Voto de Suprema Corte de Justicia, Segunda Sala
| Juez | Ministros Sergio A. Valls Hernández y José Fernando Franco González Salas |
| Número de resolución | 315/2010 |
| Fecha | 01 Marzo 2011 |
| Número de registro | 40565 |
| Fecha de publicación | 01 Marzo 2011 |
| Localizador | Gaceta del Semanario Judicial de la Federación. Tomo XXXIII, Marzo de 2011, 660 |
| Materia | Derecho Fiscal |
| Emisor | Segunda Sala |
Voto particular que formulan los Ministros S.A.V.H. y J.F.F.G.S., en la contradicción de tesis 315/2010, en la que contendieron el Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Tercer Circuito y el Tercer Tribunal Colegiado en la materia y circuito indicados.
En sesión del primero de diciembre de dos mil diez, los Ministros que integramos la Segunda Sala de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación resolvimos la contradicción de tesis 315/2010, suscitada entre el Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Tercer Circuito y el Tercer Tribunal Colegiado en la Materia y Circuito referidos, en la que, por mayoría de tres votos, se sostuvo que los artículos 47 y 50 de las Leyes de Ingresos del Municipio de Zapopan, Jalisco, para los ejercicios fiscales de dos mil nueve y dos mil siete, respectivamente, que prevén el impuesto sobre negocios jurídicos relativos a la construcción, reconstrucción o ampliación de inmuebles, violan el principio de equidad tributaria.
En la ejecutoria se sostiene que la violación al principio de equidad se deriva de que se establecen diferentes tasas a los sujetos pasivos al realizar contratos o actos jurídicos que tengan por objeto la construcción, ampliación, reconstrucción, remodelación o adaptación de inmuebles, producen el mismo hecho generador del gravamen, a saber, la celebración de un contrato o acto jurídico para construir, independientemente de que lo hagan en alguna de sus modalidades.
No compartimos el sentido y consideraciones sostenidas por la mayoría, por lo siguiente:
En primer lugar, es menester señalar que el Tribunal Pleno de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación ha determinado que la equidad radica en dar un trato igual a los iguales y uno desigual a los desiguales, aunque se ha reconocido que no toda desigualdad de trato establecida en la ley supone una violación a dicho principio, siempre y cuando se den razones objetivas que justifiquen el diverso trato.
En ese sentido, ha señalado que la garantía de equidad se encuentra orientada a evitar que existan normas que, llamadas a proyectarse sobre situaciones de igualdad de hecho, produzcan como efecto de su aplicación la ruptura de esa igualdad al generar un trato discriminatorio entre situaciones análogas, o bien, propiciar efectos semejantes sobre personas que se encuentran en situaciones dispares.
Lo anterior tal como se advierte de la siguiente jurisprudencia:
"Novena Época
"Instancia: Pleno
"Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta
"XI, marzo de 2000
"Tesis: P./J. 24/2000
"Página: 35
"IMPUESTOS. PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA PREVISTO POR EL ARTÍCULO 31, FRACCIÓN IV, CONSTITUCIONAL.-De una revisión a las diversas tesis sustentadas por esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, en torno al principio de equidad tributaria previsto por el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal, necesariamente se llega a la conclusión de que, en esencia, este principio exige que los contribuyentes de un impuesto que se encuentran en una misma hipótesis de causación, deben guardar una idéntica situación frente a la norma jurídica que lo regula, lo que a la vez implica que las disposiciones tributarias deben tratar de manera igual a quienes se encuentren en una misma situación y de manera desigual a los sujetos del gravamen que se ubiquen en una situación diversa, implicando, además, que para poder cumplir con este principio el legislador no sólo está facultado, sino que tiene obligación de crear categorías o clasificaciones de contribuyentes, a condición de que éstas no sean caprichosas o arbitrarias, o creadas para hostilizar a determinadas clases o universalidades de causantes, esto es, que se sustenten en bases objetivas que justifiquen el tratamiento diferente entre una y otra categoría, y que pueden responder a finalidades económicas o sociales, razones de política fiscal o incluso extrafiscales."
