Ejecutoria num. 1492/2012 de Suprema Corte de Justicia, Segunda Sala, 01-09-2012 (AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN)

AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 1492/2012. 20 DE JUNIO DE 2012. CINCO VOTOS. PONENTE: M.B. LUNA RAMOS. SECRETARIO: F.G.O..

CONSIDERANDO:

PRIMERO. Esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación es competente para conocer y resolver el presente recurso de revisión, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 107, fracción IX, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, 11, fracción V y 21, fracción XI, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación, 83, fracción V y 84, fracción II, de la Ley de Amparo; en relación con los puntos primero, fracción I, incisos a) y b), y segundo, fracción I, del Acuerdo General P.N. 5/1999, así como el punto segundo y el cuarto del diverso Acuerdo Plenario Número 5/2001, publicados en el Diario Oficial de la Federación, respectivamente, el veintidós de junio de mil novecientos noventa y nueve y veintinueve de junio de dos mil uno; toda vez que se promueve en contra de una sentencia dictada por un Tribunal Colegiado de Circuito en un juicio de amparo directo, cuya materia (administrativa) corresponde a la especialidad de esta Sala.

SEGUNDO. Oportunidad. El presente recurso de revisión fue interpuesto en tiempo.

El fallo constitucional impugnado se notificó a la parte quejosa el veintisiete de abril de dos mil doce (página 357 del expediente de amparo), y surtió efectos el treinta siguiente, por lo que el plazo de diez días que se establece en el artículo 86 de la Ley de Amparo para interponer el recurso de revisión, transcurrió del dos al quince de mayo de dos mil doce; descontándose los días uno, cinco y seis, doce y trece de mayo, todos de dos mil doce, por ser inhábiles en términos de lo dispuesto en los artículos 23 de la Ley de Amparo y 163 de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación; luego, si el recurso se presentó el catorce de mayo de este año, es claro que se interpuso oportunamente.

TERCERO. En la sentencia recurrida el Tribunal Colegiado desestimó los planteamientos de inconstitucionalidad, con base en los siguientes razonamientos:

"VIII. Concepto de violación décimo séptimo. En el décimo séptimo concepto de violación, la quejosa medularmente reclama la inconstitucionalidad del artículo 31, primer párrafo, fracción III, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, al considerar que es contrario a lo expuesto en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, por ser inequitativo. Que dicho principio, radica medularmente en la igualdad ante la ley tributaria de todos los sujetos pasivos de un mismo tributo, los que en tales condiciones deben recibir un tratamiento idéntico en lo concerniente a hipótesis de causación, acumulación de ingresos gravables, deducciones permitidas, plazos de pago, etcétera, debiendo únicamente variar las tarifas tributarias aplicables, de acuerdo con la capacidad económica de cada contribuyente, para respetar adicionalmente el principio de proporcionalidad. Que por lo tanto, se puede considerar que la equidad tributaria significa, en consecuencia, que los contribuyentes de un mismo impuesto deben guardar una situación de igualdad frente a la norma jurídica que lo establece y regula. Así las cosas, el principio de equidad implica que se respete el principio de igualdad, esto es, que encontrándose en las mismas condiciones y en la misma naturaleza los sujetos pasivos de la obligación fiscal, se otorgue el mismo tratamiento en la ley. Que el numeral que nos ocupa consistente en el artículo 31, fracción III, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, resulta violatorio del principio de equidad, ya que otorga un trato distinto a sujetos del impuesto que se ubican en la misma situación legal, por establecer mayores requisitos para la procedencia de las deducciones mencionadas, tratándose de contribuyentes que hubieran obtenido ingresos acumulables superiores a cuatrocientos mil nuevos pesos en el ejercicio inmediato anterior, respecto de quienes no hubieran obtenido dicho ingreso, a pesar de ser sujetos pasivos de ese mismo impuesto, con iguales condiciones tributarias en cuanto a la determinación del mismo, sin que exista en la propia ley o en la exposición de motivos relativa, una justificación objetiva y razonable del tratamiento diferente entre una y otra categoría, lo cual así lo ha considerado el mismo Poder Judicial, al interpretar esta norma a la luz del numeral 31, fracción IV, de la Constitución. Los anteriores argumentos son inoperantes. La norma impugnada fue aplicada a la quejosa en la resolución determinante de crédito fiscal y en el décimo tercer considerando de la sentencia reclamada, al señalar la Sala que un motivo del rechazo de las deducciones efectuadas por la contribuyente, fue no cumplir con lo dispuesto en el artículo 31, fracción III, de la Ley del Impuesto sobre la Renta; por consiguiente, en términos de los artículos 158 y 166, fracción IV, de la Ley de Amparo, la accionante del amparo sí puede plantear, vía concepto de violación, la inconstitucionalidad de ese normativo. El artículo tachado de inconstitucional, vigente en dos mil seis, ejercicio fiscal al que correspondió la determinación del crédito fiscal, dispone: ‘Artículo 31. Las deducciones autorizadas en este título deberán reunir los siguientes requisitos: III. Estar amparadas con documentación que reúna los requisitos de las disposiciones fiscales y que los pagos cuyo monto exceda de ********** se efectúen mediante cheque nominativo del contribuyente, tarjeta de crédito, de débito o de servicios, o a través de los monederos electrónicos que al efecto autorice el Servicio de Administración Tributaria, excepto cuando dichos pagos se hagan por la prestación de un servicio personal subordinado. Tratándose del consumo de combustibles para vehículos marítimos, aéreos y terrestres, el pago deberá efectuarse mediante cheque nominativo del contribuyente, tarjeta de crédito, de débito o de servicios, a través de los monederos electrónicos a que se refiere el párrafo anterior, aun cuando dichos consumos no excedan el monto de **********. Los pagos que en los términos de esta fracción deban efectuarse mediante cheque nominativo del contribuyente, también podrán realizarse mediante traspasos de cuentas en instituciones de crédito o casas de bolsa. Las autoridades fiscales podrán liberar de la obligación de pagar las erogaciones con cheques nominativos, tarjetas de crédito, de débito, de servicios, monederos electrónicos o mediante traspasos de cuentas en instituciones de crédito o casas de bolsa a que se refiere esta fracción, cuando las mismas se efectúen en poblaciones o en zonas rurales, sin servicios bancarios. Cuando los pagos se efectúen mediante cheque nominativo, éste deberá ser de la cuenta del contribuyente y contener su clave del Registro Federal de Contribuyentes así como, en el anverso del mismo la expresión «para abono en cuenta del beneficiario». Los contribuyentes podrán optar por considerar como comprobante fiscal para los efectos de las deducciones autorizadas en este título, los originales de los estados de cuenta de cheques emitidos por las instituciones de crédito, siempre que se cumplan los requisitos que establece el artículo 29-C del Código Fiscal de la Federación.’. Precepto, del que refiere la quejosa que es inequitativo porque establece mayores requisitos para la procedencia de las deducciones tratándose de contribuyentes que hubieran obtenido ingresos acumulables superiores a cuatrocientos mil nuevos pesos en el ejercicio inmediato anterior, respecto de quienes no hubieran obtenido dicho ingreso, a pesar de ser sujetos pasivos de ese mismo impuesto. Sin embargo, la porción normativa cuestionada no establece la distinción que le imputa la quejosa, motivo por el cual deviene ineficaz el concepto de violación, al atribuir a la norma aspectos que no contiene. En efecto, como se observa, la fracción III del artículo 31 transcrito, en ningún momento hace mención a la categoría de contribuyentes que refiere la quejosa, esto es, a ‘contribuyentes que hubieran obtenido ingresos acumulables superiores a cuatrocientos mil nuevos pesos (sic) en el ejercicio inmediato anterior’, pues lo que establece es que las deducciones deben estar amparadas con documentación que reúna los requisitos que señalen las disposiciones fiscales relativas a la identidad y domicilio de quien la expida, así como de quien adquirió el bien de que se trate o recibió el servicio y ‘que los pagos cuyo monto exceda de **********’, se efectúen mediante cheque nominativo del contribuyente, tarjeta de crédito, de débito o de servicios, o a través de los monederos electrónicos que al efecto autorice el Servicio de Administración Tributaria, excepto cuando dichos pagos se hagan por la prestación de un servicio personal subordinado. Así, según el precepto impugnado, la obligación de efectuar el pago de las deducciones mediante cheque nominativo (supuesto en el que se ubica la quejosa), está condicionada al monto de la operación respectiva, no así a que el contribuyente haya obtenido ingresos acumulables superiores a una cierta cantidad en el ejercicio inmediato anterior. Tal distinción es importante, dado el vicio de inconstitucionalidad de ley que se alega, consistente en la transgresión al principio de equidad tributaria, el cual exige necesariamente por parte del juzgador de amparo un estudio sobre la categoría de los contribuyentes que refiere la norma impugnada, considerando aquellas situaciones de hecho y circunstancias tributarias que giran a su alrededor, para constatar si dicha clasificación no fue establecida por el legislador de manera caprichosa o arbitraria, o creada para hostilizar a determinadas clases o universalidades de causantes, es decir, verificar si su creación está sustentada en criterios reales y objetivos que justifiquen el trato fiscal diferente entre una y otra categoría, y que pueden responder a finalidades económicas o sociales, razones de política fiscal o incluso extrafiscales. Al respecto, se invoca la siguiente tesis aislada. ‘EQUIDAD TRIBUTARIA. LA OMISIÓN DEL ÓRGANO LEGISLATIVO DE JUSTIFICAR LAS RAZONES QUE SUSTENTAN UN TRATO DIFERENCIADO EN EL PROPIO PROCESO DE REFORMAS A UN ORDENAMIENTO LEGAL, POR SÍ MISMA, NO CONLLEVA LA INCONSTITUCIONALIDAD DE LA NORMA.’ (se transcribió). Asimismo, se invocan las siguientes jurisprudencias: ‘IMPUESTOS. PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA PREVISTO POR EL ARTÍCULO 31, FRACCIÓN IV, CONSTITUCIONAL.’ (se transcribió). ‘EQUIDAD TRIBUTARIA. IMPLICA QUE LAS NORMAS NO DEN UN TRATO DIVERSO A SITUACIONES ANÁLOGAS O UNO IGUAL A PERSONAS QUE ESTÁN EN SITUACIONES DISPARES.’ (se transcribió). Así, la quejosa al referirse a una categoría de contribuyentes no prevista en la norma impugnada, imposibilita emprender el estudio de inconstitucionalidad de ley que propone, pues no es posible establecer un juicio de equidad o inequidad tributaria atendiendo a una clasificación de contribuyentes que el legislador no creó, o que si existió, fue derogada. En otras palabras, no puede ni es recomendable realizar el examen de constitucionalidad de una ley a partir de aspectos o situaciones que el legislador no creó en ella, de lo contrario, existiría la posibilidad de anular un acto legislativo por elementos ajenos al mismo, lo que no es correcto jurídicamente. Así, el concepto de violación en estudio deviene inoperante por hacer depender el vicio de inconstitucionalidad que propone (principio de equidad tributaria) en la existencia de una categoría de contribuyentes que no está prevista en la ley impugnada. No pasa inadvertido para este Tribunal Colegiado que la clasificación de contribuyentes a que hace referencia la quejosa estuvo contemplada en el artículo 136, fracción IV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, reformada el veintiocho de diciembre de mil novecientos noventa y cuatro, pero abrogada el primero de enero de dos mil dos. Dicho precepto establecía: ‘Artículo 136.’ (se transcribió). Aunque dicho numeral también se refería a los requisitos de las deducciones y exigía efectuar los pagos en efectivo mediante cheque nominativo del contribuyente cuando el monto excediera de cierto importe. Lo cierto es que durante su vigencia limitó tal supuesto a los contribuyentes que en el ejercicio inmediato anterior hubieran obtenido ingresos acumulables superiores a ‘cuatrocientos mil nuevos pesos’ (sic), siendo esta última hipótesis de la que se duele la quejosa y que, como se precisó, no está prevista en el artículo 31, fracción III, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente en dos mil tres. No siendo dable, aun en ese supuesto, emprender el análisis de constitucionalidad que propone la quejosa relativo al principio de equidad, pues aunque dichos preceptos guardan cierta semejanza, tal principio constitucional debe analizarse atendiendo al ámbito temporal de validez de las normas tributarias, es decir, a la vigencia de los preceptos que regulan un impuesto y sus condiciones de pago, pues de otro modo, no podría considerarse que los sujetos del impuesto están sometidos a un tratamiento distinto, sino únicamente que la hipótesis en que se ubica

