Solicitud de devolución. Análisis de las facultades de las autoridades fiscales para verificar su procedencia al amparo de las reformas para 2016
| Autor | Lic. Alejandro Martínez Bazavilvazo |
| Páginas | 1-9 |
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Según el artículo 22 del CFF, los contribuyentes tienen derecho a solicitar la devolución de las cantidades pagadas indebidamente y los saldos a favor que proceden conforme a las leyes fiscales; sin embargo, cuando el contribuyente ejerce ese derecho y presenta la solicitud de devolución, las autoridades hacendarias paralelamente ejercen diversas facultades que suspenden el plazo máximo que tienen para proceder a la devolución, lo que en el mejor de los casos sólo produce un retraso en las devoluciones y, en el peor, el rechazo o negativa a conceder esa devolución.
Esta reiterada práctica de ejercer tales facultades y retrasar por varios meses la devolución de los saldos a favor, generó en 2015 quejas de los contribuyentes que provocaron la intervención de la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente (Prodecon), la cual hizo públicas diversas recomendaciones por prácticas indebidas del SAT. Parte de las recomendaciones también fueron tomadas en cuenta por el Congreso de la Unión a fin de introducir diversas modificaciones al CFF (para 2016) que tienen el propósito de limitar los abusos en el ejercicio de la facultad de comprobación con objeto de verificar la procedencia de las devoluciones.
Comentamos dichas facultades, con especial atención en las reformas y adiciones que entraron en vigor en 2016.
Derecho a la devolución. Clases
De acuerdo con el primer párrafo del artículo 22 del CFF, el derecho a la devolución de cantidades pagadas en exceso a las autoridades tributarias puede ser de dos clases:
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| Derecho a la devolución por pago de lo indebido. | En este caso, la cantidad pagada en exceso es fruto o tiene su origen en un error del contribuyente o en un acto de autoridad ilegal que dio lugar al pago de un crédito fiscal que posteriormente queda sin efectos (anulado, revocado). Por ejemplo, cuando efectuamos el pago de un crédito fiscal que fue determinado a través de una resolución y que posteriormente, como consecuencia de una demanda ante el TFJFA, es anulado en forma definitiva. |
| Derecho a la devolución por saldos a favor. | En este supuesto, el derecho no nace como consecuencia de un error o ilegalidad, sino de la aplicación de disposiciones fiscales que dan lugar al saldo a favor, es decir, la devolución no es fruto del error (del contribuyente o la autoridad) sino de los propios procedimientos de determinación que establecen las disposiciones legales y que originan el saldo a favor. El ejemplo más conocido se presenta cuando el IVA acreditable es superior al IVA causado en un mes de calendario, lo que actualiza un saldo a favor conforme al artículo 6o. de la Ley del IVA. |
Sin embargo, en las leyes fiscales encontramos múltiples ejemplos en los que derivado de la propia mecánica en el cálculo y determinación de los impuestos se actualiza un saldo a favor que no es consecuencia de ninguna clase de error, pues el derecho nace de los propios procedimientos de determinación fijados en tales leyes. Es en esta clase de devoluciones en las que mayoritariamente las autoridades hacendarias ejercen facultades para verificar su procedencia, y se suspende con ello el plazo máximo para la devolución que analizaremos en el siguiente punto.
Plazo máximo para la devolución
Según el sexto párrafo del artículo 22 del CFF, las autoridades tributarias tienen un plazo de 40 días hábiles contados a partir del día siguiente a la fecha en que se presentó la solicitud de devolución ante dichas autoridades para devolver lo solicitado. Además, es importante valorar los siguientes puntos:
1. El hecho de que las autoridades hacendarias no procedan a la devolución dentro de los 40 días no genera ni produce algún tipo de afirmativa ficta o resolución favorable. Al contrario, conforme al artículo 37 del CFF, al transcurrir el plazo de tres meses, sin que se notifique la resolución correspondiente, se produce una negativa ficta, de modo que el solicitante tendrá la opción de seguir esperando la notificación de la resolución expresa o impugnar la negativa ficta.
