Ejecutoria de Suprema Corte de Justicia, Segunda Sala

CONTRADICCIÓN DE TESIS 25/2003-SS. ENTRE LAS SUSTENTADAS POR LOS TRIBUNALES COLEGIADOS PRIMERO DEL DÉCIMO QUINTO CIRCUITO Y EL SEGUNDO TRIBUNAL COLEGIADO EN MATERIA ADMINISTRATIVA DEL CUARTO CIRCUITO.

MINISTRO PONENTE: G.D.G.P..

SECRETARIA: BLANCA LOBO DOMÍNGUEZ.

CONSIDERANDO:

TERCERO. El Primer Tribunal Colegiado del Décimo Quinto Circuito, al resolver el amparo directo 693/2002 promovido por Producciones Miguel Fabrett, Sociedad Anónima de Capital Variable, el veinticinco de noviembre de dos mil dos, en lo que interesa al presente asunto, se basó en las siguientes consideraciones:

"SEXTO. Son ineficaces los conceptos de violación expresados por la parte quejosa en los que alega que la resolución reclamada es violatoria de sus garantías individuales contenidas en los artículos 13, 14, 16, 17, 22 y 23 de la Constitución Federal ... Por otra parte, es ineficaz el segundo de sus conceptos de violación en el que alega que la autoridad responsable infringió sus garantías individuales al realizar una interpretación errónea de lo dispuesto en los artículos 66, fracción III, inciso c) y 151, último párrafo, del Código Fiscal de la Federación y el 59 del reglamento del ordenamiento legal antes mencionado, pues dice que no puede considerarse, como lo hizo la responsable, que se entienda por aceptado tácitamente por parte de la autoridad hacendaria el convenio de pago diferido o en parcialidades de contribuciones omitidas y sus accesorios, ya que la autorización es una facultad discrecional de las autoridades fiscales y que por ello debe mediar expresamente dicha autorización para que se entienda aprobado el aludido convenio. Se afirma la ineficacia de dicha alegación ya que si bien es cierto que la autoridad exactora no emitió respuesta al aviso de opción o solicitud para pagar adeudos en parcialidades, derivado de la autodeterminación de contribuciones omitidas; sin embargo, como lo determinó la autoridad responsable, no existe precepto legal que obligue a la autoridad a emitir la referida autorización por escrito; además, es criterio de este tribunal que la autorización referida se otorgó en forma tácita en la medida en que la autoridad exactora recibió de conformidad pagos parciales efectuados por la empresa de acuerdo con los formatos de ‘pagos provisionales, parcialidades y retenciones de impuestos federales’, por lo que, si como se vio, la propia peticionaria de amparo suscribió un aviso informando a la autoridad que el crédito derivado de la autodeterminación lo haría pagadero en treinta y seis mensualidades, de las cuales dijo, cubrió sólo veintiséis, ello evidenció que tanto el actor aquí quejoso como la autoridad aceptaron la realización de los pagos del crédito en parcialidades, en virtud de que durante el tiempo que estuvo realizando los pagos mensualmente no hubo objeción alguna de la demandada, por lo que ningún perjuicio le ocasionó el que la responsable considerara que el acto jurídico como tal, se entendía realizado y aceptado por ambas partes, pues existió un acuerdo de voluntades tácito que generó entre ellas derechos y obligaciones, por lo que, ante el incumplimiento de una de las partes, ello trajo como consecuencia la exigibilidad tributaria. Además, cabe señalar que para apoyar su determinación la Sala invocó la jurisprudencia VI.3o.A. J/2, del Tercer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Sexto Circuito, Novena Época, visible en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, T.X., abril de 2001, página 966, la cual si bien es cierto no es obligatoria para este tribunal, también lo es que sí lo era para la autoridad responsable en términos de lo dispuesto en el artículo 193 de la Ley de Amparo y, por ende, fue correcta la aplicación de la misma por parte de la Sala responsable para corroborar sus afirmaciones, en el sentido de que la existencia y exigibilidad del crédito fiscal autodeterminado no se encuentran condicionadas a la autorización para pagarlo en parcialidades, y cuyo tenor literal es el siguiente: ‘CRÉDITO FISCAL AUTODETERMINADO. SU EXISTENCIA Y EXIGIBILIDAD NO SE ENCUENTRAN CONDICIONADAS A LA AUTORIZACIÓN PARA PAGARLO EN PARCIALIDADES. No es necesaria la autorización de pago en parcialidades para la existencia de un crédito fiscal autodeterminado, pues basta que el contribuyente lo reconozca ante el fisco para que sea exigible, toda vez que en nuestro sistema tributario, en específico por disposición del artículo 6o., tercer párrafo, del Código Fiscal de la Federación, corresponde en principio a los contribuyentes la determinación de las contribuciones a su cargo, esto, desde luego, sin perjuicio de las facultades de comprobación de las autoridades exactoras.’. Por otra parte, alega que la Sala responsable debió haber declarado la nulidad del crédito impugnado ya que, afirma, constitucionalmente está previsto que a toda petición hecha por un gobernado debe recaer una respuesta, por lo que si su representada solicitó la autorización para el pago en parcialidades y en breve término no se le dirigió una respuesta por escrito, se debió entender que la autoridad no acreditó que hubiere celebrado con ella un convenio. Ahora bien, aun cuando es cierto que de conformidad con lo dispuesto en el artículo 8o. de la Constitución Federal a toda petición que se formule en términos de lo dispuesto en dicho artículo deberá recaer un acuerdo escrito de la autoridad a quien se haya dirigido, sin embargo, el quejoso se limita a reiterar en vía de concepto de violación la misma manifestación que en ese sentido hizo ante la autoridad responsable como agravios, pero no controvierte la respuesta dada por ésta a su afirmación, es decir, nada expone en cuanto a la consideración de la Sala en el sentido de que ‘el actor no formuló ninguna petición por escrito a la autoridad, sino simplemente suscribió un aviso informando a la autoridad que el crédito derivado de la autodeterminación lo haría pagadero en 36 mensualidades, de las cuales reconoce que cubrió únicamente 26, en tal virtud, quien aceptó la autorización tácita fue el propio actor, al tomar como respuesta positiva la aceptación por parte de la autoridad de los pagos del crédito por el cual presentó el aviso de opción de pagar en parcialidades’, además, la violación a la garantía contenida en el artículo 8o. constitucional antes mencionado debe reclamarse a través del juicio de garantías indirecto. Por último, cabe señalar que no pasa desapercibido para este tribunal que la empresa quejosa, para apoyar sus afirmaciones, invoca una tesis del Segundo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Cuarto Circuito, que a continuación se transcribe y que aparentemente sustenta un criterio contrario al sostenido por este tribunal al establecer que para la existencia del convenio de pago en parcialidades debe mediar la autorización expresa por parte de la autoridad hacendaria, criterio que no comparte este tribunal conforme a los razonamientos que han quedado expresados anteriormente, motivo por el cual, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 196, fracción III y 197-A de la Ley de Amparo, procede denunciar ante la Suprema Corte de Justicia de la Nación la posible contradicción del criterio sostenido por este tribunal con la tesis que a continuación se transcribe. La tesis a que se hace referencia es la número IV.2o.A.25 A, que corresponde a la Novena Época y se encuentra visible en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, T.X., febrero de 2002, página 786, cuyo tenor literal es el siguiente: ‘CONVENIO DE PAGO EN PARCIALIDADES. PARA SU EXISTENCIA, DEBE AUTORIZARSE DE MANERA EXPRESA POR LA AUTORIDAD HACENDARIA. De conformidad con lo dispuesto en los artículos 66 del Código Fiscal de la Federación y 59 de su reglamento, el pago diferido o en parcialidades de contribuciones omitidas y sus accesorios, puede ser autorizado discrecionalmente por las autoridades fiscales, cuando les sea formulada la petición respectiva por los contribuyentes, por lo que es evidente que deben emitir esa autorización para que quede aprobado tal convenio; lo anterior, toda vez que los numerales en mención, se refieren a la atribución de la autoridad fiscal para proceder a autorizar el pago en parcialidades, pues aluden a la forma y términos en que se puede dar tal aprobación al contribuyente, los casos en que no procede y la obligación de éste de cubrir las primeras parcialidades en tanto se resuelve su solicitud; por lo que es evidente que debe mediar una respuesta o autorización por parte de la autoridad hacendaria, para que tenga existencia legal el referido convenio de pago; lo que además se corrobora con lo dispuesto en el artículo 41, apartado A, fracción XII, del Reglamento Interior del Servicio de Administración Tributaria (actualmente artículo 21, apartado B, fracción XII, del mismo ordenamiento legal), en donde se establece como facultad de las Administraciones Locales de Recaudación, autorizar el pago diferido o en parcialidades de los créditos cuyo cobro les corresponda, evidenciándose así la obligación de la autoridad fiscal de emitir, en caso de que lo estime procedente, la autorización de esa forma de pago, pues sin ella no es dable concluir que existe un convenio de pago celebrado entre un contribuyente y el fisco federal y, como consecuencia, que se ha efectuado la aceptación de éste en tal sentido, de conformidad con las disposiciones legales invocadas.’."

CUARTO. El Segundo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Cuarto Circuito, al fallar el veintinueve de agosto de dos mil uno la revisión fiscal 334/2001 promovida por la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, en lo que interesa a la presente contradicción de tesis, determinó:

"QUINTO. Son infundados los agravios vertidos por la autoridad recurrente, por las consideraciones que enseguida se exponen: La resolución que por esta vía se combate se apoya sustancialmente en los siguientes motivos: Primeramente, la S.F. destacó que la actora en el juicio de nulidad de origen, para efecto de liquidar el adeudo fiscal que contrajo con la autoridad exactora, solicitó adherirse al decreto de apoyo adicional a deudores del fisco federal. Que la autoridad recurrente para requerir a la actora el pago del crédito adeudado la ubicó en la hipótesis prevista en el artículo 66, fracción III, inciso c), del Código Fiscal de la Federación que, en lo que interesa, establece que será revocada la autorización para pagar a plazos en forma diferida o en parcialidades cuando el contribuyente deje de pagar tres parcialidades. La Sala Regional sostiene que la autoridad fiscal contraviene lo dispuesto por el precepto en cita, porque para poder hacer efectivo el pago del crédito fiscal al contribuyente es necesario que previamente emita una autorización en respuesta a la solicitud de pago en parcialidades que ésta efectuó, sin embargo, de las constancias que integran el cuadernillo fiscal se aprecia que la autoridad exactora en ningún momento exhibió la autorización para el pago en parcialidades del crédito número Q-226798. La autoridad responsable también adujo que era insuficiente lo manifestado por la demandada, en lo atinente a que no tenía por qué dar contestación a la solicitud de pago en parcialidades que planteó la actora, porque tal solicitud la hizo con base en el programa de apoyo a los deudores del fisco federal, cuyo procedimiento es diferente al establecido en el artículo 66 del código tributario, porque con ello no comprobaba que otorgó la autorización solicitada, además que entre los documentos que exhibió con su escrito de contestación de demanda no acompañó la autorización correspondiente, carga de la prueba que le correspondía, de acuerdo a lo establecido por el artículo 68 del ordenamiento en cita. Renglones adelante, la Sala resolutora estimó que el acto controvertido carece de la debida fundamentación y motivación que debe contener todo acto de autoridad, porque la autoridad fiscal requirió a la actora el pago del crédito fiscal adeudado, señalando como motivo que ésta incumplió con el pago de sesenta y un parcialidades de un total de setenta que adeudaba, e invocó como fundamento el artículo 66, fracción III, inciso c), que establece que se revocará la autorización para pagar un crédito a plazos cuando el contribuyente no pague tres parcialidades sucesivas, hipótesis que a juicio de la S.F. no se actualiza, porque en las constancias del cuadernillo de origen se acreditó que la exactora no autorizó a la contribuyente el pago en parcialidades que solicitó, por lo que ésta no se encontraba obligada a efectuar tales pagos y como no es posible revocar una autorización que no se dio, entonces no puede darse la exigibilidad del crédito referido. Por otra parte, la responsable concluyó procedente la nulidad del requerimiento de pago contenido en el oficio Q-226798, de fecha veintiséis de abril de mil novecientos noventa y nueve, porque adujo que su emisión se apoya en un acto viciado de origen que consiste en que la autoridad hacendaria negó la autorización que le planteó la actora con la finalidad de cubrir su adeudo en parcialidades, hipótesis que se encuentra contemplada en el artículo 37 del Código Fiscal de la Federación. Ahora bien, para controvertir los razonamientos de la Sala a quo, la autoridad exactora formuló sustancialmente los agravios que a continuación se enuncian: Señaló la autoridad recaudadora que en el asunto en estudio, la empresa Lux, S.A de C.V. se autodeterminó un crédito fiscal y optó por pagarlo en parcialidades, pero el hecho de que haya incumplido con los pagos correspondientes faculta a la autoridad hacendaria para requerirle de pago, sin que sea necesario que previamente emita una autorización a la solicitud de pago en parcialidades, cuando el contribuyente optó por tal sistema. La autoridad de referencia expresó que no tiene la obligación de emitir la autorización que se ha mencionado, porque no existe disposición legal expresa que la obligue a ello, a más que el artículo 66 del Código Fiscal de la Federación le otorga la facultad discrecional de autorizar el pago en parcialidades al establecer textualmente que ‘las autoridades fiscales a petición de los contribuyentes, podrán autorizar el pago a plazos’. La recurrente agregó que en términos de lo contemplado por los artículos 4o. y 6o. del ordenamiento legal en comento, la existencia del crédito fiscal no requiere de su previa determinación mediante un oficio liquidatorio, que es suficiente que el contribuyente haya determinado el crédito y omita su pago para que sea exigible. Se afirma que es infundado el agravio en el que la demandada sustenta que no es necesario que recaiga una autorización a la solicitud del contribuyente para pagar en parcialidades un crédito fiscal que él mismo se autodeterminó, por las consideraciones que enseguida se exponen: Los artículos 66 del Código Fiscal de la Federación, 59 de su reglamento y el 41, apartado A, fracción XII, del Reglamento Interior del Servicio de Administración Tributaria establecen textualmente lo siguiente: ‘Artículo 66.’ (se transcribe en las páginas 41 a 49). ‘Artículo 59.’ (se transcribe en las páginas 64 a 65). ‘Artículo 41. Las Administraciones Generales de Recaudación, de Auditoría Fiscal Federal y Jurídica de Ingresos contarán con Administraciones Locales, y la Coordinación General de Recursos contará con Coordinaciones Locales de Recursos. Todas ellas tendrán circunscripción territorial, la sede y el nombre que al efecto se señale mediante acuerdo del presidente del Servicio de Administración Tributaria ... A. Compete a las Administraciones Locales de Recaudación a que se refiere el apartado F de este artículo, ejercer las facultades siguientes: ... XII. Autorizar el pago diferido o en parcialidades de los créditos fiscales cuyo cobro le corresponda, mediante garantía de su importe y accesorios legales, inclusive tratándose de aprovechamientos; así mismo, llevará a cabo el embargo en la vía administrativa como medio de garantía.’. Del texto de los numerales invocados se desprende que el pago diferido o en parcialidades de contribuciones omitidas y sus accesorios puede ser autorizado por las autoridades fiscales cuando les sea formulada la petición respectiva por los contribuyentes, es decir, se establece una facultad discrecional de la autoridad para autorizar esa forma de pago. Asimismo, los preceptos en comento en todo momento refieren la atribución de la autoridad fiscal para proceder a autorizar el pago en parcialidades, pues aluden la forma y términos en que se puede dar tal aprobación al contribuyente, los casos en que no procede, la sanción que se aplica cuando no cubre oportunamente el monto de las parcialidades autorizadas, las bonificaciones a que tiene derecho por pago oportuno de sus parcialidades, los supuestos en los que se revoca la autorización para pagar a plazos, ya sea en forma diferida o en parcialidades, y determina los casos en que la exactora puede hacer exigible el saldo adeudado mediante el procedimiento de ejecución. De lo anterior se evidencia que es necesario que la autoridad hacendaria dé una respuesta a la solicitud de la actora para cubrir en plazos el crédito fiscal adeudado, pues ello daría existencia legal al convenio de pago, ya que de no mediar contestación al respecto no quedaría perfeccionado el acuerdo de voluntades. Lo anterior se corrobora además con el contenido del artículo 66 del código tributario que en las hipótesis que regula hace en todo momento referencia a una autorización de la autoridad hacendaria para efectuar el pago de un crédito en plazos, y de tal aprobación parten, por ejemplo, el cálculo de las parcialidades correspondientes desde el adeudo inicial hasta la fecha de la autorización y la bonificación en beneficio del contribuyente cuando éste cubra oportunamente la totalidad de las parcialidades convenidas, hipótesis que no se podrían configurar sin la existencia de una autorización por parte de la autoridad exactora, pues al presuponer dichos preceptos un convenio de las partes, alude a un acuerdo previo que únicamente se puede configurar con la solicitud del contribuyente y la autorización de la recaudadora. Tal conclusión se robustece con lo dispuesto en el artículo 41, apartado A, fracción XII, del Reglamento Interior del Servicio de Administración Tributaria que establece entre las facultades que les corresponde desempeñar a las Administraciones Locales de Recaudación, la de autorizar el pago diferido o en parcialidades de los créditos fiscales cuyo cobro les corresponda. Respecto al tema abordado, sirve de apoyo en los aspectos conducentes la tesis 2a. XXI/94, sustentada por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, publicada en la página cuarenta y siete, Tomo XIV, diciembre de 1994, del Semanario Judicial de la Federación, Octava Época, que dice: ‘PAGO DE CONTRIBUCIONES OMITIDAS Y SUS ACCESORIOS, EL ARTÍCULO 59 DEL REGLAMENTO DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, AL REGULAR LA FORMA DE. NO EXTRALIMITA EL ARTÍCULO 66 DE DICHO CÓDIGO. El Ejecutivo Federal al regular en el artículo 59 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación, la forma en que debe resolverse una solicitud de pago de contribuciones omitidas y sus accesorios, no extralimitó lo dispuesto en el artículo 66 del Código Fiscal de la Federación, en razón de que los requisitos previstos en la norma reglamentaria, son acordes con los lineamientos establecidos en la regla que les da origen. En efecto, en el artículo 59 del reglamento aludido, se establece que, mientras se resuelve una solicitud de pago en parcialidades, se tienen que cubrir las contribuciones omitidas y sus accesorios a treintaiseisavas partes, tal como se ordena en el citado artículo 66. Por otro lado, los recargos a que alude el referido artículo 59 encuadran en los accesorios que refiere el mencionado artículo 66, mientras que la obligación de pagar en tanto se resuelve la solicitud, puede establecerse por el hecho de que este último precepto también ordena actualizar las contribuciones omitidas y sus accesorios, hasta en tanto se conceda la autorización de pagar en parcialidades. Por otra parte, en relación con el requisito de que a la solicitud respectiva deberá acompañarse un movimiento de efectivo en caja y bancos correspondiente al plazo que se solicita pagar, no implica que esa exigencia vaya más allá de lo establecido en la norma legal que le da origen, pues ésta, al ordenar que las autoridades fiscales, para autorizar el pago a plazos, exigirán que se garantice el interés fiscal en los términos del reglamento, faculta al Ejecutivo a establecer requisitos, no previstos en la norma, que conducirán a la satisfacción del interés fiscal, tales como el aludido movimiento de caja y bancos, con el cual, lógicamente, se conocerán los antecedentes económicos del causante y, por ende, la posibilidad o no de que éste pueda satisfacer el interés fiscal. Desde otro aspecto, si bien es cierto que el requisito relativo al informe del movimiento de efectivo en caja y bancos no se establece expresamente en la ley, ello es porque forma parte del procedimiento para el cobro de los impuestos y, por lo mismo, puede establecerse en un ordenamiento secundario, tal como lo es el Reglamento del Código Fiscal de la Federación.’. También ilustran lo expuesto las tesis sustentadas por el Primer y Tercer Tribunales Colegiados en Materia Administrativa del Primer Circuito, publicadas en las páginas cuatrocientos diez y doscientos treinta y nueve, Tomos XII, octubre de 1993 y III, Segunda Parte-1, enero a junio de 1989, del Semanario Judicial de la Federación, que dicen: ‘CONTRIBUCIONES. PAGO A PLAZOS, SU AUTORIZACIÓN ES FACULTAD DISCRECIONAL DE LA AUTORIDAD CONFORME AL ARTÍCULO 66 DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN. El artículo 66 del Código Fiscal de la Federación concede a las autoridades fiscales la facultad de poder autorizar el pago a plazos, ya sea diferido o en parcialidades, de las contribuciones omitidas y de sus accesorios, lo cual, debe entenderse como una facultad discrecional, atendiendo a lo que dispone la ley en el sentido de que «podrán autorizar el pago a plazos», pues no se advierte del sentido de este precepto que se trate de una norma imperativa que imponga a las autoridades hacendarias el deber jurídico de autorizar el pago a plazos de aquellas contribuciones omitidas y de sus accesorios que todo contribuyente les solicite.’ y ‘CRÉDITOS FISCALES, PAGO DIFERIDO O EN PARCIALIDADES. EL ARTÍCULO 66 DEL CÓDIGO FISCAL FEDERAL CONCEDE A LA AUTORIDAD UNA POTESTAD DE CONTENIDO DISCRECIONAL PARA AUTORIZARLO. El artículo 66 del Código Fiscal de la Federación concede a las autoridades administrativas la potestad de autorizar a los contribuyentes el pago diferido o en parcialidades de un crédito fiscal, potestad que es de contenido discrecional no reglado, por cuanto el legislador no obliga a las destinatarias de la norma a conceder dicha autorización en todos los casos en que se solicite por los particulares ni tampoco fija los requisitos cuyo cumplimiento provocaría de manera forzosa su otorgamiento. Del ejercicio de esta potestad de contenido discrecional -librado a la voluntad de la administración- nacerá, a través de la celebración de un negocio jurídico, la susodicha autorización para el particular y su correlativo derecho a pagar en forma diferida o en parcialidades el crédito fiscal a su cargo. Pero, claro está, aun cuando las autoridades gocen de la libertad de decidir cuándo y cómo procede autorizar el pago con estas modalidades la norma no concede a la autoridad una libertad absoluta, irrestricta, de ejercicio no censurable ni tampoco la constriñe a actuar en total desacato a los principios generales reguladores del ejercicio de facultades discrecionales, pues ello sería inadmisible en un estado de derecho como el nuestro.’. Con vista a lo anterior, resulta ineficaz lo expuesto por la recurrente en el sentido de que como el propio contribuyente se autodeterminó el crédito por el que fue recurrido, su cobro procedía mediante el procedimiento administrativo de ejecución por haber dejado de cumplir con la obligación de pago de su adeudo, sin necesidad de una autorización de pago en parcialidades cuando el contribuyente optó por éste. En efecto, como bien lo adujo la S.F., del acto impugnado se advierte que la autoridad demandada ubicó a la actora, para efecto de requerirla de pago, en el supuesto de no haber realizado el pago de tres parcialidades que, en términos del artículo 66, fracción III, inciso c), del Código Fiscal de la Federación origina la revocación de la autorización para pagar a plazos, y no como lo pretende ahora controvertir la recurrente en el diverso supuesto consistente en que el contribuyente se autodeterminó el crédito y, por ende, sin más, procedía su cobro; de ahí que la S.F. haya resuelto que no se dieron los hechos que sirvieron de apoyo a la autoridad demandada, porque no acreditó que haya autorizado el pago en parcialidades, luego, no puede revocarse una autorización que no se dio. Por otra parte, es infundado lo que manifiesta la autoridad recurrente en lo concerniente a que la Sala responsable, al haber considerado que la resolución controvertida carecía de fundamentación y motivación, debió declarar su nulidad para efectos y no lisa y llanamente como lo resolvió. Lo anterior se concluye en atención a que del texto de la resolución en estudio se advierte que es errónea la apreciación de la demandada, pues en el apartado relativo la autoridad responsable expresó que el acto de autoridad carecía de una debida fundamentación y motivación porque en el caso no se realizaron los hechos que sirvieron de apoyo a la demandada, ya que no se actualizó la hipótesis prevista en el artículo 66, fracción II (sic), inciso c), del Código Fiscal de la Federación, que sirvió de apoyo a la exactora para requerir el pago del crédito fiscal adeudado, pues mientras que tal precepto contempla que se revocará la autorización para pagar en plazos el adeudo fiscal, durante la tramitación del juicio de nulidad se acreditó que en ningún momento se emitió tal autorización y, en consecuencia, al no existir aprobación para el pago en parcialidades no es posible por lógica que ésta se revoque haciendo exigible el crédito adeudado. En esta tesitura, fue correcta la determinación de la Sala al considerar que, en el caso, se actualizó la hipótesis de ilegalidad contemplada en la fracción IV del artículo 238 del Código Fiscal de la Federación, que se refiere al caso en que los hechos que motiven la decisión no se hayan realizado, que conducen a la nulidad lisa y llana, en términos del artículo 239, fracción II, del código invocado. Consecuentemente, al resultar infundados los agravios vertidos por la autoridad recurrente, lo procedente es confirmar la resolución controvertida."