tenía atribuida una consecuencia y luego otra, lo cual puede justificarse, entre otras causas, por el cambio de la situación económica y social del país o el estímulo de una rama industrial, comercial o cultural. Cobra aplicación la siguiente tesis aislada: ‘EQUIDAD TRIBUTARIA. EL CUMPLIMIENTO DE ESE PRINCIPIO DEBE ANALIZARSE CONFORME A LA LEGISLACIÓN VIGENTE EN UNA MISMA ÉPOCA.’ (se transcribió). Por todo lo anterior, aun atendiendo a la causa de pedir contenida en el concepto de violación en estudio, éste deviene inoperante. Es aplicable al presente caso, la siguiente jurisprudencia: ‘LEYES. LA EXPRESIÓN DE LA CAUSA DE PEDIR NO BASTA PARA DESVIRTUAR LA PRESUNCIÓN DE SU CONSTITUCIONALIDAD.’ (se transcribió). Cabe señalar que contrario a lo aseverado por la quejosa, no existe jurisprudencia emitida por la Suprema Corte de Justicia de la Nación que haya declarado inconstitucional el precepto impugnado en la porción normativa aplicada a la aquí quejosa, es decir, en la exigencia de efectuar el pago de las deducciones mediante cheque nominativo del contribuyente cuando el monto de la operación exceda de **********; por lo que no es dable acudir a la figura de la suplencia de la queja prevista en la fracción I del artículo 76 Bis de la Ley de Amparo. En similares términos se pronunció este Tribunal Colegiado al resolver, en sesión de ocho de marzo de dos mil doce, el amparo directo número **********. ‘XI. Conceptos de violación noveno, décimo y décimo primero. Se procede a realizar el estudio del planteamiento de constitucionalidad, contenido en los conceptos de violación noveno, décimo y décimo primero, en relación con los artículos 76, primer párrafo y 82, fracción II, inciso e), del Código Fiscal de la Federación aplicados en la resolución impugnada en el juicio de nulidad y en la sentencia que se reclama. En inicio debe precisarse que de la lectura de la resolución determinante contenida en el oficio ********** y de la que recayó al recurso de revocación -impugnada en el juicio de origen- se advierte la aplicación por parte de la autoridad de los artículos 76, primer párrafo y 82, fracción II, inciso e), del Código Fiscal de la Federación, el primero vigente en dos mil ocho -no en dos mil siete como erróneamente lo señala la quejosa- y el segundo vigente en dos mil siete, pues en ellas se señaló ... De ahí que tenga legitimación la demandante para alegar la inconstitucionalidad de los artículos 76, primer párrafo y 82, fracción II, inciso e), del Código Fiscal de la Federación, el primero vigente en dos mil ocho y el segundo vigente en dos mil siete, en el presente amparo directo. Así, en el concepto de violación noveno, la quejosa aduce que los artículos 76, primer párrafo y 82, fracción II, inciso e), del Código Fiscal de la Federación, el primero vigente en dos mil ocho y el segundo vigente en dos mil siete, resultan violatorios del artículo 22 de la Constitución, en el sentido de que se trata de una multa que resulta ser excesiva. Agrega que el artículo 22 de la Constitución establece que se prohíbe entre otras actuaciones y sanciones, las multas excesivas, entendiéndose por multas excesivas aquéllas en las que no se toma en consideración la situación económica del particular infractor, el evitar prácticas establecidas, la gravedad o levedad de la sanción, lo que no se tomó en cuenta en la especie. Y que si bien los numerales controvertidos establecen un mínimo y máximo, sólo se indican las cantidades entre las que se determinará la multa que imponga la autoridad fiscal, sin prever que para la imposición de las sanciones la autoridad tenga posibilidad, en cada caso, de determinar su monto o cuantía, a fin de que no sea desproporcionada a la capacidad económica del infractor, tomando en cuenta la gravedad de la infracción, la capacidad económica del infractor o cualquier otro elemento del que pueda inferirse la gravedad o levedad del hecho infractor, lo cual hace que por sólo este hecho, la sanción impuesta se le pueda otorgar válidamente el calificativo de inconstitucional. Son infundados los anteriores argumentos de violación. Los artículos 76, primer párrafo y 82, fracción II, inciso e), del Código Fiscal de la Federación, el primero vigente en dos mil ocho y el segundo vigente en dos mil siete, establecían lo siguiente: ‘Artículo 76. Cuando la comisión de una o varias infracciones origine la omisión total o parcial en el pago de contribuciones incluyendo las retenidas o recaudadas, excepto tratándose de contribuciones al comercio exterior, y sea descubierta por las autoridades fiscales mediante el ejercicio de sus facultades, se aplicará una multa del ********** de las contribuciones omitidas.’. ‘Artículo 82. A quien cometa las infracciones relacionadas con la obligación de presentar declaraciones, solicitudes o avisos, así como de expedir constancias a que se refiere el artículo 81, se impondrán las siguientes multas: II. Respecto de la señalada en la fracción II: e) De **********, por presentar medios electrónicos que contengan declaraciones incompletas, con errores o en forma distinta a lo señalado por las disposiciones fiscales ...’. Como se advierte, los preceptos cuestionados prevén la imposición de una multa entre parámetros, de ahí que no contiene una multa fija, sino que contempla un mínimo y un máximo para su imposición. En la jurisprudencia que sostiene el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, de rubro: ‘MULTA EXCESIVA. CONCEPTO DE.’ (se transcribió); se advierten, en cuanto al tema de las multas excesivas, dos notas distintivas: 1. La Constitución no define en qué consiste lo excesivo, y 2. Es válido determinar que para que una multa no sea excesiva, debe cuantificarse siempre y cuando se tome en cuenta la gravedad de la infracción, la capacidad económica del infractor y la reincidencia de éste en la comisión del hecho que la motiva, lo que no da lugar a que ocurra, por ejemplo, en los supuestos en que se señalen sanciones fijas que no proporcionan bases para individualizarlas. La referida jurisprudencia es la siguiente: ‘MULTA EXCESIVA. CONCEPTO DE.’ (se transcribió). Luego, si los numerales atacados giran en torno de mínimos y máximos, no puede estimarse que la multa ahí prevista sea excesiva, pues esta calidad no redunda en su monto sino en la imposibilidad de que se adecue a través del análisis que realiza la autoridad sancionadora de los elementos citados. Por ende, por el solo hecho de que los numerales en análisis prevean montos mínimos y máximos dentro de los cuales pueda graduarse la multa correspondiente, resulta apegado al numeral 22 constitucional. Lo anterior en términos de los siguientes criterios: ‘MULTAS. LAS LEYES QUE LAS ESTABLECEN EN PORCENTAJES DETERMINADOS ENTRE UN MÍNIMO Y UN MÁXIMO, NO SON INCONSTITUCIONALES.’ (se transcribió). ‘MULTAS. LOS PRECEPTOS QUE LAS ESTABLECEN ENTRE UN MÍNIMO Y UN MÁXIMO, DENTRO DE UN CONTEXTO NORMATIVO QUE NO PREVÉ LOS ELEMENTOS QUE DEBE VALORAR LA AUTORIDAD PARA FIJAR EL MONTO POR EL QUE SE IMPONDRÁN, NO VIOLAN LOS ARTÍCULOS 22 Y 31, FRACCIÓN IV, DE LA CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE LOS ESTADOS UNIDOS MEXICANOS.’ (se transcribió). Lo anterior con independencia de que no se prevea el mecanismo para individualizar el monto de la multa, pues ello está inmerso por la razón de que contempla mínimos y máximos, lo que constituye el parámetro que permite a la autoridad hacer uso de su arbitrio y proceder a individualizarla en cada caso concreto conforme a los elementos antes descritos, sin que sea necesario que la ley indique expresamente que así se tenga que hacer, pues la discrecionalidad que se deja radica precisamente en el margen de acción existente. Al caso resulta aplicable la siguiente jurisprudencia que sostiene este tribunal: (Novena Época. Registro: 186216. Instancia: Tribunales Colegiados de Circuito. Jurisprudencia. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, T.X., agosto de 2002, materia(s): común, tesis VI.3o.A. J/20, página 1172). ‘MULTAS. INDIVIDUALIZACIÓN DE SU MONTO.’ (se transcribió). Igualmente es aplicable la siguiente tesis: (Novena Época. Registro: 170697. Instancia: Pleno. Tesis aislada. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XXVI, diciembre de 2007, materia(s): constitucional, administrativa, tesis P. XL/2007, página 25). ‘MULTA FISCAL MÍNIMA. LA PREVISTA EN EL ARTÍCULO 178, FRACCIÓN I, DE LA LEY ADUANERA NO ES EXCESIVA NI TRANSGREDE EL ARTÍCULO 22 DE LA CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE LOS ESTADOS UNIDOS MEXICANOS.’ (se transcribió). De ahí que, contrariamente a lo que se alega, los numerales 76, primer párrafo y 82, fracción II, inciso e), del Código Fiscal de la Federación, el primero vigente en dos mil ocho y el segundo vigente en dos mil siete, no transgreden el arábigo 22 de la Constitución Federal. Por lo anteriormente expuesto, no resultan aplicables las diversas tesis y jurisprudencias que invoca en su demanda la quejosa para justificar la violación al artículo 22 constitucional. Por otra parte, en el décimo primer concepto de violación alega la inconforme que los artículos 76, primer párrafo y 82, fracción II, inciso e), del Código Fiscal de la Federación, el primero vigente en dos mil ocho y el segundo vigente en dos mil siete, violan el principio de proporcionalidad de las sanciones previsto en el artículo 22 constitucional, el cual establece que toda pena deberá ser proporcional al delito que sancione y al bien jurídico afectado, pues en este caso, la sanción no es proporcional a la conducta sancionada con la infracción. También resulta infundado el anterior concepto de violación. En efecto, es inexacto que los preceptos tildados de inconstitucionales violen el principio de proporcionalidad de las sanciones contenido en el artículo 22 constitucional, porque la determinación de los porcentajes mínimo y máximo ahí previstos constituyen un ejercicio válido de la potestad legislativa, que permite determinar en qué medida una conducta infractora afecta al orden público y al interés social, así como precisar cuál es el monto suficiente de la sanción pecuniaria para desalentar su comisión. Además, cabe advertir que las cantidades en comento, no son por sí mismas excesivas o desproporcionadas, pues atendiendo a la naturaleza de la infracción, a saber, la omisión de presentar declaraciones, avisos, documentos, a que estén obligados, en los plazos señalados, genera una afectación a la sociedad, porque priva al Estado de obtener ingresos públicos para sufragar el gasto colectivo. Así, las cantidades especificadas como sanción guardan una estrecha relación con la obligación incumplida, de tal modo que resultará mayor en la medida en que sea grave la infracción, con lo cual, incluso, se cumple con el objeto propio de la imposición de una multa, que es, precisamente, castigar el incumplimiento en que incurrió el causante, con el cual causó una grave afectación al Estado al impedirle desarrollar con la debida oportunidad sus funciones, y con el fin de desalentarlo a que vuelva a cometer actos de igual naturaleza. Por su contenido jurídico y, en lo conducente, se invocan las tesis siguientes: (Novena Época. Registro IUS: 189041. Instancia: Segunda Sala. Tesis aislada. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, T.X., agosto de 2001, materia(s): constitucional, administrativa, tesis 2a. CXLVIII/2001, página 245). ‘MULTAS. LA CIRCUNSTANCIA DE QUE EL LEGISLADOR ESTABLEZCA COMO LÍMITE INFERIOR PARA SU INDIVIDUALIZACIÓN UNA CUANTÍA SUPERIOR A LA MÍNIMA POSIBLE, NO TRANSGREDE EL ARTÍCULO 22 CONSTITUCIONAL.‘ (se transcribe). ‘MULTA FISCAL MÍNIMA. LA DEL MONTO EQUIVALENTE AL 70% DE LAS CONTRIBUCIONES OMITIDAS ACTUALIZADAS, ESTABLECIDA EN EL NUMERAL 76, FRACCIÓN II, DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, NO VIOLA EL ARTÍCULO 22 DE LA CONSTITUCIÓN FEDERAL.’ (se transcribe). De ahí que, contrariamente a lo que se alega, los artículos 76, primer párrafo y 82, fracción II, inciso e), del Código Fiscal de la Federación, el primero vigente en dos mil ocho y el segundo vigente en dos mil siete, tampoco transgreden el principio de proporcionalidad de las sanciones previsto en el arábigo 22 de la Constitución Federal, por lo que no resultan aplicables las diversas tesis y jurisprudencias que invoca en su demanda la quejosa para justificar tal supuesta violación. Asimismo, en el décimo concepto de violación, señala la demandante que los preceptos reclamados son inconstitucionales por trastocarse, ahora, el derecho de audiencia al permitir imponer multas como sanción sin otorgar plazo alguno al particular que le faculte para defenderse de manera previa y pueda ser oído y vencido. Es inoperante el concepto de violación. Efectivamente, ante la imposición de multas tanto formales como sustantivas, no rige el derecho de audiencia previa que se encuentra contenida en el artículo 14 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, sino que los particulares pueden ser escuchados en su defensa con posterioridad al acto de autoridad. Ello es así, debido a que si las multas fiscales son actos derivados de la facultad de recaudación, el derecho de audiencia se respeta si con posterioridad a la cuantificación de la sanción los contribuyentes son escuchados en su defensa, lo cual se cumple en tanto que tienen un plazo de cuarenta y cinco días para promover el recurso de revocación ante la misma autoridad, o el juicio de nulidad ante el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, para desvirtuar los hechos que se les imputan como omitidos. Al respecto, resulta exactamente aplicable la jurisprudencia siguiente: (Novena Época. Registro IUS: 161557. Instancia: Primera Sala. Jurisprudencia. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XXXIV, julio de 2011, materia: constitucional, tesis 1a./J. 62/2011, página 138). ‘MULTAS FISCALES. TRATÁNDOSE DE LAS IMPUESTAS POR EL INCUMPLIMIENTO DE OBLIGACIONES TRIBUTARIAS, TANTO FORMALES COMO SUSTANTIVAS, NO RIGE LA GARANTÍA DE PREVIA AUDIENCIA.’ (se transcribió). Luego, si sobre el tema de fondo planteado ya se pronunció mediante jurisprudencia la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, no resta más que declarar inoperante el concepto de violación propuesto. Por analogía, resulta aplicable la siguiente jurisprudencia: (Novena Época. Registro IUS: 198920. Instancia: Primera Sala. Jurisprudencia. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo V, abril de 1997. Materia: común, tesis 1a./J. 14/97, página 21). ‘AGRAVIOS INOPERANTES. INNECESARIO SU ANÁLISIS CUANDO EXISTE JURISPRUDENCIA.’ (se transcribió). Sin que resulten aplicables los diversos criterios jurisprudenciales que invoca en su demanda la quejosa para justificar la violación al derecho de audiencia, pues ellos se refieren a temas diversos como, verbigracia, la clausura. Tampoco es procedente atender a las ejecutorias de un diverso Tribunal Colegiado de Circuito, en tanto que no existe dispositivo legal que así lo obligue; y sobre el tema, como ya se dijo, existe jurisprudencia del Más Alto Tribunal, en el sentido de que las multas fiscales impuestas, tanto por la comisión de infracciones vinculadas directamente con la obligación de pagar las contribuciones que el Estado impone de manera imperativa y unilateral (obligaciones sustantivas), como las relativas a los medios de control en la recaudación, cuyo objeto es facilitar la gestión tributaria (obligaciones formales), no rige el derecho de previa audiencia contenida en el artículo 14 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos. En ese tenor, como se dijo, deben desestimarse por inoperantes los planteamientos de inconstitucionalidad por violación a la garantía de audiencia, en torno al dispositivo en cita. En similares términos se pronunció este Tribunal Colegiado al resolver el juicio de amparo directo **********, en sesión de ocho de marzo dos mil doce."