En este orden de ideas, se pueden presentar múltiples casos en los que la autoridad resuelve fuera del plazo de los 40 días, lo cual no significa que la resolución será favorable. Por ejemplo, se presenta la solicitud de devolución el 10 de enero de 2016 y la autoridad notifica la resolución hasta el 30 de octubre del mismo año, en el sentido de negar en su totalidad lo solicitado (improcedencia total de la devolución). Si el contribuyente que recibe la resolución no favorable (fuera del plazo) no impugna su ilegalidad, el hecho de que la autoridad haya resuelto fuera del plazo máximo no producirá ninguna consecuencia jurídica.
2. El único derecho que genera una devolución otorgada fuera del plazo de los 40 días, es el derecho a recibir el pago de los intereses, calculados conforme al artículo 22-A del CFF. En este sentido, si las autoridades resuelven favorablemente una devolución fuera de ese plazo, sólo se tendrá derecho a exigir el pago adicional de los intereses.
Ahora bien, si las autoridades resuelven total o parcialmente la improcedencia de la devolución, el efectivo derecho a recibir los intereses dependerá directamente de la impugnación de esa resolución y del sentido favorable de la sentencia o resolución que reconozca el derecho subjetivo a la devolución. Por tanto, si el contribuyente no impugna la resolución no favorable, la violación del plazo máximo de los 40 días no producirá ninguna consecuencia jurídica. Desafortunadamente, las reformas que entraron en vigor en 2016 no subsanan ese defecto de nuestra legislación fiscal, y conservan los principales estímulos jurídicos para entorpecer el efectivo derecho a la devolución de los saldos a favor. Si la propia legislación ha venido introduciendo diversas causales que suspenden el cómputo de dicho plazo (lo veremos más adelante) y han dotado a las autoridades tributarias de herramientas eficaces para detectar devoluciones indebidas
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o fraudulentas, lo justo es que esa misma legislación incorpore la figura de la afirmativa ficta o automática, una vez que vence el plazo máximo para proceder a la devolución, a fin de incorporar un mecanismo eficaz para combatir la indebida dilación en los trámites de devolución.
3. El cómputo del plazo máximo de los 40 días que establece el sexto párrafo del artículo 22 del CFF puede ser suspendido cuando la autoridad hacendaria ejerce alguna de las facultades que concede el artículo referido para verificar o comprobar la procedencia de la devolución.
En este sentido, cuando las autoridades tributarias ejercen tales facultades (que suspenden el cómputo), el plazo máximo (en términos reales) se extiende más allá de los 40 días, y puede ser incluso superior a los seis meses; de esta manera, ese aparente derecho o plazo máximo puede ser fácilmente manipulable por las autoridades hacendarias, al ejercer una o todas las facultades que concede el artículo 22 del CFF y que producen la suspensión del cómputo del plazo máximo.
Facultades que pueden dar lugar a la suspensión del plazo máximo
Del análisis del artículo 22 del CFF se desprenden las siguientes facultades que tienen las autoridades tributarias que, al ser ejercidas, suspenden el plazo máximo para la devolución:
[VER PDF ADJUNTO]
Antes, las tres facultades mencionadas se encontraban someramente reguladas en el artículo 22 del CFF, lo que daba lugar a diversas lagunas en la interpretación y aplicación de las mismas. Por ello, el cambio medular que registró el CFF para 2016 constituye la adición de un artículo específico (el 22-D) que regula con mayor detalle la facultad de comprobación prevista en el punto 3 anterior a fin de combatir ciertas prácticas indebidas de las autoridades hacendarias al ejercer esa atribución.
Por otra parte, se pueden presentar casos en los que, respecto de una misma solicitud de devolución, las autoridades ejercen todas esas facultades, de modo que el plazo máximo de 40 días fácilmente se puede suspender en varias ocasiones, y extenderse en términos reales por más de seis meses. En los siguientes apartados comentaremos...
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