Las anteriores consideraciones de la revisión fiscal 334/2001 dieron lugar a la tesis IV.2o.A.25 A, publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, T.X., febrero de dos mil dos, página 786, con el siguiente texto:

"CONVENIO DE PAGO EN PARCIALIDADES. PARA SU EXISTENCIA, DEBE AUTORIZARSE DE MANERA EXPRESA POR LA AUTORIDAD HACENDARIA. De conformidad con lo dispuesto en los artículos 66 del Código Fiscal de la Federación y 59 de su reglamento, el pago diferido o en parcialidades de contribuciones omitidas y sus accesorios, puede ser autorizado discrecionalmente por las autoridades fiscales, cuando les sea formulada la petición respectiva por los contribuyentes, por lo que es evidente que deben emitir esa autorización para que quede aprobado tal convenio; lo anterior, toda vez que los numerales en mención, se refieren a la atribución de la autoridad fiscal para proceder a autorizar el pago en parcialidades, pues aluden a la forma y términos en que se puede dar tal aprobación al contribuyente, los casos en que no procede y la obligación de éste de cubrir las primeras parcialidades en tanto se resuelve su solicitud; por lo que es evidente que debe mediar una respuesta o autorización por parte de la autoridad hacendaria, para que tenga existencia legal el referido convenio de pago; lo que además se corrobora con lo dispuesto en el artículo 41, apartado A, fracción XII, del Reglamento Interior del Servicio de Administración Tributaria (actualmente artículo 21, apartado B, fracción XII, del mismo ordenamiento legal), en donde se establece como facultad de las Administraciones Locales de Recaudación, autorizar el pago diferido o en parcialidades de los créditos cuyo cobro les corresponda, evidenciándose así la obligación de la autoridad fiscal de emitir, en caso de que lo estime procedente, la autorización de esa forma de pago, pues sin ella no es dable concluir que existe un convenio de pago celebrado entre un contribuyente y el fisco federal y, como consecuencia, que se ha efectuado la aceptación de éste en tal sentido, de conformidad con las disposiciones legales invocadas."

QUINTO. Previamente al estudio de las cuestiones que se plantean en las ejecutorias antes transcritas, las cuales motivan la denuncia de contradicción, es conveniente establecer cuáles son los presupuestos requeridos para la existencia de una contraposición de criterios entre Tribunales Colegiados.

Lo anterior encuentra respuesta en el contenido de los artículos 107, fracción XIII, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos y 197-A de la Ley de Amparo, que dicen a la letra:

"Artículo 107. Todas las controversias de que habla el artículo 103 se sujetarán a los procedimientos y formas de orden jurídico que determine la ley, de acuerdo a las bases siguientes:

"...

"XIII. Cuando los Tribunales Colegiados de Circuito sustenten tesis contradictorias en los juicios de amparo de su competencia, los Ministros de la Suprema Corte de Justicia, el procurador general de la República, los mencionados tribunales o las partes que intervinieron en los juicios en que dichas tesis fueron sustentadas, podrán denunciar la contradicción ante la Suprema Corte de Justicia, a fin de que el Pleno o la Sala respectiva, según corresponda, decidan la tesis que debe prevalecer como jurisprudencia.

"Cuando las S. de la Suprema Corte de Justicia sustenten tesis contradictorias en los juicios de amparo materia de su competencia, cualquiera de esas S., el procurador general de la República o las partes que intervinieron en los juicios en que tales tesis hubieren sido sustentadas podrán denunciar la contradicción ante la Suprema Corte de Justicia, que funcionando en Pleno decidirá cuál tesis debe prevalecer.

"La resolución que pronuncien las S. o el Pleno de la Suprema Corte en los casos a que se refieren los dos párrafos anteriores, sólo tendrá el efecto de fijar la jurisprudencia y no afectará las situaciones jurídicas concretas derivadas de las sentencias dictadas en los juicios en que hubiese ocurrido la contradicción."

"Artículo 197-A. Cuando los Tribunales Colegiados de Circuito sustenten tesis contradictorias en los juicios de amparo de su competencia, los Ministros de la Suprema Corte de Justicia, el procurador general de la República, los mencionados tribunales o los Magistrados que los integren, o las partes que intervinieron en los juicios en que tales tesis hubieran sido sustentadas, podrán denunciar la contradicción ante la Suprema Corte de Justicia, la que decidirá cuál tesis debe prevalecer. El procurador general de la República, por sí o por conducto del agente que al efecto designe, podrá, si lo estima pertinente, exponer su parecer dentro del plazo de treinta días.

"La resolución que se dicte no afectará las situaciones jurídicas concretas derivadas de los juicios en los cuales se hubiesen dictado las sentencias contradictorias.

"La Suprema Corte deberá dictar la resolución dentro del término de tres meses y ordenar su publicación y remisión en los términos previstos por el artículo 195."

La Suprema Corte de Justicia de la Nación, al interpretar los preceptos transcritos, ha estimado que para la existencia de la materia sobre la cual debe pronunciarse, tratándose de contradicción de tesis entre Tribunales Colegiados de Circuito, deben concurrir los siguientes supuestos:

a) Que al resolver los negocios jurídicos se examinen cuestiones jurídicas esencialmente iguales y se adopten posiciones o criterios jurídicos discrepantes;

b) Que la diferencia de criterios se presente en las consideraciones, razonamientos o interpretaciones jurídicas de las sentencias respectivas; y,

c) Que los distintos criterios provengan del examen de los mismos elementos.

Así se desprende de la jurisprudencia P./J. 26/2001, sustentada por el Tribunal Pleno, consultable a foja setenta y seis del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, T.X., abril de dos mil uno, que dice a la letra:

"CONTRADICCIÓN DE TESIS DE TRIBUNALES COLEGIADOS DE CIRCUITO. REQUISITOS PARA SU EXISTENCIA. De conformidad con lo que establecen los artículos 107, fracción XIII, primer párrafo, de la Constitución Federal y 197-A de la Ley de Amparo, cuando los Tribunales Colegiados de Circuito sustenten tesis contradictorias en los juicios de amparo de su competencia, el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación o la Sala que corresponda deben decidir cuál tesis ha de prevalecer. Ahora bien, se entiende que existen tesis contradictorias cuando concurren los siguientes supuestos: a) que al resolver los negocios jurídicos se examinen cuestiones jurídicas esencialmente iguales y se adopten posiciones o criterios jurídicos discrepantes; b) que la diferencia de criterios se presente en las consideraciones, razonamientos o interpretaciones jurídicas de las sentencias respectivas; y, c) que los distintos criterios provengan del examen de los mismos elementos."

Conforme a las anteriores precisiones, debe establecerse si los criterios cuya aparente contradicción se denuncia se ajustan a los requisitos que se contemplan en la jurisprudencia previamente transcrita. Para tal efecto, es de señalarse que de lo antes reproducido se advierte, en lo que aquí interesa, lo siguiente:

1. El Primer Tribunal Colegiado del Décimo Quinto Circuito, al resolver el amparo directo 693/2002 promovido por Producciones Miguel Fabrett, Sociedad Anónima de Capital Variable, determinó negar el amparo solicitado en contra de la sentencia dictada por la Sala Regional del Noroeste I del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, en el juicio de nulidad 2678/01-01-01-3, al considerar, en síntesis:

a) Que para declarar la validez de la resolución impugnada (donde la autoridad demandada revocó la autorización del convenio de opción de pago en parcialidades y le requiere el pago del crédito fiscal), la Sala interpretó correctamente el artículo 66, fracción III, inciso c) y 151, último párrafo, del Código Fiscal de la Federación, pues si bien la autoridad exactora no emitió respuesta al aviso de opción y solicitud para pagar adeudos en parcialidades, derivado de la autodeterminación de contribuciones omitidas, no existe precepto legal que la obligue a ello.

b) Que la autorización referida se otorgó en forma tácita, en la medida en que la autoridad exactora recibió de conformidad pagos parciales efectuados por la empresa, de acuerdo con los formatos de "Pagos provisionales, parcialidades y retenciones de impuestos federales".

c) Que la quejosa, al haber suscrito el aviso de referencia, informando que el crédito derivado de la autodeterminación lo haría pagadero en treinta y seis mensualidades (de las cuales cubrió sólo veintiséis), ello evidenció que tanto el actor como la demandada aceptaron la realización de los pagos del crédito en parcialidades, en virtud de que durante el tiempo que estuvo realizando los pagos mensualmente no hubo objeción alguna por parte de la autoridad.

d) Que no ocasionó a la actora ningún perjuicio el que la responsable considerara que el acto jurídico, como tal, se entendía realizado o aceptado por ambas partes, pues existió un acuerdo de voluntades tácito que generó entre ellas derechos y obligaciones, por lo que ante el incumplimiento de alguna de las partes, ello trajo como consecuencia la exigibilidad tributaria.

e) Que correctamente la Sala invocó la tesis VI.3o.A. J/2, de rubro: "CRÉDITO FISCAL AUTODETERMINADO. SU EXISTENCIA Y EXIGIBILIDAD NO SE ENCUENTRAN CONDICIONADAS A LA AUTORIZACIÓN PARA PAGARLO EN PARCIALIDADES.", por compartir el tribunal ese criterio, y no el de la tesis IV.2o.A.25 A, de título: "CONVENIO DE PAGO EN PARCIALIDADES. PARA SU EXISTENCIA, DEBE AUTORIZARSE DE MANERA EXPRESA POR LA AUTORIDAD HACENDARIA.", sustentada por el Segundo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Cuarto Circuito, motivo de esta contradicción.

2. Por su parte, el Segundo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Cuarto Circuito resolvió la revisión fiscal 334/2001, interpuesta por la Secretaría de Hacienda y Crédito Público contra la sentencia dictada por la Segunda Sala Regional del Noroeste del ahora Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, en el juicio 2068/99-03-02-7, donde se declaró la nulidad del requerimiento de pago impugnado.