CUARTO. Procedencia del recurso. En virtud de que la procedencia del recurso de revisión en el juicio de amparo directo es un presupuesto procesal que debe examinarse de oficio, antes de abordar el estudio de los agravios propuestos por la recurrente, es necesario determinar si en la especie se satisfacen los requisitos de procedencia del recurso de revisión.

Para el efecto, debe tenerse presente que este Alto Tribunal al analizar los artículos 107, fracción IX, de la Constitución Federal; 83, fracción V, 86 y 93 de la Ley de Amparo; y 10, fracción III, y 21, fracción III, incisos a) y b), de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación, ha precisado cuáles son los requisitos básicos que condicionan la procedencia del recurso de revisión contra las sentencias dictadas en amparo directo, en la jurisprudencia que lleva por rubro, texto y datos de identificación, los siguientes:

"REVISIÓN EN AMPARO DIRECTO. REQUISITOS PARA SU PROCEDENCIA. Los artículos 107, fracción IX, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, 83, fracción V, 86 y 93 de la Ley de Amparo, 10, fracción III, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación y el Acuerdo 5/1999, del 21 de junio de 1999, del Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, que establece las bases generales para la procedencia y tramitación de los recursos de revisión en amparo directo, permiten inferir que un recurso de esa naturaleza sólo será procedente si reúne los siguientes requisitos: I. Que se presente oportunamente; II. Que en la demanda se haya planteado la inconstitucionalidad de una ley o la interpretación directa de un precepto de la Constitución Federal y en la sentencia se hubiera omitido su estudio o en ella se contenga alguno de esos pronunciamientos; y III. Que el problema de constitucionalidad referido entrañe la fijación de un criterio de importancia y trascendencia a juicio de la Sala respectiva de la Suprema Corte; en el entendido de que un asunto será importante cuando de los conceptos de violación (o del planteamiento jurídico, si opera la suplencia de la queja deficiente) se advierta que los argumentos o derivaciones son excepcionales o extraordinarios, esto es, de especial interés; y será trascendente cuando se aprecie la probabilidad de que la resolución que se pronuncie establezca un criterio que tenga efectos sobresalientes en materia de constitucionalidad; por el contrario, deberá considerarse que no se surten los requisitos de importancia y trascendencia cuando exista jurisprudencia sobre el tema de constitucionalidad planteado, cuando no se hayan expresado agravios o cuando, habiéndose expresado, sean ineficaces, inoperantes, inatendibles o insuficientes, siempre que no se advierta queja deficiente que suplir y en los demás casos análogos a juicio de la referida Sala, lo que, conforme a la lógica del sistema, tendrá que justificarse debidamente."

(N.. registro IUS: 188101. Tesis: 2a./J. 64/2001; Segunda Sala, Novena Época, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, T.X., diciembre de 2001, página 315)

Del análisis de la jurisprudencia transcrita se evidencia que es indispensable que concurran requisitos mínimos, para que sea procedente el recurso de revisión contra sentencias pronunciadas en amparo directo, a precisar:

1. La presentación oportuna del recurso.

2. La exposición de argumentos en la demanda de amparo directo sobre la inconstitucionalidad de una norma general (aun en la hipótesis de que se omita su estudio en la sentencia), o que se haya realizado una interpretación directa de un precepto de la Constitución Federal en la sentencia pronunciada por el Tribunal Colegiado de Circuito o exista decisión sobre dicho argumento de inconstitucionalidad.

3. El problema de constitucionalidad (por interpretación de forma directa de una norma suprema o por análisis de una inferior jerárquicamente) debe entrañar la fijación de un criterio jurídico de importancia y trascendencia, de acuerdo con bases previstas en acuerdos generales emitidos por este Alto Tribunal.

Además, destaca la jurisprudencia transcrita que por regla general no se surten los requisitos de importancia y trascendencia cuando existe jurisprudencia de la Suprema Corte de Justicia de la Nación que define el problema de constitucionalidad planteado en la demanda de amparo, o en el recurso de revisión no se hayan expresado agravios, o éstos se estimen ineficaces, inoperantes, inatendibles, insuficientes, entre otras denominaciones análogas, cuando no se actualice ninguno de los supuestos que para suplir la deficiencia de la queja establece el artículo 76 Bis de la Ley de Amparo.

Conforme a lo anterior, el presente recurso sí cumple con los requisitos aludidos, en virtud de que en los conceptos de violación la empresa quejosa alegó, entre otros aspectos, la inconstitucionalidad de los artículos 31, primer párrafo, fracción III, de la Ley del Impuesto sobre la Renta; 76, primer párrafo y 82, fracción II, inciso e), del Código Fiscal de la Federación; y en el recurso de revisión subsiste el problema de constitucionalidad planteado.

En ese sentido, es procedente el estudio de los agravios propuestos en relación a los temas de constitucionalidad planteados.

QUINTO. Son infundados los motivos de desacuerdo contenidos en el PRIMER AGRAVIO (foja 11 a la 20 del toca de revisión) en los que se afirma que fue incorrecto que el Tribunal Colegiado calificara como inoperantes los conceptos de violación enderezados para controvertir la constitucionalidad del artículo 31, primer párrafo, fracción III, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, al considerar (la empresa recurrente) que ese dispositivo es contrario a lo previsto en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, por ser inequitativo.

En efecto, en dichos agravios la parte recurrente sostiene:

1. Que el Tribunal Colegiado omitió el estudio de fondo del concepto de violación relativo, bajo el argumento de que los planteamientos de inconstitucionalidad eran inoperantes, pues al decir de la inconforme, el Tribunal Colegiado determinó que "no se cumplía con los requisitos de los agravios" lo cual afirma la revisionista, es incorrecto, "ya que se precisaron los elementos suficientes para que se considerara como tal y se resolviera el fondo del asunto, pues se precisaron los siguientes puntos en el escrito de demanda de garantías: 1. Qué se entiende por principio de equidad; 2. Qué disposición se considera violatoria del principio de equidad; 3. En qué consiste la violación al principio de equidad."

