Ejecutoria de Suprema Corte de Justicia, Primera Sala

AMPARO EN REVISIÓN 1914/2005. OPERADORA DE HOTELES DE OCCIDENTE, S.A. DE C.V. Y OTRAS.

CONSIDERANDO QUE:

PRIMERO. Competencia. Esta Primera S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación es competente para conocer del presente juicio de amparo en revisión, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 107, fracción VIII, inciso a), de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos; 84, fracción I, inciso a), de la Ley de Amparo y 21, fracción XI, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación; en relación con los puntos segundo y cuarto, en relación con el tercero, fracción II, del Acuerdo General número 5/2001, del Tribunal Pleno de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, de fecha veintiuno de junio de dos mil uno, publicado en el Diario Oficial de la Federación el día veintinueve del mismo mes y año, toda vez que se interpuso en contra de una sentencia dictada por un J. de Distrito en la audiencia constitucional de un juicio de amparo en el que se cuestionó la constitucionalidad de una ley federal, como lo es la Ley del Impuesto al Valor Agregado, subsistiendo el problema de inconstitucionalidad planteado.

Cabe señalar que en el caso no se justifica la competencia del Tribunal Pleno para conocer del presente asunto, en términos del punto tercero, fracción II, del Acuerdo General Plenario 5/2001, en virtud de que la resolución del mismo no implica la fijación de un criterio de importancia o trascendencia para el orden jurídico nacional ni reviste un interés excepcional, considerando que, sobre el tema planteado, existen precedentes aplicables.

SEGUNDO. Oportunidad. Toda vez que el Tribunal Colegiado que tuvo conocimiento del presente asunto no analizó si el mismo fue interpuesto oportunamente, resulta necesario verificar dicha circunstancia.

El presente recurso de revisión fue interpuesto oportunamente, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 86 de la Ley de Amparo, pues de las constancias de autos se advierte que la sentencia dictada por el J. Segundo de Distrito en Materia Administrativa en el Estado de Nuevo León fue notificada por lista a la quejosa el uno de febrero de dos mil cinco, surtiendo efectos el día dos del mismo mes y año, de conformidad con lo dispuesto por la fracción II del artículo 34 de la Ley de Amparo.

Así, el plazo de diez días que señala el primero de los numerales mencionados empezó a correr el día siguiente hábil, tres de febrero y concluyó el dieciséis de febrero, ambos de dos mil cinco, debiéndose descontar los días cinco, seis, doce y trece de febrero, todos ellos de dos mil cinco, por ser inhábiles.

En tales condiciones, dado que de autos se desprende que el recurso de revisión fue interpuesto por la parte quejosa el día dieciséis de febrero de dos mil cinco, se concluye que el recurso de revisión se interpuso oportunamente.

TERCERO. Problemática jurídica a resolver. En el presente asunto, deberá dilucidarse si los agravios formulados por la parte recurrente -relativos al análisis efectuado por el a quo en relación con la constitucionalidad del artículo 29, fracción VII, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado-, son suficientes para desvirtuar las razones por las cuales le fue negado el amparo a las quejosas, a fin de determinar si debe modificarse o revocarse la sentencia recurrida, o bien, si ésta debe ser confirmada.

CUARTO. Cuestiones necesarias para resolver el asunto. Las consideraciones necesarias para resolver el presente asunto son las que a continuación se sintetizan.

1. A través de la demanda de garantías, las empresas quejosas enderezan los siguientes conceptos de violación.

1.1. En su primer concepto de violación las sociedades mercantiles quejosas plantean la inconstitucionalidad del artículo 29, fracción VII, en relación con el 2o. A, ambos de la Ley del Impuesto al Valor Agregado en vigor a partir del primero de enero de dos mil cuatro, al estimar que resultan violatorios de la garantía de equidad tributaria, consagrada por el artículo 31, fracción IV, de la Constitución General de la República.

En primer término, las quejosas desarrollan el contenido y alcance de la garantía de equidad tributaria, haciendo particular énfasis en lo que concierne a su aplicación en el caso del impuesto al valor agregado, en relación con lo cual señalan que dicho principio constitucional debe alcanzar a los sujetos pasivos del gravamen, pero también a los actos o actividades que constituyen su objeto, según su propia naturaleza y sus características.

En este contexto, precisan que la legislación fiscal debe otorgar un trato equitativo a las personas que realicen los mismos actos o actividades y, asimismo, debe implicar la aplicación de tasas iguales a bases iguales, de tal manera que, en el caso concreto, todas las empresas que prestan servicios de hotelería y conexos en el territorio nacional deben ser tratadas de manera equitativa.