En ese recurso, el tribunal consideró infundado el agravio en el cual la demandada sustentó que no es necesario que recaiga una autorización a la solicitud del contribuyente para pagar en parcialidades un crédito fiscal que él mismo se autodeterminó, cuyo pago solicitó hacer en parcialidades con base en el "Programa de apoyo a los deudores del fisco federal", al estimar, en síntesis:

a) Que de acuerdo con lo establecido en los artículos 66 del Código Fiscal de la Federación, 59 de su reglamento y el 41, apartado A, fracción XII, del Reglamento Interior del Servicio de Administración Tributaria, el pago diferido o en parcialidades de contribuciones omitidas y sus accesorios puede ser autorizado por las autoridades fiscales, cuando les sea formulada la petición respectiva por los contribuyentes, es decir, establece una facultad discrecional de la autoridad para autorizar esa forma de pago.

b) Que esos numerales también refieren en todo momento la atribución de la autoridad fiscal para proceder a autorizar el pago en parcialidades, pues aluden a la forma y términos en que se puede dar tal aprobación al contribuyente, los casos en que no procede, la sanción que se aplica cuando no cubre oportunamente el monto de las parcialidades autorizadas, las bonificaciones a que tiene derecho por pago oportuno de las parcialidades autorizadas, los supuestos en los que se revoca la autorización para pagar a plazos, ya sea en forma diferida o en parcialidades, y determina los casos en que la exactora puede hacer exigible el saldo adeudado mediante el procedimiento de ejecución.

c) Que lo anterior evidencia la necesidad de que la autoridad hacendaria dé una respuesta a la solicitud de la actora para cubrir en plazos el crédito fiscal adeudado, pues ello daría existencia legal al convenio de pago, ya que, de no mediar contestación al respecto, no quedaría perfeccionado el acuerdo de voluntades.

d) También lo corrobora el contenido del artículo 66 del código tributario, que en esa hipótesis hace referencia en todo momento a una autorización de la autoridad hacendaria para efectuar el pago de un crédito a plazos; y de tal aprobación parten, por ejemplo, el cálculo de las parcialidades correspondientes desde el adeudo inicial hasta la fecha de la autorización y la bonificación en beneficio del contribuyente cuando éste cubra oportunamente la totalidad de las parcialidades convenidas, hipótesis que no se podrían configurar sin la existencia de una autorización por parte de la autoridad exactora, pues al presuponer dichos preceptos un convenio entre las partes alude a un acuerdo previo que únicamente se puede configurar con la solicitud del contribuyente y la autorización de la recaudadora.

e) Que robustece su criterio lo dispuesto en el artículo 41, apartado A, fracción XII, del Reglamento Interior del Servicio de Administración Tributaria donde se establece, entre las facultades que le corresponde desempeñar a las Administraciones Locales de Recaudación, la de autorizar el pago diferido o en parcialidades de los créditos fiscales cuyo cobro les corresponda.

f) Que lo anterior encuentra apoyo en la tesis 2a. XXI/94, sustentada por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, publicada en la página 47, Tomo XIV, diciembre de 1994, del Semanario Judicial de la Federación, Octava Época, bajo el rubro: "PAGO DE CONTRIBUCIONES OMITIDAS Y SUS ACCESORIOS, EL ARTÍCULO 59 DEL REGLAMENTO DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, AL REGULAR LA FORMA DE. NO EXTRALIMITA EL ARTÍCULO 66 DE DICHO CÓDIGO."

SEXTO. Con el propósito de establecer si existe la contradicción de tesis que se ha denunciado, cabe apuntar que para darse tal contradicción es necesario que dos o más Tribunales Colegiados de Circuito examinen un mismo problema y sostengan criterios divergentes.

En el caso, los Tribunales Colegiados examinaron el mismo problema jurídico, a saber, la autorización al contribuyente para efectuar el pago de un crédito fiscal autodeterminado, a través de parcialidades.

No obstante, llegaron a conclusiones contradictorias sobre la forma que debe revestir dicha autorización, pues mientras el Primer Tribunal Colegiado del Décimo Quinto Circuito determinó que puede ser tácita, bastando que el contribuyente presentara la solicitud respectiva y la autoridad aceptara los pagos sin objetarlos; el Segundo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Cuarto Circuito sostuvo que es necesaria la respuesta expresa de la autoridad hacendaria a la solicitud de cubrir en plazos el crédito fiscal adeudado, pues ello daría existencia legal al convenio de pago ya que, de no mediar contestación al respecto, no quedaría perfeccionado el acuerdo de voluntades.

Efectivamente, en la sentencia dictada por el Primer Tribunal Colegiado del Décimo Quinto Circuito se afirma que basta la presentación del aviso del contribuyente, informando que el crédito derivado de la autodeterminación lo haría pagadero en mensualidades y que la autoridad no haga objeción alguna al recibir los pagos para que exista dicha autorización, pues con ello se entiende realizado el acto jurídico o aceptado por ambas partes, dando lugar a la existencia de un acuerdo de voluntades tácito que genera entre ellas derechos y obligaciones.

Por su parte, el Segundo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Cuarto Circuito resolvió que, ante la presentación del "aviso de opción y solicitud para pagar adeudos en parcialidades", es necesario que la autoridad hacendaria emita una respuesta a dicha solicitud, dando con ello existencia legal al convenio de pago en parcialidades, y que de no mediar contestación al respecto éste no quedaría perfeccionado.

Así se da la contradicción de tesis denunciada, pues ante un mismo problema jurídico un Tribunal Colegiado, el Primero del Décimo Quinto Circuito, sostiene un criterio divergente al del Segundo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Cuarto Circuito.

No pasa inadvertido para esta Segunda Sala que aun cuando los criterios que sustentan los tribunales contendientes no constituyen jurisprudencia, ello no resulta ser impedimento para decidir cuál criterio debe prevalecer, en virtud de que ni la Constitución Federal ni la Ley de Amparo establecen ese requisito, aserto que se corrobora con la jurisprudencia P./J. 27/2001 del Tribunal Pleno, cuyos rubro, texto y datos de localización son los siguientes:

"CONTRADICCIÓN DE TESIS. PARA QUE PROCEDA LA DENUNCIA BASTA QUE EN LAS SENTENCIAS SE SUSTENTEN CRITERIOS DISCREPANTES. Los artículos 107, fracción XIII, de la Constitución Federal, 197 y 197-A de la Ley de Amparo establecen el procedimiento para dirimir las contradicciones de tesis que sustenten los Tribunales Colegiados de Circuito o las S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación. El vocablo ‘tesis’ que se emplea en dichos dispositivos debe entenderse en un sentido amplio, o sea, como la expresión de un criterio que se sustenta en relación con un tema determinado por los órganos jurisdiccionales en su quehacer legal de resolver los asuntos que se someten a su consideración, sin que sea necesario que esté expuesta de manera formal, mediante una redacción especial, en la que se distinga un rubro, un texto, los datos de identificación del asunto en donde se sostuvo y, menos aún, que constituya jurisprudencia obligatoria en los términos previstos por los artículos 192 y 193 de la Ley de Amparo, porque ni la Ley Fundamental ni la ordinaria establecen esos requisitos. Por tanto, para denunciar una contradicción de tesis, basta con que se hayan sustentado criterios discrepantes sobre la misma cuestión por S. de la Suprema Corte o Tribunales Colegiados de Circuito, en resoluciones dictadas en asuntos de su competencia." (Novena Época. Instancia: Pleno. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta. Tomo: XIII, abril de 2001. Tesis: P./J. 27/2001. Página: 77).

Tampoco lo impide el que uno de los fallos controvertidos se haya dictado en un juicio de amparo directo y el otro en una revisión fiscal, considerando la íntima conexión que en algunas hipótesis puede presentarse sobre los temas que propone el recurso de revisión fiscal y las propuestas en los juicios de garantías, como ocurre en el presente asunto, donde las resoluciones emitidas por los tribunales contendientes plantearon la forma en que se ha de otorgar la autorización para que un contribuyente pague, mediante parcialidades, un crédito que él mismo se determinó. Por tanto, al ser un tema común el abordado en ambos procedimientos jurisdiccionales, debe efectuarse el análisis de su contradicción.

Es aplicable al respecto la jurisprudencia número 2a./J. 12/93 establecida por esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, que dice:

"CONTRADICCIÓN DE TESIS, EL PROCEDIMIENTO PARA DIRIMIRLA ES APLICABLE CUANDO UNA DE ELLAS SE HA SUSTENTADO EN AMPARO Y LA OTRA EN REVISIÓN FISCAL. El régimen que establecen los artículos 197 y 197 A de la Ley de Amparo, para decidir cuál es el criterio que en lo futuro ha de prevalecer, no sólo debe aplicarse al caso de contradicción entre dos tesis sustentadas en juicios constitucionales, sino también cuando una de las tesis se ha emitido al resolver uno de amparo, y la otra, al fallar un recurso de revisión fiscal. En efecto, debe tomarse en cuenta la íntima conexión que en ciertas hipótesis puede presentarse entre los temas que propone el recurso de revisión fiscal y los problemas planteados en el juicio de garantías." (Octava Época. Instancia: Segunda Sala. Fuente: Gaceta del Semanario Judicial de la Federación. Número 75, marzo de 1994. Tesis: 2a./J. 12/93. Página: 17).

En esas condiciones, el punto de contradicción estriba en determinar si la autorización para efectuar en parcialidades el pago de un crédito fiscal puede ser tácita cuando, una vez presentado el aviso donde el contribuyente solicita efectuar su pago en parcialidades, la autoridad exactora recibe los pagos sin objeción alguna, o bien, si debe mediar una autorización expresa por parte de la autoridad hacendaria.

Esta Segunda Sala considera que debe prevalecer, con el carácter de jurisprudencia, el criterio que se sustenta en la presente resolución, el cual se aparta de los que respectivamente sostuvieron los tribunales contendientes.

Lo anterior de acuerdo a la jurisprudencia 4a./J. 2/94, establecida por la entonces Cuarta Sala de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, que esta Segunda Sala hace suya y que dice a la letra:

"CONTRADICCIÓN DE TESIS. NO TIENE QUE RESOLVERSE INVARIABLEMENTE DECLARANDO QUE DEBE PREVALECER UNO DE LOS CRITERIOS QUE LA ORIGINARON, PUESTO QUE LA CORRECTA INTERPRETACIÓN DEL PROBLEMA JURÍDICO PUEDE LLEVAR A ESTABLECER OTRO. La finalidad perseguida por los artículos 107, fracción XIII, de la Constitución Federal y 197-A de la Ley de Amparo, al otorgar competencia a las S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación para resolver las contradicciones de tesis que surjan entre los Tribunales Colegiados de Circuito, estableciendo cuál tesis debe prevalecer, es la de preservar la unidad en la interpretación de las normas que integran el orden jurídico nacional, fijando su verdadero sentido y alcance, lo que, a su vez, tiende a garantizar la seguridad jurídica; tan importante y trascendental propósito se tornaría inalcanzable si se llegara a concluir que la Suprema Corte de Justicia de la Nación está obligada, inexorablemente, a decidir en relación con el criterio que se establece en una de las tesis contradictorias, a pesar de considerar que ambas son incorrectas o jurídicamente insostenibles. Por consiguiente, la Suprema Corte válidamente puede acoger un tercer criterio, el que le parezca correcto, de acuerdo con el examen lógico y jurídico del problema, lo que es acorde, además, con el texto de las citadas disposiciones en cuanto indican que la Sala debe decidir ‘... cuál tesis debe prevalecer’, no, cuál de las dos tesis debe prevalecer." (Octava Época. Instancia: Cuarta Sala. Fuente: Gaceta del Semanario Judicial de la Federación. Número: 74, febrero de 1994. Tesis: 4a./J. 2/94. Página: 19).

SÉPTIMO. A efecto de resolver la contradicción planteada y considerando que el pago de un crédito fiscal implica una obligación del contribuyente en favor del Estado, conviene tener presente lo relativo al pago de las obligaciones, su naturaleza jurídica, así como los requisitos que debe reunir, conforme a la doctrina y al Código Civil Federal, al cual se acude supletoriamente con fundamento en el artículo 5o., segundo párrafo, del Código Fiscal de la Federación.

E.G. y G., citando a Planiol, menciona que el efecto único y normal de toda obligación lato sensu es ese, el que se cumplan, el que se paguen, inclusive sin necesidad de que el acreedor exija su ejecución, a la cual tiene derecho. Y que la forma de cumplir una obligación es pues, pagándola o cumpliéndola. Por eso, se dice que pago es sinónimo de cumplimiento (G. y G.E.. Derecho de las Obligaciones, Editorial Cajica, México, página 654).

Por su parte, la Enciclopedia Jurídica Mexicana que edita el Instituto de Investigaciones Jurídicas de la Universidad Nacional Autónoma de México coincide en señalar que el modo normal de extinguirse una obligación es la realización de la prestación por el deudor, es decir, mediante el pago o cumplimiento, y que el efecto único de la obligación es que el deudor la cumpla.

La misma publicación nos proporciona el siguiente concepto de pago:

"II. Concepto de pago. El pago es un acto jurídico consensual consistente en el cumplimiento de la prestación debida, ya sea de dar, hacer o no hacer, que se ejecuta con la intención de extinguir una obligación preexistente."

A su vez, el artículo 2062 del Código Civil Federal vigente, define así al pago o cumplimiento:

"Artículo 2062. Pago o cumplimiento es la entrega de la cosa o cantidad debida, o la prestación del servicio que se hubiere prometido."