Ahora bien, los preceptos que formaron parte del estudio de la contradicción de tesis son del tenor literal siguiente:
Artículo 47 de la Ley de Ingresos del Municipio de Zapopan, Estado de Jalisco, para el ejercicio fiscal de dos mil nueve
"Artículo 47. Los contratos o actos jurídicos que tengan por objeto la construcción, reconstrucción o ampliación de inmuebles, pagarán aplicando las siguientes tasas:
"a) La construcción y ampliación, una tasa del: 1.00%
"b) La reconstrucción, una tasa del: 0.50%
"c) La remodelación y adaptación, una tasa del: 0.25%
"El porcentaje se aplicará sobre los valores unitarios de construcción, publicados en las tablas de valores unitarios de terrenos y construcciones ubicados en el Municipio de Zapopan, aprobados mediante decreto por el Congreso del Estado de Jalisco.
"Estarán exentos del pago de este impuesto, las personas a que se refiere la fracción VI, del artículo 131 Bis, de la Ley de Hacienda Municipal."
Artículo 50 de la Ley de Ingresos del Municipio de Zapopan, Estado de Jalisco, para el ejercicio fiscal de dos mil siete
"Artículo 50. Los contratos o actos jurídicos que tengan por objeto la construcción, reconstrucción o ampliación de inmuebles, pagarán aplicando las siguientes tarifas:
"a) Para construcción y ampliación el 1.00%
"b) Para la reconstrucción, el: 0.30%
"El porcentaje se aplicará sobre los costos de construcción publicados en las tablas de valores unitarios de terrenos y construcciones ubicados en el Municipio de Zapopan, determinado por el Consejo Técnico Catastral.
"Estarán exentos del pago de este impuesto, las personas a que se refiere la fracción VI, del artículo 131 Bis, de la Ley de Hacienda Municipal."
Del texto de los preceptos transcritos se advierte que los elementos que componen al impuesto sobre negocios jurídicos relativos a la construcción son los siguientes:
Los sujetos pasivos son las personas físicas o morales que celebren contratos o actos jurídicos que tengan por objeto la construcción, ampliación, reconstrucción, remodelación o adaptación de inmuebles (que varían de acuerdo con la legislación de que se trate, la vigente para el ejercicio fiscal de dos mil siete o para dos mil nueve).
La base del tributo lo constituye el valor unitario de la construcción o su costo (ya sea para el ejercicio fiscal de dos mil nueve o dos mil siete, respectivamente), publicados en las tablas de valores unitarios de terrenos y construcciones ubicados en el Municipio de Zapopan.
La tarifa aplicable varía de acuerdo con el objeto sobre el cual recaiga el contrato, esto es, ya sea para construcción y ampliación, reconstrucción, o bien, remodelación y adaptación.
El objeto consiste en gravar la actividad referida en el contrato o acto jurídico de que se trate, ya sea la construcción y ampliación, reconstrucción, o bien, remodelación y adaptación.
Ahora bien, debe tenerse presente que la obligación tributaria del contribuyente y la pretensión correlativa del fisco de cobrar una contribución se hacen depender de la verificación de un hecho jurídico que es el hecho imponible.
Tratándose del impuesto sobre negocios jurídicos relativos a la construcción, reconstrucción o ampliación de inmuebles, el legislador estableció distintos presupuestos jurídicos que actualizan la obligación tributaria.
En efecto, se desprende que los diversos hechos imponibles a que las normas hacen referencia son los relativos a la: a. construcción y ampliación, b. reconstrucción y c. remodelación y adaptación.
Éstos presentan características específicas que los distinguen entre sí, tal como se advierte del Reglamento de Construcciones y Desarrollo Urbano del Municipio de Zapopan, Jalisco, que señala lo siguiente:
"Artículo 5o. Para efectos de este reglamento se entenderá por:
"...
"XXXIX. Obras de edificación nueva: las relativas a los elementos técnicos de construcción para dar a los predios de suelo urbanizado, un aprovechamiento específico;
"XL. Obras para la ampliación de la edificación: las relativas a los elementos técnicos de construcción existentes, para modificarlas y permitir un aprovechamiento específico, similar o diferente al anterior;
"...