2. Con lo anterior, dice la recurrente "es evidente que al precisar todos esos elementos en el agravio de mi mandante señalado en la demanda de amparo era suficiente para que el Tribunal Colegiado lo analizara y no considerar de manera unilateral que "esos argumentos son inoperantes" y en contravención a lo previsto en el numeral 77 de la Ley de Amparo, no lo llevó a cabo (sic), lo cual contraviene el propio principio de pro homine, que fue desestimado por el Tribunal Colegiado al resolver este punto."

3. Sigue diciendo la empresa revisionista, es evidente que se debió resolver sobre ese concepto de violación y no fue así, no obstante que el Tribunal Colegiado tenía la obligación de hacerlo; omisión que trastocó el artículo 77 de la Ley de Amparo "... pues (el tribunal) perdió de vista que: 1. Se aplicó el artículo tildado de inconstitucional; 2. Se está desechando la operación de pago de las deducciones por no haberlos realizado con cheque nominativo; 3. La disposición viola el principio de equidad, en razón de que no da un tratamiento igual a todos los contribuyentes, pues no hay un parámetro objetivo para determinar que los pagos de más de ********** necesariamente sea con cheque nominativo; 4. Que no hay trato equitativo como contribuyente por requerir necesariamente estos requisitos (sic) formales para la deducibilidad de esas compras."

Lo así expuesto es, como se adelantó, infundado.

Es así, porque el Tribunal Colegiado no desestimó los planteamientos de constitucionalidad vertidos en contra del artículo 31, primer párrafo, fracción III, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, por la razón que refiere la revisionista en sus agravios, consistente en que los conceptos de violación relativos eran inoperantes, toda vez que "no se cumplía con los requisitos de los agravios (sic)"

Ciertamente, de la lectura del fallo que se revisa se pone de manifiesto que la inoperancia de tales conceptos de violación derivó de las siguientes consideraciones:

1. La quejosa refiere que el artículo 31 impugnado es inequitativo, porque establece mayores requisitos para la procedencia de las deducciones tratándose de contribuyentes que hubieran obtenido ingresos acumulables superiores a cuatrocientos mil nuevos pesos en el ejercicio inmediato anterior, respecto de quienes no hubieran obtenido dicho ingreso, a pesar de ser sujetos pasivos de ese mismo impuesto.

2. Sin embargo, la porción normativa cuestionada no establece la distinción que le imputa la quejosa, motivo por el cual resulta ineficaz el concepto de violación, al atribuir a la norma aspectos que no contiene.

3. La fracción III del artículo 31 de que se trata en ningún momento hace mención a la categoría de contribuyentes que refiere la quejosa, esto es, a contribuyentes que hubieran obtenido ingresos acumulables superiores a cuatrocientos mil nuevos pesos (sic) en el ejercicio inmediato anterior, pues lo que establece es que las deducciones deben estar amparadas con documentación que reúna los requisitos que señalen las disposiciones fiscales relativas a la identidad y domicilio de quien las expida, así como de quién adquirió el bien de que se trate o recibió el servicio y que los pagos cuyo monto exceda de ********** se efectúen mediante cheque nominativo del contribuyente, tarjeta de crédito, de débito o de servicios, o a través de los monederos electrónicos que al efecto autorice el Servicio de Administración Tributaria, excepto cuando dichos pagos se hagan por la prestación de un servicio personal subordinado.

4. Así, según el precepto impugnado, la obligación de efectuar el pago de las deducciones mediante cheque nominativo (supuesto en el que se ubica la quejosa) está condicionada al monto de la operación respectiva, no así a que el contribuyente haya obtenido ingresos acumulables superiores a una cierta cantidad en el ejercicio inmediato anterior.

5. La quejosa al referirse a una categoría de contribuyentes no prevista en la norma impugnada, imposibilita emprender el estudio de inconstitucionalidad de ley que propone, pues no es posible establecer un juicio de equidad o inequidad tributaria atendiendo a una clasificación de contribuyentes que el legislador no creó o que si existió, fue derogada.

6. No puede, ni es recomendable realizar el examen de constitucionalidad de una ley a partir de aspectos o situaciones que el legislador no creó en ella, de lo contrario, existiría la posibilidad de anular un acto legislativo por elementos ajenos al mismo, lo que no es correcto jurídicamente.

7. Así, el concepto de violación es inoperante por hacer depender el vicio de inconstitucionalidad que propone (principio de equidad tributaria) en la existencia de una categoría de contribuyentes que no está prevista en la ley impugnada.

8. No pasa inadvertido que la clasificación de contribuyentes a que hace referencia la quejosa estuvo contemplada en el artículo 136, fracción IV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, reformada el veintiocho de diciembre de mil novecientos noventa y cuatro, pero abrogada el primero de enero de dos mil dos.

9. Aunque dicho numeral se refería a los requisitos de las deducciones y exigía efectuar los pagos en efectivo mediante cheque nominativo del contribuyente cuando el monto excediera de cierto importe; lo cierto es que durante su vigencia limitó tal supuesto a los contribuyentes que en el ejercicio inmediato anterior hubieran obtenido ingresos acumulables superiores a cuatrocientos mil pesos, siendo esta última hipótesis de la que se duele la quejosa y que, como se precisó, no está prevista en el artículo 31, fracción III, de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en dos mil tres.

10. No siendo posible emprender el análisis de constitucionalidad que propone la quejosa relativo al principio de equidad, pues aunque dichos preceptos guardan cierta semejanza, tal principio constitucional debe analizarse atendiendo al ámbito temporal de validez de las normas tributarias, es decir, a la vigencia de los preceptos que regulan un impuesto y sus condiciones de pago, pues de otro modo, no podría considerarse que los sujetos del impuesto están sometidos a un tratamiento distinto, sino únicamente que la hipótesis en que se ubican tenía atribuida una consecuencia y luego otra, lo cual puede justificarse, entre otras causas, por el cambio de la situación económica y social del país o el estímulo de una rama industrial, comercial o cultural.

11. Cabe señalar que contrario a lo aseverado por la quejosa, no existe jurisprudencia del Alto Tribunal que haya declarado inconstitucional el precepto impugnado en la porción normativa aplicada a la quejosa, es decir, en la exigencia de efectuar el pago de las deducciones mediante cheque nominativo del contribuyente, cuando el monto de la operación exceda de dos mil pesos, por lo que no es dable acudir a la figura de la suplencia de la queja prevista en el artículo 76 Bis de la Ley de Amparo.

Pues bien, las consideraciones previamente sintetizadas dan sustento a la calificativa de inoperancia que el Tribunal Colegiado otorgó a los conceptos de violación enderezados para controvertir la constitucionalidad del artículo 31, primer párrafo, fracción III, de la Ley del Impuesto sobre la Renta; consideraciones totalmente distintas y ajenas a las que la empresa recurrente indicó en su escrito de expresión de agravios, al señalar que tal inoperancia obedeció a que el Tribunal Colegiado determinó que esos conceptos de violación "no cumplían con los requisitos de los agravios (sic)".

Y desde esa óptica es que resultan infundados los agravios que nos ocupan, en tanto se insiste, es desacertado el señalamiento que realiza la empresa recurrente en el sentido de que el Tribunal Colegiado calificó de inoperantes sus conceptos de violación, porque "no cumplían con los requisitos de los agravios (sic)".

Por otra parte, debe decirse que de la lectura íntegra del escrito de expresión de agravios no se advierte la existencia de alguno que, en todo caso, atacara o controvirtiera las reseñadas consideraciones de la sentencia recurrida, mismas que, ante la falta de impugnación, se entienden consentidas; y por tal motivo deben seguir rigiendo en el sentido del fallo materia de la revisión.

En el denominado AGRAVIO SEGUNDO (fojas 20 a la 27 del toca de revisión) la empresa recurrente refiere que el Tribunal Colegiado realizó una incorrecta apreciación de los artículos 82, fracción II, inciso e), y 76, ambos del Código Fiscal de la Federación, porque son violatorios del artículo 22 constitucional, pues prevén la imposición de multas excesivas.