De acuerdo con lo anterior, la forma de cumplir con una obligación es pagándola o cumpliéndola, por eso en sentido técnico se suele emplear la palabra pago como sinónimo de cumplimiento, prescindiendo, por tanto, del sentido popular de la misma, como equivalente a cumplimiento de prestaciones de dinero.

De ahí que la obligación se paga cumpliéndola y, por lo mismo, si el objeto de la obligación consiste en dar una cosa, se pagará dando la cosa; si el objeto es una prestación de hacer, se pagará haciendo; y por último, si el objeto es un no hacer, se pagará no haciendo.

Sobre la naturaleza jurídica del pago se discute en la doctrina si éste es un simple hecho extintivo de la obligación o si, por el contrario, requiere un acto jurídico. Para los que sostienen la primera postura, el pago es un mero hecho jurídico que produce la extinción de la obligación, pues no es más que la realización del contenido de la misma.

En cambio, para los que sostienen la segunda, el pago como acto jurídico bilateral tiene la calidad de un verdadero contrato, porque además del acto de prestación efectiva se exige un contrato de cumplimiento; por ello, cuando se trata de una obligación de dar o entregar, el pago no queda cumplido con la simple actuación del obligado, sino que se requiere el consentimiento o aceptación de quien, con arreglo a lo convenido, haya de recibir la prestación, por ejemplo, se necesita el consentimiento del acreedor cuando se paga cosa distinta de la pactada o se hace abono parcial.

Nuestra doctrina adopta una posición ecléctica al sostener que el pago es el cumplimiento efectivo de la obligación, no teniendo el carácter de acto jurídico, salvo en los casos en que la prestación requiera, precisamente, la realización de ese acto jurídico. Alegándose que la prestación de dar, o sea de transmitir, implica un acto de disposición que presupone la capacidad de disponer y el derecho de la disposición, salvo los efectos reconocidos a la adquisición de buena fe.

En cuanto a los requisitos para configurar dicho pago o cumplimiento, la citada enciclopedia refiere los siguientes:

a) Existencia de una obligación que pueda ser pagada, pues de lo contrario, el pago estaría desprovisto de causa, dando lugar a la acción de repetición del pago de lo indebido.

b) La intención de extinguir la obligación por medio del pago (animus solvendi), ya que si falta la intención, puede tratarse de una donación o de otro acto cuya ejecución sea del mismo contenido que el pago, como el mutuo.

c) La efectiva y exacta realización de la prestación, ya que de lo contrario, el pago no será válido, este último requisito comprende:

1. La aptitud subjetiva de las partes que intervienen en el pago, tanto de la persona a quien se paga (destinatario del pago, capacidad para recibir el pago, que el pago no se efectúe después de ordenarse judicialmente la retención de la deuda, si es efectuado a un tercero que se convierta en utilidad para el acreedor), como de la persona que paga (capacidad del deudor y la posibilidad de que el pago se efectúe por un tercero, aun en contra de la voluntad del deudor); y,

2. La aptitud objetiva de la prestación en sí misma.

En cuanto a la aptitud objetiva de la prestación, conocida comúnmente como requisitos objetivos del pago, se destaca que para extinguir el vínculo crediticio y el deudor quede liberado de la obligación, dicho deudor ha de llevar a cabo la exacta realización de la prestación debida, lo que implica la necesidad de que ésta sea la misma prevista en la obligación y que se realice de modo íntegro y de una sola vez, razón por la cual habla la doctrina de la identidad, integridad e indivisibilidad de la prestación (Enciclopedia Jurídica Mexicana, tomo V, páginas 408 a 413).

La identidad en el cumplimiento de la obligación consiste, por tanto, en que no puede pagarse una cosa por otra, a menos que lo consintiera el acreedor, en cuyo caso tendría lugar una dación en pago prevista en el artículo 2095 del Código Civil Federal, que establece:

"Artículo 2095. La obligación queda extinguida cuando el acreedor recibe en pago una cosa distinta en lugar de la debida."

Por eso dispone el artículo 2012 del mismo Código Civil que en las obligaciones de dar, el acreedor de cosa cierta no puede ser obligado a recibir otra, aun cuando sea de mayor valor, como se advierte del contenido de ese numeral, que dice:

"Artículo 2012. El acreedor de cosa cierta no puede ser obligado a recibir otra aun cuando sea de mayor valor."

Tampoco en las obligaciones de hacer podrá ser sustituido un hecho por otro contra la voluntad del acreedor, según dispone el artículo 2027 del mismo código:

"Artículo 2027. Si el obligado a prestar un hecho, no lo hiciere, el acreedor tiene derecho de pedir que a costa de aquél se ejecute por otro, cuando la sustitución sea posible.

"Esto mismo se observará si no lo hiciere de la manera convenida. En este caso el acreedor podrá pedir que se deshaga lo mal hecho."

Pero no basta la entrega de la cosa o cantidad debida, o la prestación del servicio objeto de la obligación, sino que es necesario que se entregue la cosa o se realice el servicio, de modo íntegro e indivisible, como lo prevé el artículo 2078 del Código Civil Federal que dispone:

"Artículo 2078. El pago deberá hacerse del modo que se hubiere pactado; y nunca podrá hacerse parcialmente sino en virtud de convenio expreso o de disposición de ley.

"Sin embargo, cuando la deuda tuviere una parte líquida y otra ilíquida, podrá exigir el acreedor y hacer el deudor el pago de la primera sin esperar a que se liquide la segunda."

El principio de que la obligación debe ser cumplida íntegramente, implica que el pago se debe hacer en la forma y manera en que se hubiere pactado.

Mientras que la indivisibilidad del pago supone que éste debe ser completo, atendiendo al interés que representa para el acreedor esa indivisibilidad, ante la conveniencia de recibirlo de una sola vez y no fraccionado, y tener de esa manera una cosa o suma de dinero que por su volumen representa mayor utilidad que fraccionada.

Por ello, conforme al artículo 2078 del Código Civil Federal transcrito, no se puede obligar al acreedor a recibir parcialmente las prestaciones en que consista la obligación, a menos que así se haya pactado expresamente, o cuando lo establezca la ley o que la deuda tuviere una parte líquida y otra ilíquida, en cuyo caso podrá exigir el acreedor y hacer el deudor el pago de la primera, sin esperar a que se liquide la segunda.

De lo antes referido se puede llegar a las siguientes conclusiones:

1a. El modo normal de extinguirse una obligación es la realización de la prestación por el deudor, mediante el pago o cumplimiento.

2a. Sobre la naturaleza jurídica del pago o cumplimiento existen diversas corrientes, unas lo catalogan como un simple hecho que produce la extinción de las obligaciones, otras, lo ubican como un acto jurídico bilateral que tiene la calidad de un verdadero contrato y por ello cuando se trata de una obligación de dar o entregar, el pago no queda cumplido con la simple actuación del obligado, sino que se requiere el consentimiento o aceptación del acreedor. Sin embargo, nuestra doctrina adopta una posición ecléctica al sostener que el pago es el cumplimiento efectivo de la obligación, que no tiene el carácter de acto jurídico, salvo en los casos en que la prestación así lo requiera.

3a. Los requisitos para configurar el pago o cumplimiento son los siguientes: a) existencia de una obligación que pueda ser pagada; b) la intención de extinguir la obligación por medio del pago; y, c) la efectiva y exacta realización de la prestación, que comprenden la aptitud subjetiva, tanto de quien efectúa el pago como del que lo recibe, y la aptitud objetiva, conocida comúnmente como requisitos objetivos del pago; y,

4a. De acuerdo a los requisitos objetivos del pago (identidad, integridad e indivisibilidad de la prestación), el acreedor de cosa cierta no puede ser obligado a recibir otra, ni a recibir parcialmente las prestaciones en que consista la obligación, razón por la cual, para que el deudor esté en posibilidad de pagar un crédito en parcialidades debe existir un pacto expreso, o así establecerlo la ley, o bien, que la deuda tuviere una parte líquida y otra ilíquida, en cuyo caso podrá exigir el acreedor y hacer el deudor el pago de la primera, sin esperar a que se liquide la segunda.

El marco teórico-normativo antes descrito resulta aplicable en materia tributaria, atendiendo a que un crédito fiscal constituye una obligación de dar a cargo del contribuyente, y en esa tesitura, su pago o cumplimiento, por regla general, debe satisfacer los requisitos objetivos de identidad, integridad e indivisibilidad.

Así, para satisfacer el requisito de identidad de la prestación, el contribuyente debe entregar al fisco la cantidad a que asciende dicho crédito; mientras que para satisfacer los requisitos de integridad e indivisibilidad, el pago debe realizarse de modo íntegro y de una sola vez.

Ahora bien, al igual que en materia civil, el Código Fiscal de la Federación prevé una excepción a esa regla general, al establecer en su artículo 66 que un crédito puede ser pagado a plazos, ya sea diferido o en parcialidades, de acuerdo a las disposiciones contenidas en ese numeral, cuyo texto es el siguiente, a partir de su reforma publicada el treinta y uno de diciembre de mil novecientos noventa y ocho:

"Artículo 66. Las autoridades fiscales, a petición de los contribuyentes, podrán autorizar el pago a plazos, ya sea diferido o en parcialidades, de las contribuciones omitidas y de sus accesorios sin que dicho plazo exceda de cuarenta y ocho meses, de conformidad con lo siguiente:

"I. La primera parcialidad será el resultado de dividir el saldo del adeudo inicial a la fecha de autorización, entre el número de parcialidades solicitadas.

"Para efectos de esta fracción, el saldo del adeudo inicial a la fecha de autorización, se integrará por la suma de los siguientes conceptos:

"a) El monto de las contribuciones omitidas actualizado desde el mes en que se debieron pagar y hasta aquel en que se conceda la autorización.

"b) Las multas que correspondan actualizadas desde el mes en que se debieron pagar y hasta aquel en que se conceda la autorización.

"c) Los accesorios distintos de las multas que tenga a su cargo el contribuyente.

"La actualización que corresponda al periodo mencionado se efectuará conforme a lo previsto por el artículo 17-A de este código.

"El saldo que se utilizará para el cálculo de las parcialidades restantes, será el resultado de restar la primera parcialidad al saldo del adeudo inicial a que se refiere el primer párrafo de esta fracción. El saldo que resulte conforme a este párrafo se expresará en unidades de inversión vigentes al momento de la autorización de pago en parcialidades, de conformidad con las disposiciones expedidas por el Banco de México.

"La segunda y siguientes parcialidades se calcularán tomando en consideración el saldo expresado en unidades de inversión a que se refiere el párrafo anterior y el promedio de las tasas de recargos por prórroga determinadas conforme a la Ley de Ingresos de la Federación correspondientes al mes en que se solicite la autorización y a los dos meses anteriores, debiendo calcularse para el número de parcialidades restantes, montos idénticos denominados en unidades de inversión, que a valor presente, descontados al promedio de las tasas de recargos antes mencionado, sumen el saldo del adeudo inicial menos la primera parcialidad.

"La Secretaría de Hacienda y Crédito Público establecerá en los formatos de pago que entregará al contribuyente en forma semestral, los montos a pagar mensualmente en unidades de inversión. Al momento del pago, los montos en unidades de inversión se reexpresarán en pesos conforme al índice que para estos efectos reporte el Banco de México a la fecha en que se efectúe el pago.

"Cuando no se paguen oportunamente los montos de las parcialidades autorizadas, el contribuyente estará obligado a pagar recargos por prórroga sobre la totalidad de la parcialidad no cubierta oportunamente. En este caso, la Secretaría de Hacienda y Crédito Público modificará al término del semestre correspondiente el monto a pagar en unidades de inversión de las parcialidades restantes.

"En caso de que el contribuyente cubra, en tiempo y monto, las primeras doce parcialidades, la tasa de recargos que se hubiera establecido para el crédito, se reducirá en un 10% para efectos de calcular las parcialidades restantes. El contribuyente perderá este beneficio si posteriormente incumple, en tiempo o en monto, el pago de alguna de las parcialidades restantes. En este caso, la Secretaría de Hacienda y Crédito Público modificará al término del semestre correspondiente el monto a pagar en unidades de inversión de las parcialidades restantes.