"XLII. Obras para la remodelación: reestructuración del inmueble en la que puede haber cambios en su uso y en sus elementos arquitectónicos y físicos, pero conservando sus caracteres físicos arquitectónicos originales;
"...
"LVII. Reconstrucción o reposición: volver a construir o sustituir una edificación o construcción; ..."
De lo anterior se desprende que cada una de las actividades a las que se ha hecho referencia cuenta con determinadas particularidades que las distinguen entre sí y, en esa lógica, el legislador estableció una imposición diversa a cada una, de acuerdo con distintas tarifas (atento a su libertad de configuración).
En ese orden de ideas, en nuestra opinión los procesos de construcción y ampliación, reconstrucción, remodelación y adaptación, no constituyen simples modalidades de la construcción, como se afirma en el proyecto, sino que se trata de actividades cuya naturaleza es independiente y diversa de ésta y, en ese sentido, se trata de distintos hechos imponibles.
No es óbice a lo anterior lo manifestado en la resolución en el sentido de que bajo una óptica gramatical pueden equipararse terminológicamente la palabra "construcción" con los demás hechos imponibles -ampliación, reconstrucción, remodelación y adaptación- pues, a nuestro juicio, la anterior concepción gramatical no puede generar que conductas diversas se homologuen bajo un mismo concepto, ya que ello se traduciría en que diferentes situaciones fácticas se traten de igual manera, violando ahora sí el principio de equidad tributaria.
En este sentido, tal como lo ha sostenido el Pleno de este Alto Tribunal, los tributos deben analizarse conforme a su verdadera naturaleza jurídica, y no conforme a la denominación gramatical que les dé la ley o las partes. Por lo cual, consideramos que los diferentes hechos imponibles deben analizarse conforme a su verdadera operatividad fáctica, y no gramaticalmente como lo sostiene la sentencia.
Lo anterior encuentra fundamento en la siguiente tesis:
"Séptima Época
"Instancia: Pleno
"Fuente: Semanario Judicial de la Federación
"79, Primera Parte
"Tesis:
"Página: 28
"TRIBUTOS. SU ESTUDIO DEBE REALIZARSE DE ACUERDO CON SU VERDADERA NATURALEZA JURÍDICA, INDEPENDIENTEMENTE DE LA DENOMINACIÓN QUE LE DEN LAS PARTES O INCLUSO LA LEY.-Aun cuando la ley atacada de inconstitucional llame al tributo controvertido ‘derecho’; y las autoridades responsables lo conceptúen como ‘derecho de cooperación’, y el quejoso se empeñe en sostener que es un ‘impuesto especial’, lo cierto es que este Supremo Tribunal debe analizar el gravamen de acuerdo con su verdadera naturaleza jurídica independientemente de la denominación que le den las partes.
"Amparo en revisión 3526/52. G.M.. 8 de julio de 1975. Unanimidad de diecisiete votos. Ponente: A.H. y A.."
Derivado de las anteriores consideraciones, a nuestro juicio los artículos 47 y 50 de las Leyes de Ingresos del Municipio de Zapopan, Jalisco, para los ejercicios fiscales de dos mil nueve y dos mil siete, respectivamente, respetan la garantía de equidad tributaria, al advertirse que prevén un tratamiento diferente a los sujetos pasivos que se ubican dentro de supuestos jurídicos distintos.
Lo anterior, ya que, tal como ha quedado referido, los procesos de construcción y ampliación, de reconstrucción, y el de remodelación y adaptación, son actividades distintas con características propias que constituyen hechos imponibles diferentes, respecto de los cuales el legislador -de acuerdo con su libertad de configuración- estableció distintas tasas conforme a las que los sujetos pasivos están obligados a pagar.
En ese sentido, nos apartamos del criterio de la mayoría, ya que el impuesto sobre negocios jurídicos relativos a la construcción, reconstrucción o ampliación de inmuebles, al tratar desigual a los desiguales, respeta la garantía de equidad tributaria.