Posteriormente, dichas empresas hacen referencia a los elementos esenciales de la contribución, según se desprenderían de diversas disposiciones de la Ley del Impuesto al Valor Agregado; en relación con la tasa del impuesto, señalan que los artículos 29, fracción VII, y 2o. A de dicho ordenamiento, establecen la del 0% para la exportación de bienes y servicios, precisando que -a su juicio- el legislador habría establecido una ficción jurídica, al determinar que los servicios de hotelería prestados en México por un residente en el país fueran considerados como exportación.

Precisan que las restantes fracciones del artículo 29 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado tendrían como denominador común el que los bienes o servicios son aprovechados en el extranjero. En su concepto, dicha distinción tendría como único fin el otorgamiento de la tasa del 0%, no permitiendo su aplicación a los servicios prestados a extranjeros, cuando éstos no los utilicen con la intención de participar en congresos, convenciones, exposiciones o ferias, que se realicen en territorio nacional.

Las empresas quejosas señalan que se estaría otorgando un trato desigual a los mismos actos o actividades, señalando que aquellas personas que presten servicios de hotelería a turistas extranjeros que ingresen al país con objetivos distintos a la participación en dichas ferias o convenciones, no podrían beneficiarse con el tratamiento preferencial establecido en la fracción VII del artículo 29 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, y ello a pesar de que el prestador de servicios llevaría a cabo la misma actividad, motivo por el cual se evidenciaría que la distinción obedece a las características particulares del prestatario.

En este contexto, las empresas peticionarias de garantías señalan que no existe una razón jurídica o extrafiscal que justifique la distinción, estimando que ésta se establece en base a elementos ajenos al causante. Posteriormente, proceden a la invocación de diversas tesis aisladas y de jurisprudencia, de Tribunales Colegiados de Circuito y de este Alto Tribunal, relacionadas a la garantía de equidad en materia tributaria.

Una vez precisado lo anterior, las quejosas proceden a la distinción entre la tasa del 0% y la exención para efectos del impuesto al valor agregado, señalando que la primera fue concebida como un beneficio para el consumidor, mientras que la segunda habría sido establecida como un beneficio para el causante. Al respecto, aducen que ambas figuras jurídicas tendrían como efecto que el consumidor no resintiera el impacto del gravamen, y que ambas tendrían la misma naturaleza y efecto económico.

Con base en estas consideraciones, argumentan que la tasa del 0% es igual a la exención del gravamen, constituyendo un régimen preferencial e, inclusive, se traduciría en una "exención absoluta", la cual resulta violatoria del principio constitucional de equidad, al no justificarse que se otorgue un trato dispar a sujetos que se encuentran bajo la misma hipótesis. Como apoyo a sus argumentos, citan la tesis de rubro: "ACTIVO, IMPUESTO AL. LA EXENCIÓN DE ESTE IMPUESTO A LAS EMPRESAS QUE COMPONEN EL SISTEMA FINANCIERO VIOLA EL PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA."

Por otra parte, las empresas quejosas hacen valer que los fines extrafiscales deben desprenderse de la propia norma o del proceso legislativo del cual derivó ésta, soportando lo anterior en las tesis aisladas de rubro: "EXENCIONES TRIBUTARIAS. LAS RAZONES PARA JUSTIFICARLAS DEBEN DESPRENDERSE CLARAMENTE DE LA LEY O EXPRESARSE EN EL PROCESO LEGISLATIVO EN QUE SE SUSTENTAN." y "CONTRIBUCIONES, FINES EXTRAFISCALES. CORRESPONDE AL PODER LEGISLATIVO ESTABLECERLOS EXPRESAMENTE EN EL PROCESO DE CREACIÓN DE LAS MISMAS."

A juicio de dichas sociedades mercantiles, en el caso que nos ocupa, no se habría justificado debidamente el establecimiento de la distinción reclamada, toda vez que el legislador se habría propuesto "estimular el turismo de negocios", lo cual no se cumpliría, en razón de que las disposiciones reclamadas limitarían el trato preferencial establecido, mismo que debió haber sido otorgado a todo contribuyente que preste servicios de hotelería a turistas, nacionales o extranjeros, que aprovechen los mismos como consecuencia de atender algún negocio (con independencia de su asistencia a congresos, convenciones o ferias).