"Los contribuyentes que cubran, en tiempo y monto la totalidad de las parcialidades convenidas, recibirán una bonificación del 5% calculada sobre el saldo del adeudo inicial actualizado desde el mes correspondiente a la autorización del pago en parcialidades y hasta el mes en que se liquide la última de ellas, siempre que el número de parcialidades autorizadas y pagadas sea igual o superior a veinticuatro.

"Cuando el número de parcialidades autorizadas sea superior a veinticuatro, los contribuyentes recibirán una bonificación equivalente a la diferencia entre el monto de los recargos pagados efectivamente en las primeras veinticuatro parcialidades más los pendientes de pago por el plazo autorizado y el monto de los recargos que se hubieren determinado y pagado en el mismo periodo, tomando en consideración una reducción del 25% de la tasa establecida para tales efectos, sin considerar la reducción de la tasa a que se refiere el octavo párrafo de esta fracción ni la bonificación establecida en el párrafo anterior. La diferencia de los montos señalados se expresará en unidades de inversión vigentes al momento del pago. Esta bonificación en ningún caso dará derecho a devolución, compensación o acreditamiento alguno.

"La bonificación a que se refiere el párrafo anterior procederá cuando los contribuyentes hubieran cubierto en tiempo y en monto las primeras veinticuatro parcialidades. Para estos efectos, se podrán reducir las parcialidades subsecuentes en la proporción que representen, dentro del total de las que faltan por liquidar, el monto total de la bonificación correspondiente a las primeras veinticuatro parcialidades. La bonificación que se derive del descuento de los recargos por las parcialidades restantes se hará mediante la reducción del número de parcialidades hasta el momento en que esta última bonificación sea igual al monto del saldo del adeudo denominado en unidades de inversión. Este beneficio se perderá si posteriormente se incumple por más de dos meses, el pago de alguna de las parcialidades restantes. También procederá la citada bonificación cuando se opte por pagar la totalidad del saldo del adeudo después de haber pagado las primeras veinticuatro parcialidades, en cuyo caso se diminuirá la primera bonificación del mencionado saldo.

"Lo dispuesto en los párrafos octavo, noveno y décimo de esta fracción no será aplicable a los adeudos fiscales que las autoridades fiscales hayan determinado o determinen mediante resolución que hubiera sido notificada al contribuyente.

"La Secretaría de Hacienda y Crédito Público establecerá mediante reglas de carácter general los mecanismos y requisitos necesarios para la aplicación de lo dispuesto en esta fracción.

"II. Las autoridades fiscales al autorizar el pago a plazos, ya sea en forma diferida o en parcialidades, exigirán que se garantice el interés fiscal dentro de los treinta días siguientes a la fecha en que hubiere sido autorizada la solicitud de pago a plazos, en los términos de este código y de su reglamento.

"En el caso de que las garantías ofrecidas sean las únicas que pueda otorgar el contribuyente, las autoridades fiscales podrán autorizar el pago a plazos cuando la garantía sea insuficiente para cubrir el crédito fiscal en los términos del artículo 141 de este código, siempre que se cumplan con los requisitos que establezca la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, mediante reglas de carácter general. Cuando en este último supuesto, las autoridades comprueben que el contribuyente puede ofrecer garantía adicional, podrán exigir la ampliación de la garantía, sin perjuicio de aplicar las sanciones que procedan. Si el contribuyente no amplía la garantía, se estará a lo dispuesto por la fracción III, inciso a) del presente artículo.

"III. Quedará revocada la autorización para pagar a plazos en forma diferida o en parcialidades, cuando:

"a) No se otorgue, desaparezca o resulte insuficiente la garantía del interés fiscal, sin que el contribuyente dé nueva garantía o amplíe la que resulte insuficiente.

"b) El contribuyente sea declarado en quiebra o solicite su liquidación judicial.

"c) El contribuyente deje de pagar tres parcialidades.

"En los supuestos señalados en los incisos anteriores las autoridades fiscales requerirán y harán exigible el saldo insoluto mediante el procedimiento administrativo de ejecución.

"No procederá la autorización a que se refiere este artículo, tratándose de contribuciones retenidas, trasladadas o recaudadas, así como de aquellas que debieron pagarse en el año de calendario en curso, o de las que debieron pagarse en los seis meses anteriores al mes en el que se solicite la autorización, excepto en los casos de aportaciones de seguridad social.

"No obstante lo previsto en el párrafo anterior, la autorización a que se refiere este artículo no procederá tratándose de contribuciones pagaderas en los plazos a que se refiere dicho párrafo, cuando las mismas se adeuden con motivo de importación o exportación.

"La autoridad fiscal podrá determinar y cobrar el saldo insoluto de las diferencias que resulten por la presentación de declaraciones, en las cuales, sin tener derecho al pago en parcialidades, los contribuyentes hagan uso en forma indebida de dicho pago en parcialidades."

Deriva del precepto transcrito que en él se establece la facultad discrecional para que las autoridades fiscales autoricen el pago a plazos, ya sea diferido o en parcialidades, de las contribuciones omitidas y de sus accesorios, determinados previamente por la autoridad o autodeterminados por el contribuyente.

También menciona la manera en que deben calcularse las parcialidades (que no pueden exceder de cuarenta y ocho), las bonificaciones a que tiene derecho el particular por el pago oportuno, la exigencia de garantizar el interés fiscal y los supuestos en los que la autorización de mérito puede ser revocada, al establecer en su fracción III que la autorización para pagar a plazos en forma diferida o en parcialidades quedará revocada cuando:

a) No se otorgue, desaparezca o resulte insuficiente la garantía del interés fiscal, sin que el contribuyente dé nueva garantía o amplíe la que resulte insuficiente.

b) El contribuyente sea declarado en quiebra o solicite su liquidación judicial.

c) El contribuyente deje de pagar tres parcialidades.

Hipótesis en las cuales, las autoridades fiscales requerirán y harán exigible el saldo insoluto mediante el procedimiento administrativo de ejecución.

Asimismo, dispone que la autorización es improcedente tratándose de contribuciones retenidas, trasladadas o recaudadas, las que debieron pagarse en ese año o en los seis meses anteriores en que se solicite (excepto los casos de aportaciones de seguridad social) y las contribuciones que se adeuden con motivo de importación o exportación.

Previendo que la autoridad fiscal puede determinar y cobrar el saldo insoluto de las diferencias que resulten por la presentación de declaraciones, en las cuales, sin tener derecho al pago en parcialidades, los contribuyentes hagan uso en forma indebida del pago en parcialidades.

Como se infiere de lo resumido, la autorización para que un particular pague en plazos un crédito fiscal debe entenderse como una facultad discrecional de las autoridades fiscales, y ese carácter implica, indudablemente, que no están obligadas a otorgarla.

Lo anterior es perfectamente comprensible, ya que en su carácter de acreedor, el fisco tiene derecho a recibir el pago del crédito fiscal en forma idéntica, íntegra e indivisible; esto es, a que el contribuyente lleve a cabo la exacta realización de la prestación debida, efectuando el pago de la cantidad a que asciende el crédito fiscal, de manera íntegra y de una sola vez; y en esas condiciones, para exceptuarse de esa regla general, el particular solamente podrá efectuar el pago en parcialidades si las autoridades fiscales le otorgan expresamente su autorización para que así lo haga.

En efecto, el artículo 1078 del Código Civil Federal establece que no se puede obligar al acreedor a recibir parcialmente las prestaciones en que consista la obligación, a menos que así se haya pactado expresamente, o cuando lo establezca la ley o que la deuda tuviere una parte líquida y otra ilíquida, en cuyo caso podrá exigir el acreedor y hacer el deudor el pago de la primera, sin esperar a que se liquide la segunda.

Por otro lado, el artículo 66 del Código Fiscal de la Federación, si bien no precisa la existencia de un pacto, contrato, convenio o acuerdo de voluntades entre el fisco y el contribuyente obligado para modificar los términos en que ha de cumplirse con la obligación tributaria, de sus disposiciones se infiere la necesidad de que, además de la solicitud que presente el deudor para cubrir un crédito fiscal a través de parcialidades y los pagos de éstas que efectúe, debe existir un acto jurídico por parte de las autoridades hacendarias en forma de autorización.

Efectivamente, del mencionado precepto se infiere que una vez que el contribuyente presente la solicitud para efectuar el pago de un crédito en parcialidades, haciendo la propuesta respectiva en cuanto al número de parcialidades y el monto de éstas, incluyendo su actualización, multas y demás accesorios, así como la garantía que ofrece, la autoridad hacendaria emitirá una resolución donde se pronuncie sobre la procedencia o improcedencia de la solicitud, si acepta o modifica las condiciones en que el particular pretende efectuar el pago a plazos (número y monto de las parcialidades, etcétera), y si la garantía ofrecida es suficiente para cubrir el monto del crédito, pues de no ser así, está facultada para pedir su ampliación y dicha garantía deberá ser exhibida por el solicitante dentro de los treinta días siguientes a la fecha en que sea autorizada la solicitud de pago a plazos, como lo prevé la fracción II del mismo artículo 66 del Código Fiscal Federal, que al efecto establece:

"Artículo 66.

"...

"II. Las autoridades fiscales al autorizar el pago a plazos, ya sea en forma diferida o en parcialidades, exigirán que se garantice el interés fiscal dentro de los treinta días siguientes a la fecha en que hubiere sido autorizada la solicitud de pago a plazos, en los términos de este código y de su reglamento.

"En el caso de que las garantías ofrecidas sean las únicas que pueda otorgar el contribuyente, las autoridades fiscales podrán autorizar el pago a plazos cuando la garantía sea insuficiente para cubrir el crédito fiscal en los términos del artículo 141 de este código, siempre que se cumplan con los requisitos que establezca la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, mediante reglas de carácter general. Cuando en este último supuesto, las autoridades comprueben que el contribuyente puede ofrecer garantía adicional, podrán exigir la ampliación de la garantía, sin perjuicio de aplicar las sanciones que procedan. Si el contribuyente no amplía la garantía, se estará a lo dispuesto por la fracción III, inciso a) del presente artículo."

En efecto, la garantía ofrecida por quien solicite pagar a plazos un crédito fiscal debe ser suficiente para garantizarlo y, además, exhibirse dentro de los treinta días siguientes a la fecha en que hubiere sido autorizada dicha solicitud, toda vez que su falta de exhibición (junto con el hecho de que el contribuyente sea declarado en quiebra o solicite su liquidación judicial, o bien, que deje de pagar tres parcialidades) da lugar a que la autorización sea revocada.

Lo anterior se corrobora con la exposición de motivos de la reforma más reciente al precepto que se analiza, publicada en el Diario Oficial de la Federación del treinta y uno de diciembre de mil novecientos ochenta y ocho, que señala sobre el particular:

"Cámara de Origen: Diputados

"Exposición de motivos

"México D.F., a 13 de noviembre de 1998

"Iniciativa del Ejecutivo

"Ciudadanos

"Secretarios de la Cámara de Diputados

del Honorable Congreso de la Unión.

"Presentes.

"El Ejecutivo Federal a mi cargo, por su digno conducto, somete a la consideración del H. Congreso de la Unión, la presente iniciativa del decreto que modifica diversas leyes fiscales y otros ordenamientos federares.

"El sistema fiscal es el instrumento con que cuenta el Estado para obtener los recursos necesarios para financiar los servicios públicos. Por mandato constitucional este instrumento debe cumplir con los principios de generalidad, equidad y proporcionalidad. Asimismo, debe buscar que la estructura impositiva provoque las menores trabas al desarrollo de las actividades productivas de individuos y empresas evitando con ello afectar las posibilidades de crecimiento económico y la generación de empleos.

"Las reformas efectuadas en las últimas dos décadas han permitido consolidar al sistema fiscal mexicano como eficiente, moderno y competitivo en el marco de una economía más abierta. No obstante, dicha transformación no fue acompañada en todos los casos con medidas tendentes a lograr los niveles recaudatorios requeridos por el país. En el periodo que va de 1980 a 1997, los ingresos tributarios del gobierno federal se redujeron en 0.72% del PIB.

