El impuesto sustitutivo del crédito al salario viola la garantía de proporcionalidad tributaria. Análisis jurídico
| Páginas | D1-D8 |
En el número 320, corresponiente a la segunda decena de marzo de esta edición, se inició el análisis de la inconstitucionalidad de las reformas para 2003 al impuesto sustitutivo del crédito al salario (ISCAS), exponiendo lo relativo a la violación al principio del destino de las contribuciones al gasto público. En el número anterior se abordó lo referente al principio de legalidad tributaria, y en este número se concluirá con el estudio de aquellos puntos que pueden considerarse inconstitucionales por violar la garantía de proporcionalidad.
El "Decreto que reforma al artículo tercero del impuesto sustitutivo del crédito al salario y al artículo 115 último párrafo de la Ley del Impuesto sobre la Renta", consideramos que resulta violatorio de la garantía de proporcionalidad tributaria prevista en los artículos 31, fracción IV, ya que se le impone al causante del tributo una obligación de pagar que no atiende a la capacidad económica del contribuyente, pues la misma no toma en cuenta ni el monto de los ingresos ni el de las erogaciones, a fin de fijar una carga justa con base en tales ingresos o erogaciones, tal como se expone a continuación:
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De acuerdo con el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos (CPEUM) se requiere para la validez constitucional de las contribuciones en su género; y en particular, la de los impuestos, la satisfacción de estos requisitos fundamentales, a saber: i) que sean establecidos en ley; ii) que sean determinados con exactitud los caracteres esenciales de la contribución; sujeto, objeto, base, tasa o tarifa y época de pago; iii) que sean proporcionales y equitativos; y iv) que se destinen al pago de los gastos públicos. Si falta alguno de estos requisitos, necesariamente el impuesto será contrario a lo establecido por la constitución general.
El máximo tribunal ha estimado que se respetan las garantías de los contribuyentes cuando los tributos son proporcionales y equitativos; es decir, cuando el gravamen acata la capacidad contributiva del sujeto pasivo y cuando se trata igual a los iguales y desigual a los desiguales (equidad).
En ese sentido resulta aplicable el criterio judicial siguiente:
IMPUESTOS, PROPORCIONALIDAD Y EQUIDAD DE LOS. El artículo 31, fracción IV, de la Constitución, establece los principios de proporcionalidad y equidad en los tributos. La proporcionalidad radica, medularmente, en que los sujetos pasivos deben contribuir a los gastos públicos en función de su respectiva capacidad económica, debiendo aportar una parte justa y adecuada de sus ingresos, utilidades o rendimientos. Conforme a este principio, los gravámenes deben fijarse de acuerdo con la capacidad económica de cada sujeto pasivo, de manera que las personas que obtengan ingresos elevados tributen en forma cualitativamente superior a los de medianos y reducidos recursos. El cumplimiento de este prin-
cipio se realiza a través de tarifas progresivas, pues mediante ellas se consigue que cubran un impuesto en monto superior los contribuyentes de más elevados recursos y uno inferior los de menores ingresos, estableciéndose además, una diferencia congruente entre los diversos niveles de ingresos. Expresado en otros términos, la proporcionalidad se encuentra vinculada con la capacidad económica de los contribuyentes que debe ser gravada diferencialmente conforme a tarifas progresivas, para que en cada caso el impacto sea distinto no sólo en cantidad sino en lo tocante al mayor o menor sacrificio, reflejado cualitativamente en la disminución patrimonial que proceda, y que debe encontrarse en proporción a los ingresos obtenidos. El principio de equidad radica medularmente en la igualdad ante la misma ley tributaria de todos los sujetos pasivos de un mismo tributo, los que en tales condiciones deben recibir un tratamiento idéntico en lo concerniente a hipótesis de causación, acumulación de ingresos gravables, deducciones permitidas, plazos de pago, etc., debiendo únicamente variar las tarifas tributarias aplicables de acuerdo con la capacidad económica de cada contribuyente, para respetar el principio de proporcionalidad antes mencionado. La equidad tributaria significa, en consecuencia, que los contribuyentes de un mismo impuesto deben guardar una situación de igualdad frente a la norma jurídica que lo establece y regula. Semanario Judicial de la Federación. Parte 199-204, primera parte, pág. 144.
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En el ISCAS, el contribuyente o causante del impuesto sustitutivo es la persona física o moral que, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo tercero transitorio de la Ley del ISR efectúa una erogación por un servicio personal subordinado; sin embargo, la propia disposición establece la posibilidad de que los contribuyentes no paguen el impuesto, siempre que asuman la obligación de enterar una cantidad equivalente del crédito al salario calculado conforme a la tabla del artículo 115 de la Ley del ISR. En este orden, el tomar la opción (hecho positivo) no excluye a la persona como causante o contribuyente del impuesto, sólo lo libera de la obligación de pagar o entrega (dar) la cantidad debida por concepto del impuesto sustitutivo causado, a cambio de otra prestación pecuniaria a su cargo.
Para determinar la cantidad que el contribuyente debe pagar por concepto de "monto equivalente de crédito al salario", debe primeramente identificar el monto del ingreso que sirvió de base en términos del artículo 113 de la Ley del ISR, para calcular el impuesto a cargo de las personas físicas que reciben ingresos por la prestación de un servicio personal subordinado (salarios) y calcular el monto del crédito al salario mensual que le corresponde a esa persona (asalariado) por concepto de crédito al salario, con base en la tabla del artículo 115 de la ley antes invocada y que se reproduce a continuación:
Tabla que incluye el crédito al salario:
[ VEA LA TABLA EN EL PDF ADJUNTO ]
Como se puede apreciar con relativa sencillez, los contribuyentes que toman la opción, quedan liberados de pagar (prestación adeudada) el ISCAS; sin embargo, asumen otra obligación de carácter patrimonial, en virtud de que por disposición legal, deben enterar otra prestación a favor del Estado, que no es el impuesto sustitutivo, pero que se traduce en un claro menoscabo patrimonial del gobernado que asume esa obligación...
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