Por último, previo a la reiteración de su conclusión en el sentido de que no existiría razón jurídica o extrafiscal que justificara el trato distintivo del que se duelen, dichas empresas señalan que no apreciarían en la redacción de la disposición reclamada la búsqueda de algún fin extrafiscal encaminado a proteger o ayudar a clases débiles.

En lo que hace al efecto de la protección constitucional, las quejosas señalan que éste sería el de desincorporar de su esfera jurídica la obligación tributaria de pago del impuesto al valor agregado, conclusión ésta que es soportada en su apreciación en el sentido de que el tratamiento fiscal reclamado constituiría una exención que afectaría al sistema impositivo de dicho gravamen, así como en la tesis aislada de la Segunda S. de este Alto Tribunal de rubro: "LEYES TRIBUTARIAS. EFECTOS DEL AMPARO CUANDO SE DECLARA LA INCONSTITUCIONALIDAD DE UNA NORMA QUE PREVÉ UNA EXENCIÓN PARCIAL DEL TRIBUTO."

1.2. A través del segundo concepto de violación, las empresas quejosas plantean la inequidad de las disposiciones reclamadas, reiterando diversas consideraciones planteadas en su primer concepto de violación.

Al respecto, si bien los planteamientos efectuados en el primer concepto de violación los referían al hecho de que se distinguiera atendiendo a los objetivos perseguidos por el turista extranjero que aprovecha los servicios de hotelería y conexos prestados por el contribuyente residente en el territorio nacional, los desarrollados en el segundo concepto los refiere a los siguientes supuestos:

A) Al caso de turistas nacionales que participen en congresos, convenciones, exposiciones o ferias a celebrarse en México; y,

B) Al caso de turistas en general que reciban la prestación de servicios de hotelería y conexos.

En relación con dichos supuestos, aducen las quejosas que se estaría diferenciando entre contribuyentes que realizan la misma actividad, la cual sería gravada de manera diversa, toda vez que dichos turistas tendrían el mismo interés de participar en convenciones, ferias, exposiciones o congresos, lo cual pondría de manifiesto que la distinción obedecería a características particulares del prestatario.

A juicio de las quejosas, no existiría una razón jurídica o extrafiscal que justificara la distinción introducida por el legislador, estimando que la nacionalidad de un turista no puede justificar un tratamiento diverso.

En apoyo a sus consideraciones -en el sentido de que las distinciones establecidas en función de circunstancias particulares que no atañen a los sujetos del impuesto son inconstitucionales-, las empresas quejosas invocan diversas tesis aisladas y de jurisprudencia de este Alto Tribunal, mismas que se identifican con los siguientes rubros: "ACTIVO. EL ARTÍCULO 5o., PÁRRAFO PRIMERO, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, EN CUANTO HACE UNA EXCEPCIÓN A LA AUTORIZACIÓN DE CIERTAS DEDUCCIONES, VIOLA EL PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA.", "ACTIVO. EL ARTÍCULO 5o., PÁRRAFO PRIMERO, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, EN CUANTO EXCEPTÚA DEDUCIR LAS DEUDAS CONTRATADAS CON EMPRESAS RESIDENTES EN EL EXTRANJERO QUE NO TENGAN ESTABLECIMIENTOS PERMANENTES EN MÉXICO, TRANSGREDE EL PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA." y "ACTIVO. EL ARTÍCULO 5o., PÁRRAFO SEGUNDO, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, EN CUANTO HACE UNA EXCEPCIÓN A LA AUTORIZACIÓN DE CIERTAS DEDUCCIONES, VIOLA EL PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA."

1.3. Finalmente, a través del tercer concepto de violación, las empresas quejosas hacen valer la violación a la garantía de igualdad, establecida en el artículo 1o. constitucional.

Previa delimitación del contenido y alcance de dicha garantía individual, las empresas hacen valer que el procedimiento para la determinación del impuesto al valor agregado -a su juicio- resulta inconstitucional, toda vez que las disposiciones reclamadas establecerían un trato desigual a personas jurídicamente iguales, sin que ello sea justificado válidamente.

En este contexto, estiman que los artículos 2o. A y 29, fracción VII, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, establecerían un trato discriminatorio, en razón de que "el beneficio de la exención (tasa 0%)" debería ser otorgado, por igual, a las personas que son iguales, sin importar si los servicios hubieren sido prestados a cualesquiera de los siguientes grupos, excluidos en las disposiciones reclamadas:

- Turistas extranjeros que ingresen al país con objetivos distintos a participar exclusivamente en congresos, convenciones, exposiciones o ferias a celebrarse en México;

- Turistas nacionales que participen en congresos, convenciones, exposiciones o ferias a celebrarse en México; y,

- Turistas en general que reciban la prestación de servicios de hotelería y conexos.