"Esta reducción de ingresos tributarios contrasta con los requerimientos de mayor gasto público tanto en lo social, derivado del incremento poblacional de cincuenta por ciento en el periodo señalado, como en lo relativo a la infraestructura pública, producto de la transición hacia una economía abierta.

"Si bien se ha avanzado en mejorar la eficiencia y equidad de nuestra estructura tributaria es posible avanzar aún más en estos aspectos corrigiendo algunas deficiencias. No obstante, es prioritario avanzar en el fortalecimiento de la recaudación. Es claro que la función fundamental del gobierno es la de proveer servicios e infraestructura pública y que ello sólo se puede realizar adecuadamente en la medida en que se cuenten con los recursos suficientes.

"Iniciativa de modificaciones fiscales que se presenta a la consideración de ese H. Congreso plasma los resultados del análisis de nuestro sistema fiscal, constituyendo un paso importante en la dirección de mejorar la equidad y la eficiencia del sistema fiscal y particularmente, en el fortalecimiento de su capacidad recaudatoria.

"Las propuestas que contiene la iniciativa se dividen en cinco grupos.

"Medidas para fortalecer la capacidad recaudatoria del sistema tributario

"Fortalecimiento de los impuestos especiales

"Combate a la evasión y elusión fiscal

"Medidas para promover la inversión

"Medidas para mejorar la equidad

"Medidas para fortalecer el federalismo fiscal

"Adecuaciones complementarias

"I. Medidas para fortalecer la capacidad recaudatoria del sistema tributario.

"...

"5. Precisiones en materia de pagos en parcialidades y establecimiento del plazo para garantizar el interés fiscal.

"Con la finalidad de apoyar a los contribuyentes que tienen a su cargo créditos fiscales que no han sido cubiertos oportunamente, el Código Fiscal de la Federación prevé que el pago de las contribuciones podrá efectuarse a plazos, ya sea en forma diferida o en parcialidades, permitiendo de esta manera su regularización.

"Asimismo, dicho ordenamiento señala que el pago de contribuciones en forma diferida o en parcialidades estará condicionado a que los contribuyentes otorguen la garantía del interés fiscal. Sin embargo, no se establece en el Código Fiscal de la Federación el plazo para cumplir dicha obligación ni la consecuencia derivada de su incumplimiento. En tal virtud, se sugiere establecer un plazo de 30 días contados a partir de la fecha en que se dé la autorización, tal como se prevé actualmente en la resolución miscelánea fiscal. Además, se propone que la citada autorización quede revocada cuando el contribuyente que solicite el pago a plazos de contribuciones no otorgue la garantía del interés fiscal en el plazo establecido."

Así como la tesis plenaria que a continuación se transcribe y que es aplicable por analogía, pues el contenido de la disposición a que se refiere es similar a la fracción II del artículo 66 en comento:

"CONTRIBUCIONES OMITIDAS Y SUS ACCESORIOS, PAGO DIFERIDO O EN PARCIALIDADES. EL ARTÍCULO 66, PÁRRAFO TERCERO, FRACCIÓN I, DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, QUE FACULTA A LA AUTORIDAD FISCAL PARA REVOCAR SU AUTORIZACIÓN CUANDO DESAPAREZCA O RESULTE INSUFICIENTE LA GARANTÍA DEL INTERÉS FISCAL, NO VIOLA LA GARANTÍA DE AUDIENCIA (LEGISLACIÓN VIGENTE EN MIL NOVECIENTOS NOVENTA Y CINCO). El Tribunal Pleno de la Suprema Corte sostiene el criterio de que en materia impositiva no es necesario que sea previa la garantía de audiencia, ya que el impuesto es una prestación unilateral y obligatoria y la audiencia que se otorga a los causantes es generalmente posterior a la aplicación del impuesto, pues es entonces cuando existe la posibilidad de que los interesados impugnen, ante las propias autoridades, el monto y cobro correspondientes y basta que la ley otorgue el derecho de combatir la fijación del gravamen, para que en materia hacendaria se cumpla con dicha garantía constitucional, criterio que puede consultarse en la tesis de jurisprudencia número 79, visible en el Apéndice al Semanario Judicial de la Federación 1917-1995, Tomo I, Materia Constitucional, página 93, de rubro: ‘AUDIENCIA, GARANTÍA DE. EN MATERIA IMPOSITIVA, NO ES NECESARIO QUE SEA PREVIA.’. En congruencia con tal criterio, debe decirse que la circunstancia de que el artículo 66, párrafo tercero, fracción I, del Código Fiscal de la Federación, faculte a la autoridad fiscal a revocar la autorización de pago a plazos en forma diferida o en parcialidades de las contribuciones omitidas y sus accesorios, así como a hacer efectivo un crédito fiscal previamente determinado, cuando desaparece o resulta insuficiente la garantía del interés fiscal, sin que el contribuyente dé nueva garantía o amplíe la que resulte insuficiente, no es violatoria de la garantía de audiencia consagrada en el artículo 14 constitucional. Esto es así, porque con la citada facultad no se está privando al particular de derecho alguno, en tanto que el adeudo fue determinado y aquél pudo, en su caso, impugnarlo, pero si dicho adeudo ha quedado firme y el contribuyente no lo cubre en los términos establecidos, la ley permite hacerlo efectivo. Además, las resoluciones fiscales apoyadas en el mencionado artículo 66 pueden ser impugnadas mediante el recurso de revocación que señala el propio Código Fiscal de la Federación y, en su caso, a través del juicio de nulidad ante el Tribunal Fiscal de la Federación, los cuales permiten que el gobernado se defienda, respetándose así las formalidades esenciales del procedimiento exigidas por el precepto constitucional de referencia." (Novena Época. Instancia: Pleno. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta. Tomo: XII, septiembre de 2000. Tesis: P. CXLII/2000. Página: 19).

De lo anteriormente apuntado es de concluirse que en términos del artículo 66 del Código Fiscal de la Federación, una vez recibida la solicitud del particular para efectuar el pago de un crédito fiscal a través de parcialidades, la autoridad debe emitir una resolución donde expresamente se pronuncie sobre la procedencia o improcedencia de dicha solicitud y si acepta o modifica los términos en que el particular le propone extinguir su obligación tributaria, en virtud de que el dictado de esa resolución constituye el acto jurídico indispensable para poder considerar que el fisco federal, en su carácter de acreedor, ha otorgado su autorización para modificar la forma en que el contribuyente debe cumplir con su obligación tributaria, pagando el crédito fiscal determinado mediante parcialidades.

De esa manera, si la autoridad no emite dicha autorización, al no existir en materia fiscal la figura de la afirmativa ficta, el particular continuará obligado a entregar la cantidad a que asciende el crédito a su cargo, en forma íntegra y de una sola vez, para de esa manera satisfacer los requisitos objetivos de identidad, integridad e indivisibilidad del pago o cumplimiento de su obligación tributaria.

Así, puede entenderse que el hecho de que el artículo 66 del Código Fiscal de la Federación permita al particular efectuar el pago de un crédito fiscal autodeterminado, en el número de parcialidades y en los términos que él proponga, a partir de la sola presentación de la solicitud correspondiente, esto es, del "aviso de opción o solicitud para pagar adeudos en parcialidades", ello constituye una situación que si bien establece ese beneficio en favor del contribuyente, tiene el carácter de provisional y está condicionada al dictado de la autorización aludida.

El carácter provisional de la situación que se genera con la presentación del mencionado aviso y el pago de las parcialidades en los términos propuestos por el particular, así como su condicionamiento al dictado de una resolución donde se autorice expresamente esa forma de cumplir con la obligación fiscal, queda evidenciado con la propia naturaleza del pago o cumplimiento que, como ya se dijo, debe ser cumplido en forma idéntica, íntegra y de una sola vez, y siendo esto así, la posibilidad de que el contribuyente pague en parcialidades su crédito proviene de la existencia de una facultad del fisco para que se lo autorice expresamente por disposición de la regla especial de consentimiento contenida en el artículo 2078 del Código Civil Federal, conforme al cual, el pago en parcialidades no constituye un derecho del deudor, ya que sin el consentimiento del acreedor aquél quedará obligado a cumplir con el principio de indivisibilidad, atento la modalidad de pago preexistente.

Además, la necesidad de que se emita esa resolución por parte de las autoridades hacendarias es notoria en el artículo 66 del Código Fiscal de la Federación, que en todo momento se refiere a la atribución de la autoridad fiscal para autorizar el pago en parcialidades, así como a la fecha en que se conceda, la cual sirve como punto de referencia para calcular el saldo inicial, el monto de las parcialidades y las bonificaciones por pago oportuno, diferenciando esa fecha de autorización del mes en que ésta se solicite, como se advierte en su fracción I, que dice a la letra:

"Artículo 66.

"...

"I. La primera parcialidad será el resultado de dividir el saldo del adeudo inicial a la fecha de autorización, entre el número de parcialidades solicitadas.

"Para efectos de esta fracción, el saldo del adeudo inicial a la fecha de autorización, se integrará por la suma de los siguientes conceptos:

"a) El monto de las contribuciones omitidas actualizado desde el mes en que se debieron pagar y hasta aquel en que se conceda la autorización.

"b) Las multas que correspondan actualizadas desde el mes en que se debieron pagar y hasta aquel en que se conceda la autorización.

"c) Los accesorios distintos de las multas que tenga a su cargo el contribuyente.

"La actualización que corresponda al periodo mencionado se efectuará conforme a lo previsto por el artículo 17-A de este código.

"El saldo que se utilizará para el cálculo de las parcialidades restantes, será el resultado de restar la primera parcialidad al saldo del adeudo inicial a que se refiere el primer párrafo de esta fracción. El saldo que resulte conforme a este párrafo se expresará en unidades de inversión vigentes al momento de la autorización de pago en parcialidades, de conformidad con las disposiciones expedidas por el Banco de México.

"La segunda y siguientes parcialidades se calcularán tomando en consideración el saldo expresado en unidades de inversión a que se refiere el párrafo anterior y el promedio de las tasas de recargos por prórroga determinadas conforme a la Ley de Ingresos de la Federación correspondientes al mes en que se solicite la autorización y a los dos meses anteriores, debiendo calcularse para el número de parcialidades restantes, montos idénticos denominados en unidades de inversión, que a valor presente, descontados al promedio de las tasas de recargos antes mencionado, sumen el saldo del adeudo inicial menos la primera parcialidad.

"La Secretaría de Hacienda y Crédito Público establecerá en los formatos de pago que entregará al contribuyente en forma semestral, los montos a pagar mensualmente en unidades de inversión. Al momento del pago, los montos en unidades de inversión se reexpresarán en pesos conforme al índice que para estos efectos reporte el Banco de México a la fecha en que se efectúe el pago.

"Cuando no se paguen oportunamente los montos de las parcialidades autorizadas, el contribuyente estará obligado a pagar recargos por prórroga sobre la totalidad de la parcialidad no cubierta oportunamente. En este caso, la Secretaría de Hacienda y Crédito Público modificará al término del semestre correspondiente el monto a pagar en unidades de inversión de las parcialidades restantes.

"En caso de que el contribuyente cubra, en tiempo y monto, las primeras doce parcialidades, la tasa de recargos que se hubiera establecido para el crédito, se reducirá en un 10% para efectos de calcular las parcialidades restantes. El contribuyente perderá este beneficio si posteriormente incumple, en tiempo o en monto, el pago de alguna de las parcialidades restantes. En este caso, la Secretaría de Hacienda y Crédito Público modificará al término del semestre correspondiente el monto a pagar en unidades de inversión de las parcialidades restantes.

"Los contribuyentes que cubran, en tiempo y monto la totalidad de las parcialidades convenidas, recibirán una bonificación del 5% calculada sobre el saldo del adeudo inicial actualizado desde el mes correspondiente a la autorización del pago en parcialidades y hasta el mes en que se liquide la última de ellas, siempre que el número de parcialidades autorizadas y pagadas sea igual o superior a veinticuatro.