Aduce la parte recurrente que los artículos cuya inconstitucionalidad reclama prevén la imposición de multas que resultan excesivas y asegura que de manera incorrecta, el Tribunal Colegiado concluyó que por el hecho de que en los mencionados artículos se contemple la imposición de multas que oscilan entre un monto mínimo y uno máximo, los artículos no resultan inconstitucionales, pues esto permite a la autoridad fiscal fijar los límites dentro de los cuales podrá aplicar la sanción a imponer; sin embargo, asegura el recurrente, el tribunal pierde de vista que esos límites no permiten que se tome en consideración la situación económica del particular infractor, el evitar prácticas establecidas, la gravedad o levedad de la infracción, porque en el numeral que se tilda de inconstitucional no hay una parte en donde se determine que procede individualizar la sanción.

En este mismo sentido, la empresa revisionista dice que es equivocado el criterio del Tribunal Colegiado, en virtud de que las normas impugnadas se encuentran ausentes (sic) de precisar los elementos que permitan individualizar la multa o sanción, pues no basta con que contengan un mínimo y un máximo, debido a las facultades expresas de las autoridades administrativas que implica que sólo pueden realizar lo que la ley les autoriza.

Agrega la recurrente que una disposición legal establece una multa excesiva, si estipula una multa fija, esto es, que no le permita tomar en cuenta los elementos ya señalados, sobre todo la situación económica del particular, la gravedad o levedad de la infracción, las condiciones particulares; requisitos con los cuales incumplen las normas impugnadas.

Los anteriores argumentos son infundados, pues como bien lo señaló el Tribunal Colegiado, es precisamente por el hecho de que en los artículos que se tildan de inconstitucionales se establece un mínimo y un máximo para la imposición de las multas ahí previstas; que los artículos no son contrarios a lo dispuesto en el artículo 22 constitucional.

En efecto, el hecho de que se encuentren previstos límites para la imposición de la sanción, obliga a la autoridad sancionadora, en primer lugar, a sancionar dentro de esos límites y, al mismo tiempo, a razonar su arbitrio a la hora de fijar la multa en cada caso concreto; es decir, la autoridad puede actuar dentro de esos límites (mínimo y máximo) pero siempre tendrá la obligación de fundar y motivar su determinación, lo que sólo puede hacer atendiendo a las peculiaridades de cada infractor en cada caso concreto.

En las relatadas condiciones, no es necesario que se prevea dentro del texto de cada artículo en el que se establece una infracción, la forma en que ésta debe cuantificarse ni, mucho menos, que se precise que para establecerla es necesario que se atienda a todos y cada uno de los elementos a los que alude el recurrente, tales como: la gravedad de la falta, las condiciones económicas del infractor, factores de reincidencia, etcétera, pues en caso de que no se atendiera a dichos factores, la multa sería ilegal pero de ninguna manera sería inconstitucional el o los artículos en el que se encuentra prevista por ese hecho.

Por ende, se concluye que es infundado el concepto de agravio que se analiza pues, se reitera, contrario a lo que aduce el recurrente, los artículos que reclama no sólo no impiden la individualización de la sanción, sino que la hace indispensable siempre que se opte por una sanción mayor a la mínima prevista, pues el arbitrio de la autoridad debe ser razonado y equitativo, lo que sólo se logra atendiendo a las peculiaridades de cada caso concreto.

Lo antes considerado encuentra apoyo en la jurisprudencia número P./J. 102/99 emitida por el Pleno de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, publicada en la página 31 del Tomo X, noviembre de 1999, del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, número de registro de IUS 192858, que establece:

"MULTAS. LAS LEYES QUE LAS ESTABLECEN EN PORCENTAJES DETERMINADOS ENTRE UN MÍNIMO Y UN MÁXIMO, NO SON INCONSTITUCIONALES. Esta Suprema Corte ha establecido, en la tesis de jurisprudencia P./J. 10/95, que las leyes que prevén multas fijas resultan inconstitucionales por cuanto al aplicarse a todos por igual de manera invariable e inflexible, propician excesos autoritarios y tratamiento desproporcionado a los particulares; sin embargo, no pueden considerarse fijas las multas establecidas por el legislador en porcentajes determinados entre un mínimo y un máximo, porque con base en ese parámetro, la autoridad se encuentra facultada para individualizar las sanciones de conformidad con la gravedad de la infracción, la capacidad económica del infractor, la reincidencia o cualquier otro elemento del que pueda inferirse la levedad o la gravedad del hecho infractor."

Similares consideraciones fueron plasmadas por esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, al resolver los amparos directos en revisión **********, **********, ********** y **********.

Por otra parte, en el denominado TERCER AGRAVIO (fojas 28 a la 39 del toca de revisión) la recurrente alega que el Tribunal Colegiado realizó un incorrecto análisis de los artículos 82, fracción II, inciso e), y 76, ambos del Código Fiscal de la Federación, toda vez que sí son contrarios al numeral 14 constitucional, el cual establece que previamente a la sanción prevista en los numerales combatidos, debe otorgarse al particular la posibilidad de defensa previa, a efecto de demostrar y ser oído ante la autoridad administrativa, previamente a la afectación en sus intereses jurídicos y no posterior a la imposición de una sanción, pues la garantía de audiencia debe ser previa y rige para todo tipo de procedimiento, incluyendo la materia fiscal.

Agrega que en el caso de las sanciones como son las que no versan (sic) de contribuciones, sino que se trata de simples obligaciones formales, la garantía de audiencia debe ser previa, lo cual al no suceder implica que se trastoque dicha garantía. Además, la sanción de que se trata es una sanción formal, esto es, que no tiene relación con las multas de fondo, o el incumplimiento de las obligaciones de pago de contribuciones, motivo por el cual debe respetarse la garantía de audiencia previa, de lo contrario se deja en estado de indefensión al gobernado. La multa establecida en el referido numeral no deriva de la falta de pago de alguna contribución, por lo que carece de naturaleza tributaria, pues se trata de una sanción administrativa y no fiscal, al ser una infracción de sanciones formales. En tal virtud, es procedente declarar la inconstitucionalidad de los artículos 82, fracción II, inciso e), y 76, ambos del Código Fiscal de la Federación, toda vez que son contrarios al numeral 14 constitucional.

Esos argumentos son inoperantes, pues como lo expuso el Tribunal Colegiado en su sentencia (fojas 345 y 346 del cuaderno de amparo), existe criterio de jurisprudencia de la Primera Sala de este Alto Tribunal que resuelve el planteamiento de inconstitucionalidad vertido por la parte quejosa ahora recurrente.

Dicho criterio de jurisprudencia es el siguiente:

(Novena Época. Registro IUS: 161557. Instancia: Primera Sala. Jurisprudencia. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XXXIV, julio de 2011, materia: constitucional, tesis 1a./J. 62/2011, página 138)

"MULTAS FISCALES. TRATÁNDOSE DE LAS IMPUESTAS POR EL INCUMPLIMIENTO DE OBLIGACIONES TRIBUTARIAS, TANTO FORMALES COMO SUSTANTIVAS, NO RIGE LA GARANTÍA DE PREVIA AUDIENCIA. Tratándose de las multas fiscales impuestas por la comisión de infracciones vinculadas directamente tanto con la obligación de pagar las contribuciones que el Estado impone de manera imperativa y unilateral (obligaciones sustantivas), como con la relativa a los medios de control en la recaudación, cuyo objeto es facilitar la gestión tributaria (obligaciones formales), no rige la garantía de previa audiencia contenida en el artículo 14 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, sino que los particulares pueden ser escuchados en su defensa con posterioridad al acto de autoridad. Lo anterior es así, pues conforme a las ejecutorias emitidas por el Tribunal en Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación de las que derivó la jurisprudencia 110, publicada en la página 141 del Tomo I, Materia Constitucional, del A. al Semanario Judicial de la Federación 1917-2000, con el rubro: ‘AUDIENCIA, GARANTÍA DE. EN MATERIA IMPOSITIVA, NO ES NECESARIO QUE SEA PREVIA.’, la referida excepción se justifica porque la facultad económica coactiva constituye una atribución del fisco que le permite hacer efectivos los créditos a favor de la hacienda pública, por lo cual, la subsistencia del Estado y sus instituciones debe prevalecer frente al derecho de los particulares a ser escuchados antes del acto de autoridad, máxime que éste puede impugnarse mediante los recursos y juicios procedentes. De ahí que si las multas fiscales son actos derivados de la mencionada facultad económica estatal, la garantía de audiencia se respeta si con posterioridad a la cuantificación de la sanción los contribuyentes son escuchados en su defensa, lo cual se cumple en tanto que tienen un plazo de cuarenta y cinco días para promover el recurso de revocación ante la misma autoridad, o el juicio de nulidad ante el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, para desvirtuar los hechos que se les imputan como omitidos (la contribución o la formalidad exigida) antes de que inicie el procedimiento administrativo de ejecución."