Concluye señalando que la distinción establecida provoca la inconstitucionalidad de la totalidad del sistema tributario.

2. Los argumentos utilizados por el a quo para motivar su fallo, son los que a continuación se sintetizan.

2.1. Primeramente, el a quo precisa el acto reclamado en la presente instancia, circunscribiéndolo al artículo 29, fracción VII, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado en vigor a partir del primero de enero de dos mil cuatro, al estimar que los restantes artículos de dicho ordenamiento -1o., 2o. A, 14, 17 y 18- no fueron impugnados por vicios propios, sino en relación con el primer numeral mencionado.

2.2. Posteriormente, el juzgador de primera instancia procede al análisis de las causales de improcedencia planteadas por las autoridades responsables, específicamente, las contempladas por las fracciones V, VI y XVIII del artículo 73, esta última en relación con el artículo 80, ambos de la Ley de Amparo. De dicho estudio, el a quo desprende la conclusión de que los planteamientos correspondientes son infundados.

2.3. En lo que concierne al fondo del asunto, el a quo efectúa las consideraciones que a continuación se sintetizan.

A) En primer término, dicho juzgador atiende a los argumentos que las empresas quejosas habrían planteado en relación con la garantía de legalidad en materia tributaria, concluyendo que la disposición reclamada no transgrede dicho principio, toda vez que la misma no incorporaría un elemento ajeno a la relación tributaria.

B) Posteriormente, el J. a quo procede al análisis de los argumentos planteados en relación con la aducida violación al principio de equidad en materia tributaria, mismos que considera infundados, por las razones que se precisan a continuación.

a. El juzgador de primera instancia señala que las empresas quejosas habrían aducido que las instalaciones e infraestructura variarían de un hotel a otro, lo cual provocaría que los prestadores podrían o no tener la capacidad necesaria para prestar el servicio de hotelería -considerando la realización de congresos, ferias, exposiciones o convenciones-, toda vez que se estaría estableciendo un trato preferencial a favor de los grandes hoteles.

En relación con dicho argumento, el a quo aduce que las quejosas habrían interpretado el artículo 29, fracción VII, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, de una manera equivocada, toda vez que dicho numeral no establecería que la aplicación de la tasa del 0% quedara condicionada a que las empresas cuenten con infraestructura para llevar a cabo los congresos, convenciones, exposiciones o ferias, dentro de las instalaciones del propio hotel.

Al respecto, precisa el J. de primera instancia que las empresas contribuyentes únicamente debían prestar el servicio de hospedaje, pudiendo no realizarse los congresos o ferias en las instalaciones del hotel.

De esta manera, concluye el a quo que las empresas quejosas atribuyen a la disposición reclamada un vicio constitucional que no tiene, toda vez que no se crea una categoría especial de contribuyentes, en la medida en la que, frente al artículo 29, fracción VII, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, se encuentran en igualdad de circunstancias los hoteles con infraestructura para llevar a cabo dichos eventos, que los que no la tienen.

b. Adicionalmente, el a quo señala que no se viola el principio de equidad en materia tributaria, en razón de que se dirige a una categoría indeterminada de sujetos, siendo el caso que no se otorgaría un trato diferencial a las empresas hoteleras que se dedican únicamente a la exportación de servicios de hotelería, ya que la tasa del 0% se justifica por la existencia de un fin extrafiscal, como lo es el fomento de la exportación de ciertos bienes y servicios a nivel nacional.

Como soporte de lo anterior, el J. se remite al dictamen elaborado por la Comisión de Hacienda y Crédito Público de la Cámara de Diputados, así como al debate respectivo, en los que se haría referencia a la intención de estimular el turismo de negocios.

De esta manera, el J. a quo señala que la tasa del 0% constituye un beneficio fiscal, objetiva y razonablemente justificado, como estímulo al turismo de negocios.

c. Por otra parte, precisa el a quo que la norma combatida no resulta inequitativa por señalar que, para la aplicación de la tasa del 0%, se sujete al turista prestatario del servicio al cumplimiento de diversos requisitos; lo anterior, al estimar que éstos no son adicionales o accesorios a la prestación de los servicios de hotelería y conexos, sino que son parte del supuesto normativo contemplado en el propio artículo 29, fracción VII, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, como medios que acreditan la exportación del servicio.