"Cuando el número de parcialidades autorizadas sea superior a veinticuatro, los contribuyentes recibirán una bonificación equivalente a la diferencia entre el monto de los recargos pagados efectivamente en las primeras veinticuatro parcialidades más los pendientes de pago por el plazo autorizado y el monto de los recargos que se hubieren determinado y pagado en el mismo periodo, tomando en consideración una reducción del 25% de la tasa establecida para tales efectos, sin considerar la reducción de la tasa a que se refiere el octavo párrafo de esta fracción ni la bonificación establecida en el párrafo anterior. La diferencia de los montos señalados se expresará en unidades de inversión vigentes al momento del pago. Esta bonificación en ningún caso dará derecho a devolución, compensación o acreditamiento alguno.

"La bonificación a que se refiere el párrafo anterior procederá cuando los contribuyentes hubieran cubierto en tiempo y en monto las primeras veinticuatro parcialidades. Para estos efectos, se podrán reducir las parcialidades subsecuentes en la proporción que representen, dentro del total de las que faltan por liquidar, el monto total de la bonificación correspondiente a las primeras veinticuatro parcialidades. La bonificación que se derive del descuento de los recargos por las parcialidades restantes se hará mediante la reducción del número de parcialidades hasta el momento en que esta última bonificación sea igual al monto del saldo del adeudo denominado en unidades de inversión. Este beneficio se perderá si posteriormente se incumple por más de dos meses, el pago de alguna de las parcialidades restantes. También procederá la citada bonificación cuando se opte por pagar la totalidad del saldo del adeudo después de haber pagado las primeras veinticuatro parcialidades, en cuyo caso se disminuirá la primera bonificación del mencionado saldo.

"Lo dispuesto en los párrafos octavo, noveno y décimo de esta fracción no será aplicable a los adeudos fiscales que las autoridades fiscales hayan determinado o determinen mediante resolución que hubiera sido notificada al contribuyente.

"La Secretaría de Hacienda y Crédito Público establecerá mediante reglas de carácter general los mecanismos y requisitos necesarios para la aplicación de lo dispuesto en esta fracción."

También lo corrobora el contenido de la fracción II del mismo artículo 66, transcrita en párrafos anteriores, donde se establece que las autoridades fiscales al autorizar el pago a plazos, ya sea en forma diferida o en parcialidades, exigirán que se garantice el interés fiscal dentro de los treinta días siguientes a la fecha en que hubiere sido autorizada la solicitud de pago a plazos, en los términos de ese código y de su reglamento.

De ahí que al disponer dicho precepto que la autoridad fiscal podrá autorizar el pago de contribuciones diversas a las retenidas, trasladadas o recaudadas, no puede interpretarse de ninguna manera en el sentido de que dichas autoridades estén obligadas a autorizar invariablemente el pago de contribuciones en parcialidades; tampoco que con la sola presentación de la solicitud correspondiente, si dichas autoridades no objetan los pagos provisionales que efectúe el particular, se debe entender que otorgan una autorización tácita pues, se reitera, atendiendo al principio de indivisibilidad del pago o cumplimiento de la obligación tributaria, se requiere que el acreedor, en este caso, las autoridades fiscales, otorguen su consentimiento expreso para que el crédito a cargo del particular pueda ser pagado en parcialidades.

Lo anterior se corrobora aún más con lo previsto en el artículo 59 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación, que reza:

"Artículo 59. Para los efectos de la autorización del pago a plazos a que se refiere el artículo 66 del código, la solicitud deberá presentarse ante la autoridad administradora correspondiente, acompañando a dicha solicitud, cuando se trate de contribuyentes que se dediquen a actividades empresariales, un informe acerca del movimiento de efectivo en caja y bancos, correspondiente al plazo que se solicita.

"Cuando el contribuyente solicite autorización en los términos de este artículo, en tanto se resuelve su solicitud deberá pagar mensualmente parcialidades actualizadas a treintaiseisavas partes, considerando inclusive los recargos causados conforme a la tasa prevista en el artículo 21 del código hasta la fecha en que se resuelve la solicitud respectiva; cuando dicha solicitud sea para cubrir parcialidades menores a treinta y seis meses, los pagos que deberá hacer mensualmente el contribuyente se efectuarán en proporción a lo solicitado. A más tardar el día hábil siguiente a la fecha en que se presente la solicitud respectiva, deberá efectuarse el pago de la primera parcialidad.

"Cuando el contribuyente deje de pagar o pague fuera de plazo cualquiera de las parcialidades a que se refiere el párrafo anterior, se considerará, por ese solo hecho, que ha desistido de su solicitud, debiendo cubrirse el saldo insoluto con recargos, a partir de la fecha en que debió hacerse el pago, los que se causarán a la tasa prevista en el artículo 21 del código."

Como puede advertirse, esta última disposición establece que la presentación del aviso de opción o solicitud para pagar adeudos en parcialidades, en términos del artículo 66 del Código Fiscal de la Federación, permite al particular efectuar el pago del crédito autodeterminado en parcialidades, en tanto la autoridad resuelve sobre su solicitud; pero en caso de que deje de pagar o pague fuera de plazo cualquiera de las parcialidades, se considerará por ese solo hecho que ha desistido de su solicitud, quedando obligado a cubrir el saldo insoluto con recargos a partir de la fecha en que debió hacerse el pago.

De lo antes anotado se obtiene que cuando el contribuyente presenta el "aviso de opción o solicitud para pagar adeudos en parcialidades", en caso de que la autoridad no emita una resolución donde autorice expresamente dicha solicitud y el particular deje de pagar las parcialidades correspondientes, la exigibilidad del crédito no deriva de la revocación de una autorización tácita para cubrirlo de esa manera, sino de considerar que ante el impago del contribuyente, éste ha desistido de la solicitud para que se le concediera dicho beneficio, lo cual hace que el saldo insoluto, con los recargos desde la fecha en que debió hacerse el pago, pueda exigirse a través del procedimiento administrativo de ejecución; toda vez que la existencia y exigibilidad de un crédito autodeterminado por el particular no está condicionado a que la autoridad emita una resolución, sino únicamente a que el mandamiento de ejecución le sea notificado, sin perjuicio del ejercicio de la facultad de comprobación que tiene la autoridad fiscal para revisar si la autodeterminación del tributo se hizo conforme a derecho.

Es aplicable sobre este último aspecto, la jurisprudencia 16/2000 establecida por esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia, al resolver la contradicción de tesis 54/99, entre las sustentadas por los Tribunales Colegiados Primero del Quinto Circuito y Segundo del Sexto Circuito, que es del siguiente tenor:

"PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO DE EJECUCIÓN. PROCEDE CON MOTIVO DEL INCUMPLIMIENTO EN EL PAGO EN PARCIALIDADES EN QUE INCURRE EL CONTRIBUYENTE QUE AUTODETERMINÓ EL CRÉDITO FISCAL SI EXISTE UNA RESOLUCIÓN EJECUTIVA DE LA AUTORIDAD DEBIDAMENTE NOTIFICADA. De la interpretación armónica de los artículos 145 a 151 del Código Fiscal de la Federación, en relación con los diversos 59, 66 y 68 del propio ordenamiento legal, se concluye por una parte, que el ejercicio de las facultades de comprobación es de naturaleza discrecional y por otra, que el procedimiento económico-coactivo requiere para su procedibilidad de un título que traiga aparejada ejecución, esto es, de una resolución administrativa que dé certeza o defina una situación legal, que demuestre la existencia de una obligación patrimonial determinada, líquida y exigible en el momento en que se intenta el procedimiento en contra del contribuyente. De lo anterior se infiere que del solo incumplimiento de pago de las parcialidades autorizadas al contribuyente que se autodeterminó un crédito fiscal, derivan las consecuencias consistentes en la revocación de la autorización relativa y la de tornar exigible el crédito adeudado; sin embargo, para incoar el procedimiento administrativo, es menester que la autoridad competente emita una resolución consistente en el requerimiento de pago al contribuyente que la legitime para intentar aquél; lo anterior, sin perjuicio del ejercicio de la facultad de comprobación que tiene la autoridad fiscal para revisar si la autodeterminación del tributo se hizo conforme a derecho." (Novena Época. Instancia: Segunda Sala. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta. Tomo: XI, febrero de 2000. Tesis: 2a./J. 16/2000. Página: 203).

Criterio que no se contrapone con lo antes asentado pues, como se advierte de su contenido, esa jurisprudencia se pronunció sobre la existencia y exigibilidad de un crédito fiscal autodeterminado, cuyo pago haya solicitado el contribuyente efectuar en parcialidades, no sobre la forma expresa o tácita que puede revestir la autorización que recaiga ante dicha solicitud.

De lo anteriormente razonado se puede concluir que la sola presentación de la solicitud del particular para que se le autorice el pago de un crédito a plazos, sea diferido o en parcialidades, y el hecho de que la autoridad acepte los pagos parciales que realice aquél, sin hacer objeción alguna, no puede entenderse como una autorización tácita pues, como ya se ha reiterado, para que el contribuyente pueda cumplir con esa obligación tributaria mediante parcialidades, resulta indispensable que la autoridad exactora emita una resolución en la que, ejerciendo su facultad discrecional, lo autorice expresamente, ya que sólo de esa manera determinará la situación del particular frente a la solicitud que le presenta, creando una relación jurídica concreta entre las obligaciones que asume el solicitante para cumplir en esa forma con su obligación tributaria y las prerrogativas que le concede la autoridad en relación con el crédito fiscal que le dio origen.

De conformidad con lo antes expuesto, esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación concluye que el criterio que debe prevalecer es el que se plasma en la siguiente tesis jurisprudencial, conforme a lo dispuesto en los artículos 192, tercer párrafo y 197 de la Ley de Amparo:

-En atención a los principios de identidad, integridad e indivisibilidad del pago a que tiene derecho el fisco en su carácter de acreedor, el contribuyente debe llevar a cabo la exacta realización de la prestación debida y efectuar el pago de manera íntegra y de una sola vez. Ahora bien, esa regla general admite la excepción de que el particular podrá realizar el pago en parcialidades, de conformidad con el artículo 66 del Código Fiscal de la Federación, si las autoridades fiscales lo autorizan expresamente, previa solicitud del contribuyente, pues según lo dispuesto en el artículo 2078 del Código Civil Federal, aplicado supletoriamente, no puede obligarse al acreedor a recibir parcialmente el pago, a menos que así se haya pactado expresamente o cuando lo establezca la ley. Esto es, en términos del referido artículo 66, una vez recibida la solicitud del particular para efectuar el pago de un crédito fiscal a través de parcialidades, la autoridad debe emitir una resolución donde expresamente se pronuncie sobre su procedencia, y si acepta o modifica los términos en que el particular le propone extinguir su obligación tributaria otorga su autorización para modificar la forma en que el contribuyente debe cumplir con su obligación tributaria pagando el crédito fiscal determinado mediante parcialidades. Por tanto, la sola presentación de la solicitud del particular para efectuar el pago de un crédito fiscal en parcialidades, y la recepción de los pagos sin objeción alguna por parte de la autoridad hacendaria, no implican autorización tácita para cumplir con la obligación fiscal, toda vez que en materia tributaria no existe la figura de la afirmativa ficta, de manera que el particular continuará obligado a entregar la cantidad a que asciende el crédito a su cargo en forma íntegra y de una sola vez.

Por lo expuesto y fundado se resuelve:

PRIMERO.-Sí existe la contradicción de tesis a que este expediente se refiere.

SEGUNDO.-Se declara que debe prevalecer, con carácter de jurisprudencia, el criterio precisado por esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en el último considerando de esta resolución.

N.; remítase testimonio de la presente resolución a los Tribunales Colegiados de Circuito que sostuvieron criterios contradictorios y la tesis de jurisprudencia que se establece en esta resolución a la Coordinación General de Compilación y Sistematización de Tesis, así como de la parte considerativa correspondiente para su publicación en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, y hágase del conocimiento del Pleno y de la Primera Sala de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, y de los Tribunales Colegiados de Circuito y Juzgados de Distrito la tesis jurisprudencial que se sustenta en la presente resolución, en acatamiento a lo previsto en el artículo 195 de la Ley de Amparo; y en su oportunidad archívese el toca.

Así lo resolvió la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación por unanimidad de cuatro votos de los señores Ministros: G.D.G.P., S.S.A.A., G.I.O.M. y presidente en funciones J.D.R.. Ausente el señor M.J.V.A.A. por licencia concedida por el Pleno. Fue ponente el primero de los señores Ministros antes mencionados.