Cabe destacar que sobre el particular, esta Segunda Sala ha sostenido el criterio que se contiene en las tesis aisladas, aplicables al caso por analogía, cuyos rubros, textos y datos de identificación se transcriben a continuación:

"MULTA FISCAL. TRATÁNDOSE DE LA PREVISTA EN EL ARTÍCULO 82, FRACCIÓN I, INCISO A), DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, LA GARANTÍA DE AUDIENCIA PUEDE OTORGARSE CON POSTERIORIDAD A SU IMPOSICIÓN. El citado precepto establece que los particulares que incumplan o no acaten en tiempo el requerimiento de presentar declaraciones incurren en una infracción sancionada con multa. Por otra parte, la facultad de requerir documentación se tutela por el referido ordenamiento legal, porque está integrada en un sistema normativo que establece diversas obligaciones a cargo de los particulares cuyo incumplimiento puede derivar, tanto en la omisión de pago de una contribución, como en la obstaculización y entorpecimiento de la actividad fiscalizadora llevada a cabo por la autoridad competente, lo que afecta a la hacienda pública pues, en el primer supuesto, el Estado deja de recaudar el dinero que requiere para satisfacer el gasto público y, en el segundo, se le impide allegarse oportunamente la información necesaria para determinar si un particular cumplió o no con sus obligaciones tributarias. Esto es, las obligaciones formales impuestas por el Código Fiscal de la Federación a los particulares están estrechamente vinculadas con el pago de las contribuciones, ya que aquéllas constituyen deberes establecidos en interés de la tributación, en tanto que permiten a las autoridades fiscales, entre otras cuestiones, conocer la capacidad contributiva de los gobernados y, en consecuencia, determinar sus obligaciones sustantivas. Atento a lo anterior, resulta indudable que respecto de la multa prevista en el artículo 82, fracción I, inciso a), del código indicado, no rige la garantía de previa audiencia, pues la infracción establecida en éste se vincula directamente con la obligación de pagar las contribuciones impuestas por el Estado de manera imperativa y unilateral, por lo que el derecho fundamental establecido en el segundo párrafo del artículo 14 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, se respeta si el particular es escuchado en su defensa con posterioridad a la imposición de la sanción económica."

(Novena Época. Registro IUS: 169673. Instancia: Segunda Sala. Tesis aislada. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, T.X., mayo de 2008, tesis 2a. LIII/2008, página 230)

"MULTA FISCAL. TRATÁNDOSE DE LA PREVISTA EN EL ARTÍCULO 82, FRACCIÓN I, INCISO B), DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, LA GARANTÍA DE AUDIENCIA PUEDE OTORGARSE CON POSTERIORIDAD A SU IMPOSICIÓN. El citado precepto establece que los particulares que incumplan o no acaten en tiempo el requerimiento de exhibición de declaraciones, solicitudes, avisos o constancias, incurren en una infracción que se sanciona con multa. Por otra parte, la facultad de requerir documentación se tutela por el referido ordenamiento legal porque está integrada en un sistema normativo que establece diversas obligaciones a cargo de los particulares cuyo incumplimiento puede derivar, tanto en la omisión de pago de una contribución, como en la obstaculización y entorpecimiento de la actividad fiscalizadora que debe llevar a cabo la autoridad competente, lo que afecta a la hacienda pública pues, en el primer supuesto, el Estado deja de recaudar el dinero que requiere para satisfacer el gasto público y, en el segundo, se le impide allegarse oportunamente la información necesaria para estar en aptitud de determinar si un particular cumplió o no con sus obligaciones tributarias. Esto es, las obligaciones formales que el Código Fiscal de la Federación impone a los particulares están estrechamente vinculadas con el pago de las contribuciones, ya que aquéllas constituyen deberes establecidos en interés de la tributación, en tanto que permiten a las autoridades fiscales, entre otras cuestiones, conocer la capacidad contributiva de los gobernados y, en consecuencia, determinar sus obligaciones sustantivas. Atento a lo anterior, resulta indudable que respecto de la multa prevista en el artículo 82, fracción I, inciso b), del código indicado, no rige la garantía de previa audiencia, pues la infracción establecida en éste se vincula directamente con la obligación de pagar las contribuciones que el Estado impone de manera imperativa y unilateral, por lo que el derecho fundamental establecido en el segundo párrafo del artículo 14 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, se respeta si el particular es escuchado en su defensa con posterioridad a la imposición de la sanción económica."

(Novena Época. Registro IUS: 170695. Instancia: Segunda Sala. Tesis aislada. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XXVI, diciembre de 2007, tesis 2a. CLXXV/2007, página 239)

Por tanto, si el Tribunal Colegiado declaró la inoperancia del concepto de violación que se hizo valer en relación con que los artículos 82, fracción II, inciso e), y 76, ambos del Código Fiscal de la Federación, son violatorios de la garantía de audiencia, prevista en el artículo 14 constitucional, por existir jurisprudencia de la Primera Sala de este Alto Tribunal que da respuesta en forma integral al tema propuesto, es claro que actuó correctamente, en términos de lo dispuesto en el artículo 192 de la Ley de Amparo. Y conforme a lo anterior, se concluye la inoperancia del agravio analizado.

Las mismas consideraciones fueron plasmadas por esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, al resolver los amparos directos en revisión **********, **********, ********** y **********.

Por último, en el denominado CUARTO AGRAVIO, la empresa recurrente sostiene que se estudió de manera equivocada la inconstitucionalidad de los artículos 82, fracción II, inciso e), y 76, ambos del Código Fiscal de la Federación, porque contrario a lo que determinó el Tribunal Colegiado, sí irrumpen con el principio de proporcionalidad de las penas, consagrado en el artículo 22 constitucional.

Al respecto, aduce la disconforme que el Tribunal Colegiado consideró que la multa que se establece en los artículos que tilda de inconstitucionales no es desproporcional porque "oscila entre un mínimo y un máximo" que le permite a la autoridad fiscal fijar los límites dentro de los cuales podrá aplicar la sanción; sin embargo, sigue diciendo, el tribunal perdió de vista que lo que se hizo valer es la transgresión al principio de proporcionalidad de las penas en relación con las sanciones, por lo que respecto a los artículos 82, fracción II y 76, ambos del Código Fiscal de la Federación, "por lo que no se puede considerar que las infracciones consistentes en el caso del artículo 82 del Código Fiscal de la Federación: por presentar por medios electrónicos declaraciones incompletas; con errores; de forma distinta a los señalado en las disposiciones fiscales (sic). Por su parte, el artículo 76 versa sobre un mínimo y un máximo en un porcentaje de la omisión del pago de contribuciones."

Esta diversidad de supuestos, afirma la recurrente, no pueden ser castigados de la misma manera, ni se puede considerar que con el hecho de que se fijen mínimos y máximos se respete el principio de proporcionalidad de las penas; en el entendido de que se está previendo la sanción en las mismas condiciones y cantidad sobre la base de conductas diversas, motivo por el cual se viola el principio de proporcionalidad de las sanciones, lo cual pasó por alto el tribunal del conocimiento.

En tal virtud, dice la recurrente, contrario a lo que resolvió el Tribunal Colegiado, se acredita que los artículos combatidos son inconstitucionales por violar el principio de proporcionalidad de las sanciones, en el entendido de que se está multando con la misma severidad para infracciones diversas, lo que resulta inconstitucional es que la ley prevea la misma sanción tanto para el que cumple de manera parcial, o bien cumple con errores o cumple en forma distinta a lo señalado en las disposiciones fiscales, lo cual es sancionar hipótesis diversas con la misma severidad, y ello genera que se vulnere el numeral 22 constitucional.

Lo así expuesto es infundado.

En efecto, de la lectura del anterior agravio se advierte que la recurrente se duele medularmente de que, en su opinión, el Tribunal Colegiado omitió dar respuesta a lo planteado en el décimo primer concepto de violación, en donde hace depender la inconstitucionalidad de los artículos 82, fracción II, inciso e), y 76, ambos del Código Fiscal de la Federación, del hecho de que establecen distintas conductas que se castigan de la misma manera, lo que a decir de la recurrente no es jurídicamente posible.

No le asiste la razón, en virtud de que en contra de lo que se afirma, la sentencia recurrida sí atendió el planteamiento de inconstitucionalidad en los términos planteados, es decir, desde la perspectiva de que los preceptos legales de que se trata eran violatorios del principio de proporcionalidad de las sanciones, en la medida en que establecen distintas conductas que se castigan de la misma forma.