d. En adición a lo anterior, el a quo señala que no se viola la equidad tributaria, toda vez que el objeto del impuesto establecido por la disposición reclamada es la exportación de los servicios de hotelería y conexos -tal como ésta es definida normativamente por el artículo 29, fracción VII, de dicho ordenamiento-, y no la simple prestación de dichos servicios a turistas extranjeros. Así, señala que cualquier empresa que cumpla con los requisitos establecidos por dicho numeral podrá tributar bajo la tasa del 0%.

e. Finalmente, el J. de primera instancia señala que la finalidad que persigue el Estado con la actividad recaudatoria es la de prestar los servicios públicos de fomento social y demás necesarios que requieren los habituales residentes del país, servicios éstos que, en su mayoría, un turista extranjero no ocupa, por lo que -a su juicio- resulta razonable que no quede obligado al pago del gravamen en cuestión.

Con base en estas consideraciones, el a quo niega a las empresas quejosas el amparo y protección de la Justicia Federal, lo cual hace extensivo a los artículos 1o., 2o. A, 14, 17 y 18 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, cuya inconstitucionalidad no habría sido reclamada por vicios propios, sino en relación con el artículo 29, fracción VII, del referido ordenamiento.

3. En el recurso de revisión, la parte recurrente aduce, en síntesis, lo siguiente:

3.1. A través del primer agravio las empresas quejosas aducen la violación a los artículos 77, 78 y 79 de la Ley de Amparo, así como al 222 del Código Federal de Procedimientos Civiles, al estimar que la sentencia recurrida faltaría a los principios de exhaustividad y congruencia.

Argumentan dichas empresas que el J. habría resuelto con base en razones ajenas a la litis planteada en el escrito de demanda de amparo, precisando que no habrían formulado argumento alguno en relación con la garantía de legalidad tributaria, motivo por el cual sería claro que el a quo analizó conceptos de violación que no fueron aducidos.

De la misma manera, hacen valer que el J. de primera instancia resolvió según argumentos relacionados con la infraestructura hotelera y con los requisitos que se exigen al turista prestatario del servicio, planteamientos éstos que no se formularon en la demanda de garantías.

De dichas circunstancias las empresas quejosas desprenden dos conclusiones: en primer término, señalan que la sentencia recurrida carece de congruencia externa, al analizar temas no formulados por las impetrantes y, en segundo lugar, que el J. habría omitido pronunciarse respecto a las pretensiones reales de las amparistas, procediendo inclusive a la transcripción de los conceptos de violación formulados en el escrito inicial de demanda.

3.2. En el segundo agravio, las recurrentes plantean la violación a los artículos 77, 78, 79, 192 y 193, todos ellos de la Ley de Amparo, así como al 222 del Código Federal de Procedimientos Civiles, al estimar que, contrariamente a lo expresado por el a quo, la disposición reclamada sí transgrediría la garantía de equidad tributaria.

Al respecto, argumentan en contra de la conclusión del juzgador de primera instancia en el sentido de que el tratamiento diferenciado se otorgaría con base en razones de carácter extrafiscal, de conformidad con las consideraciones que se sintetizan a continuación.

- Señalan que el J. perdería de vista que el estímulo al turismo de negocios no debe distinguir si éste es de origen nacional o extranjero.

- Por otra parte, señalan que los fines extrafiscales no deben desconocer o contradecir principios tributarios.

- Asimismo, dichas empresas plantean que el propósito del legislador era estimular el turismo de negocios, lo cual -a su juicio- no se cumpliría, toda vez que la disposición reclamada restringe el tratamiento preferencial al caso de turistas extranjeros que se internen al territorio nacional para participar en convenciones, ferias, exposiciones o congresos.

Según el criterio de las quejosas, el legislador debería haber incluido a los turistas nacionales y extranjeros, pues no se apreciaría que el legislador hubiere tenido la intención de limitar el estímulo al turismo extranjero, máxime si se considera que la distinción establecida atiende a características del prestatario del servicio.

En este mismo contexto, hacen valer que no aprecian que la distinción se hubiere establecido con el propósito de proteger a clases débiles, lo cual habría sido pasado por alto por el a quo.

- Finalmente, hacen valer que el hecho de que se considere como exportación de servicios, al supuesto establecido por el artículo 29, fracción VII, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado es una ficción jurídica.

Al respecto, plantean que los servicios no son aprovechados en el extranjero, considerando que el legislador estableció la distinción combatida únicamente para otorgar la tasa del 0% a los que se ubiquen en dicho supuesto, circunstancias éstas que, en su concepto, tampoco habrían sido consideradas por el juzgador de primera instancia.