Lo anterior se puede corroborar de la siguiente transcripción del fallo que se revisa:

"1. En efecto, es inexacto que los preceptos tildados de inconstitucionales violen el principio de proporcionalidad de las sanciones contenido en el artículo 22 constitucional, porque la determinación de los porcentajes mínimo y máximo ahí previstos constituyen un ejercicio válido de la potestad legislativa, que permite determinar en qué medida una conducta infractora afecta al orden público y al interés social, así como precisar cuál es el monto suficiente de la sanción pecuniaria para desalentar su comisión.

"2. Además, cabe advertir que las cantidades en comento, no son por sí mismas excesivas o desproporcionadas, pues atendiendo a la naturaleza de la infracción, a saber, la omisión de presentar declaraciones, avisos, documentos, a que estén obligados, en los plazos señalados, genera una afectación a la sociedad, porque priva al Estado de obtener ingresos públicos para sufragar el gasto colectivo.

"3. Así, las cantidades especificadas como sanción guardan una estrecha relación con la obligación incumplida, de tal modo que resultará mayor en la medida en que sea grave la infracción, con lo cual, incluso, se cumple con el objeto propio de la imposición de una multa, que es, precisamente, castigar el incumplimiento en que incurrió el causante, con el cual causó una grave afectación al Estado al impedirle desarrollar con la debida oportunidad sus funciones, y con el fin de desalentarlo a que vuelva a cometer actos de igual naturaleza.

"4. De ahí que, contrariamente a lo que se alega, los artículos 76, primer párrafo y 82, fracción II, inciso e), del Código Fiscal de la Federación, el primero vigente en dos mil ocho y el segundo vigente en dos mil siete, tampoco transgreden el principio de proporcionalidad de las sanciones previsto en el arábigo 22 de la Constitución Federal."

Así las cosas, es infundado el agravio que se contesta en razón de que, la sentencia recurrida sí atendió el planteamiento de inconstitucionalidad en los términos propuestos, es decir, desde la perspectiva de que los preceptos legales de que se trata eran violatorios del principio de proporcionalidad de las sanciones, en la medida de que establecen distintas conductas que se castigan de la misma forma.

Sin perjuicio de lo anterior, y al margen de las consideraciones plasmadas en la sentencia que se revisa, debe decirse que esta Sala estima, al igual que el Tribunal Colegiado, que los preceptos legales cuya constitucionalidad se cuestiona, no violan el principio de proporcionalidad de las sanciones, consagrado en el numeral 22 de la Ley Fundamental.

Al respecto, se estima conveniente traer a colación lo dispuesto en los artículos 82, fracción II, inciso e) y 76, primer párrafo, del Código Fiscal de la Federación.

"Artículo 82. A quien cometa las infracciones relacionadas con la obligación de presentar declaraciones, solicitudes, documentos, avisos o información, así como de expedir constancias a que se refiere el artículo 81 de este código, se impondrán las siguientes multas: ... II. Respecto de la señalada en la fracción II ... e) De **********, por presentar medios electrónicos que contengan declaraciones incompletas, con errores o en forma distinta a lo señalado por las disposiciones fiscales. ..."

"Artículo 76. Cuando la comisión de una o varias infracciones origine la omisión total o parcial en el pago de contribuciones incluyendo las retenidas o recaudadas, excepto tratándose de contribuciones al comercio exterior, y sea descubierta por las autoridades fiscales mediante el ejercicio de sus facultades, se aplicará una multa del ********** al ********** de las contribuciones omitidas. ..."

En este sentido, el artículo 76 del código en cita, dispone que cuando la comisión de una o varias infracciones origine la omisión total o parcial en el pago de contribuciones incluyendo las retenidas o recaudadas, excepto tratándose de contribuciones al comercio exterior, y sea descubierta por las autoridades fiscales mediante el ejercicio de sus facultades, se aplicará una multa del ********** al ********** de las contribuciones omitidas.

Por su parte, en el artículo 82, fracción II, del Código Fiscal de la Federación se establece, entre un mínimo y un máximo, la multa correspondiente para quien cometa las infracciones relacionadas con la obligación de presentar declaraciones, solicitudes, documentos, avisos o información, así como de expedir constancias a que se refiere el artículo 81 del propio código.

De tal manera es claro que, como lo señala la parte quejosa, ahora recurrente, en dichos artículos se prevén diversas conductas para las que se encuentra prevista una misma sanción que oscila entre un mínimo y un máximo.

Ahora bien, no debe perderse de vista que la parte quejosa hace depender la inconstitucionalidad del artículo que reclama del hecho de que, desde su perspectiva, las conductas que se sancionan con la multa son variadas y ello deriva de que los artículos 82, fracción II, inciso e), y 76, ambos del Código Fiscal de la Federación, transgreden el principio de proporcionalidad de las sanciones en razón de que establecen distintas conductas que se castigan o sancionan de la misma manera, lo cual es incorrecto.

Para dar sustento al anterior aserto, debe tenerse presente que en términos de lo dispuesto en el artículo 73, fracciones VII y XXX, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, el legislador cuenta con las facultades indispensables para regular las sanciones en lo relativo al incumplimiento de las normas fiscales, por ello, siempre que actúe dentro del marco constitucional y siempre que las leyes que emite se refieran a relaciones sociales que reclaman ser jurídicamente reguladas, sus actos estarán apegados a la Constitución.

En el caso, si el legislador, en uso de sus facultades constitucionales, consideró conveniente agrupar en un solo artículo las diversas infracciones a las que se refiere el artículo reclamado y previó un mínimo y un máximo para sancionarlas, no incurre en ninguna conducta contraria a la Constitución, pues es precisamente a partir de esos parámetros que, atendiendo a la gravedad de cada caso concreto y a las características del infractor debe individualizarse la multa.

En este orden de ideas, carecen de sustento jurídico las consideraciones que, de manera subjetiva, hace valer la parte quejosa con las que pretende acreditar la inconstitucionalidad de los artículos que reclama, porque en ellos se agrupan infracciones que no deben ser tratadas de la misma manera.

Por tanto, si no se acredita, como sucede en el caso, que el legislador actuó de manera contraria a la Constitución, sus actos no pueden ser declarados inconstitucionales a partir de simples consideraciones como las que se hacen valer en el concepto de agravio que se analiza que, en todo caso, sólo confrontan diversos supuestos legales y no una contravención constitucional.

De tal manera, como los reclamados artículos 82 y 76 del Código Fiscal de la Federación permiten la individualización de la sanción en cada caso concreto, atendiendo a las características tanto de la infracción cometida, como a las del infractor, es posible concluir que no vulnera el principio de proporcionalidad al que alude la quejosa recurrente.

No debe perderse de vista que para efectos de establecer la proporcionalidad de una multa fiscal, sólo se exige razonabilidad en la diferencia de trato, esto es así, en virtud de la posición constitucional del legislador y de su legitimidad democrática; por tanto, si no se demuestra de manera objetiva que se vulnera la norma constitucional, no hay razón para estimar que es inconstitucional.

Similar criterio sostuvo esta Segunda Sala al resolver los diversos amparos en revisión **********, **********, ********** y **********.

De tal manera, al haber resultado inoperantes e infundados los agravios esgrimidos, se impone confirmar la sentencia recurrida y negar el amparo y protección de la Justicia de la Unión solicitados.

Por lo expuesto y fundado, se resuelve:

PRIMERO.-En la materia de la revisión, se confirma la sentencia recurrida.

SEGUNDO.-La Justicia de la Unión no ampara ni protege a ********** en contra de la sentencia pronunciada por la Tercera Sala Regional de Oriente del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el veintiocho de octubre de dos mil once en el juicio de nulidad **********.

N.; con testimonio de esta resolución, vuelvan los autos al Tribunal Colegiado de origen y, en su oportunidad, archívese el expediente como asunto concluido.

Así, lo resolvió la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, por unanimidad de cinco votos de los señores Ministros: S.S.A.A., M.B.L.R., J.F.F.G.S., L.M.A.M., y Ministro presidente S.A.V.H..

En términos de lo dispuesto por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en su sesión de veinticuatro de abril de dos mil siete, y conforme a lo previsto en los artículos 3, fracción II , 13, 14 y 18 de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la información Pública Gubernamental, así como en el segundo párrafo del artículo 9 del Reglamento de la Suprema Corte de Justicia de la Nación y del Consejo de la Judicatura Federal para la aplicación de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental, en esta versión pública se suprime la información considerada legalmente como reservada o confidencial que encuadra en esos supuestos normativos.