3.3. A través del tercer agravio, las empresas quejosas hacen valer la violación a los artículos 77, 78 y 79 de la Ley de Amparo, estimando que el J. a quo no habría estudiado la totalidad de los argumentos planteados en la demanda de garantías. Lo anterior, en razón de que dicho juzgador habría omitido pronunciarse en relación con el tercer concepto de violación, en el que esencialmente se hizo valer la violación a la garantía de igualdad establecida en el artículo 1o. constitucional.

4. Por último, el Tribunal Colegiado efectúa las consideraciones que a continuación se sintetizan.

El tribunal ad quem se declara legalmente incompetente para conocer del presente asunto, estimando que el mismo no se ubica en alguno de los supuestos establecidos en el Acuerdo General 5/2001 del Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación. Asimismo, dicho tribunal precisa que, en el presente caso, no resultaría aplicable la tesis de jurisprudencia 81/2005 de esta Primera S., de rubro: "VALOR AGREGADO. EL ARTÍCULO 29, FRACCIÓN VII, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, VIGENTE EN 2004, NO VIOLA EL PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA."

Consecuentemente, no efectúa examen alguno sobre los temas de constitucionalidad y ordena la remisión de los autos a este Alto Tribunal.

QUINTO. Análisis de los agravios planteados. Tal como ha sido precisado, la materia del presente fallo se centra en el estudio de los agravios vertidos por la recurrente, tendientes a desvirtuar la negativa del amparo.

Para tales efectos, resulta necesario señalar que de los agravios enderezados por la quejosa ahora recurrente se desprenden diversas líneas argumentativas, mismas que se describen a continuación, tendentes todas ellas a demostrar la ilegalidad de la sentencia recurrida, por presunta violación a los artículos 77 a 79 de la Ley de Amparo.

- Incongruencia de la sentencia recurrida, por haber efectuado un análisis que versa sobre temas no propuestos en la demanda de garantías -en lo que concierne a las garantías de legalidad y equidad en materia tributaria- y, por ende, omisión de parte del juzgador de primera instancia, en lo que concierne al estudio de los planteamientos que efectivamente fueron formulados en relación con la violación a la garantía de equidad tributaria;

- Indebido análisis de diversos planteamientos efectuados en relación con la garantía de equidad, lo cual habría tenido como consecuencia la negativa del amparo a la parte quejosa; y,

- Omisión en el estudio de los planteamientos efectuados en relación con la garantía constitucional de igualdad.

A continuación se analizan dichos planteamientos, si bien ello no se llevará a cabo en el orden en el que fueron propuestos por la parte recurrente.

1. Tal como ha sido precisado en el considerando que antecede, a través del tercer agravio formulado, la parte quejosa ahora recurrente hace valer que el J. a quo habría omitido analizar los argumentos planteados en el tercer concepto de violación, relativos a la violación a la garantía de igualdad, consagrada en el artículo 1o. constitucional.

A juicio de esta Primera S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, dicho planteamiento resulta infundado, de conformidad con los razonamientos que a continuación se exponen.

El artículo 1o. constitucional, relacionado por la parte quejosa con la violación de la garantía de igualdad, establece la prohibición de cualquier discriminación motivada por origen étnico o nacional, el género, la edad, las capacidades diferentes, la condición social, las condiciones de salud, la religión, las opiniones, las preferencias, el estado civil o cualquier otra que atente contra la dignidad humana y que tenga por objeto anular o menoscabar los derechos y libertades de las personas.

Al respecto, tal como se desprende de la tesis de jurisprudencia 1a./J. 81/2004 de esta Primera S., la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha destacado que la igualdad se configura en nuestra Constitución Federal como uno de los principios estructurales del orden jurídico, lo cual implica que ha de servir como criterio básico para la producción normativa y su posterior interpretación y aplicación.(8)

En este contexto, debe apreciarse que la Constitución plasma diferentes facetas de la igualdad, y que se refiere a ella a veces en un plano general y a veces en el contexto de un ámbito material específico, debiendo destacarse que no establece casos de excepción en su aplicación. Así lo ha establecido esta Primera S., tal como se desprende de la ejecutoria correspondiente al amparo directo en revisión 988/2004, en el cual se precisó lo siguiente:

"En consonancia con esta condición, la Constitución plasma diferentes facetas de la igualdad, y se refiere a ella a veces en un plano general y a veces en el contexto de un ámbito material específico. Así, por ejemplo, el primer párrafo del artículo 1o. de la Constitución contiene una afirmación general del principio de igualdad en el disfrute de las garantías individuales que la misma otorga; en el tercer párrafo de dicho artículo se establece la prohibición de discriminar por varios motivos expresamente enumerados, y de cualquier otro modo que implique un menoscabo para la dignidad humana o para los derechos y libertades de las personas; en el artículo 2o., apartado B, por su parte, se impone a los distintos niveles territoriales de poder, el deber de establecer las instituciones y políticas necesarias para garantizar los derechos y el desarrollo de los pueblos indígenas, con vistas a promover su igualdad de oportunidades y eliminar cualquier práctica discriminatoria; el artículo 4o. especifica que el varón y la mujer son iguales ante la ley; los artículos 13, 14 y 17 garantizan de varios modos la igualdad de las personas sujetas a un proceso jurisdiccional; y la fracción IV del artículo 31, al imponer a los mexicanos la obligación de contribuir para los gastos públicos de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes, proyecta las exigencias del principio de igualdad sobre el ámbito impositivo ..."(9)

En tal virtud, tal como fue precisado al resolver el asunto de referencia, esta Primera S. estima que la garantía de equidad establecida en la fracción IV del artículo 31 constitucional, no es de menor o mayor valor a la igualdad establecida en otros preceptos constitucionales, toda vez que se trata de diferentes manifestaciones concretas de un mismo principio.

En consecuencia, debe apreciarse que existe un ámbito específico de aplicación de la garantía de equidad tributaria, como proyección del principio de igualdad.

En este contexto, debe tenerse presente que este Alto Tribunal, mediante criterio jurisprudencial sentado desde la Séptima Época, ha delimitado el contenido de la garantía de equidad tributaria, precisando que la misma radica en la igualdad ante la misma ley tributaria de todos los sujetos pasivos de un mismo gravamen, los que en tales condiciones deben recibir un tratamiento idéntico en lo concerniente a hipótesis de causación, acumulación de ingresos gravables, deducción permitidas, plazos de pago, etcétera, de lo cual se deriva, en síntesis, que los contribuyentes de un mismo impuesto deben guardar una situación de igualdad frente a la norma jurídica que lo establece y regula.(10)

Desde este punto de partida, la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha tenido oportunidad de precisar progresivamente su alcance, y en esta evolución ha señalado que la misma resulta aplicable al establecimiento, a través de un texto formal y materialmente legislativo, de las contribuciones -es decir, en lo que concierne a la materia fiscal federal, de los impuestos, aportaciones de seguridad social, contribuciones de mejoras, derechos y los accesorios de dichos ingresos tributarios-, de las exenciones establecidas con motivo de éstas, así como de las obligaciones materialmente recaudatorias vinculadas a la potestad tributaria.

En efecto, de diversos criterios sustentados por el Pleno y las S.s de este Alto Tribunal, se desprende que el contenido de la garantía de equidad requiere que los sujetos de una misma contribución guarden una situación de igualdad frente a la norma jurídica que establece y regula el gravamen, esto es, la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha circunscrito a un ámbito específico de aplicación, la proyección de la citada garantía constitucional.

Sin embargo, en los términos de lo establecido por esta Primera S. al resolver el amparo directo en revisión 988/2004, debe tenerse en cuenta que la garantía de equidad no tiene menor o mayor valor que la de igualdad garantizada por vía de principio en otros preceptos constitucionales, puesto que la primera no es sino una manifestación concreta de esta última.

De esta manera, el modo en que este Alto Tribunal ha delimitado el ámbito específico de aplicación de la garantía de equidad tributaria, necesariamente debe dar lugar a que -sobre la necesaria base de que la Constitución no establece excepciones a la garantía de igualdad-, cuando las disposiciones analizadas no corresponden a dicho ámbito -es decir, cuando se trata de normas que no se refieren a contribuciones, exenciones o a la delimitación de obligaciones materialmente recaudatorias- los argumentos que denuncian la existencia de un trato diferenciado o discriminatorio entre dos personas o grupos, deben ser analizados en el contexto más amplio que corresponde a la garantía de igualdad.

Lo anterior, inclusive, ha sido plasmado a través de la tesis aislada 1a. CXXXVI/2005, de rubro: "EQUIDAD TRIBUTARIA. ÁMBITO ESPECÍFICO DE SU APLICACIÓN."(11)

En tal virtud, debe tenerse en cuenta que, a través del tercer concepto de violación -cuyo análisis habría sido omitido por el J. a quo, según lo planteado en el tercer agravio-, la parte quejosa planteó la inconstitucionalidad de los artículos 2o. A y 29, fracción VII, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, aduciendo esencialmente que los mismos resultarían violatorios del principio de igualdad, dado que establecerían un trato diferenciado que -a su juicio- es injustificado, principalmente, al excluir del beneficio consistente en la aplicación de la tasa del 0%, a los siguientes grupos:

- Turistas extranjeros que ingresen al país con objetivos distintos a participar exclusivamente en congresos, convenciones, exposiciones o ferias a celebrarse en México;

- Turistas nacionales que participen en congresos, convenciones, exposiciones o ferias a celebrarse en México; y,

- Turistas en general que reciban la prestación de servicios de hotelería y conexos.

Como puede apreciarse, dichos argumentos se encaminan a demostrar la inconstitucionalidad de disposiciones que se refieren a los elementos esenciales de la contribución, pues se vinculan al establecimiento de la tasa del 0% -en oposición a la del 15% o del 10%, según sea el caso- para la realización de ciertos actos o actividades, sujetos a ciertas condiciones.

En tal virtud, es claro que los mismos corresponden al ámbito de aplicación de la garantía de equidad, como proyección en la esfera específicamente tributaria de la garantía de igualdad.

Consecuentemente, al haber analizado el a quo los conceptos de violación formulados por la quejosa en relación con la garantía de equidad, dio respuesta a los vinculados con la garantía de igualdad, siendo válido afirmar que el núcleo esencial de ambos planteamientos es el mismo -inclusive, puede apreciarse que los argumentos vertidos en los conceptos de violación primero y segundo, partiendo de comparaciones entre ciertos grupos de prestadores o prestatarios de servicios, son coincidentes con los del tercer concepto de violación, en el cual únicamente varía el precepto constitucional que la parte quejosa estima vulnerado-.

Con base en dichas consideraciones, debe concluirse que, contrariamente a lo afirmado en vía de agravio por la parte recurrente, el J. de primera instancia no omitió el estudio de los argumentos constantes en el primer concepto de violación, pues dicho juzgador analizó lo justificado o injustificado del tratamiento diferenciado que la Ley del Impuesto al Valor Agregado establece entre los sectores destacados por la parte quejosa, ahora recurrente, si bien lo hizo en el ámbito específico de la garantía de equidad tributaria -y no en el general que corresponde a la de igualdad, lo cual se estima acertado, dada la vinculación de los argumentos de la quejosa con la materia sustantivamente fiscal-.

Lo anterior, con independencia de lo acertado o desacertado de la respuesta formulada por el a quo, circunstancia ésta que será motivo de análisis en el apartado siguiente.

2. En los términos descritos en el considerando cuarto de la presente ejecutoria, a través del agravio segundo, las empresas quejosas hacen valer que el a quo habría incurrido en un indebido análisis de los diversos planteamientos efectuados en relación con la garantía de equidad, lo cual habría tenido como consecuencia la negativa del amparo a la parte quejosa.

Esencialmente, las recurrentes manifiestan su inconformidad con la conclusión del a quo, señalando medularmente que la disposición reclamada viola el principio de equidad tributaria puesto que grava de manera desigual situaciones jurídicas esencialmente iguales. Para tal efecto, precisan que tanto en el caso de los servicios de hotelería prestados a extranjeros que ingresen al país exclusivamente para participar en congresos, convenciones, exposiciones o ferias, como el prestado a extranjeros que visitan el país por fines meramente turísticos, así como en el caso de turistas nacionales que participen en dichos eventos, el hecho generador del tributo es el mismo, a saber: la prestación de un servicio hotelero. Por tal motivo, aducen que no puede considerarse que existe una razón objetiva que justifique gravar la primera actividad con la tasa del 0% y en la segunda o la tercera con la del 15% o 10%, según sea el caso.

A juicio de esta Primera S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, dicho planteamiento es infundado, en razón de que, como lo razonó el a quo, la aplicación de la tasa del 0% efectivamente se justifica por un fin extrafiscal, como lo es el fomento a ese tipo de actividades.

A fin de soportar dicha conclusión, resulta necesario hacer referencia al texto de la disposición reclamada, misma que establece lo siguiente, en la parte conducente:

"Artículo 29. Las empresas residentes en el país calcularán el impuesto aplicando la tasa del 0% al valor de la enajenación de bienes o prestación de servicios, cuando unos u otros se exporten.

"Para los efectos de esta ley, se considera exportación de bienes o servicios:

"...

"VII. La prestación de servicios de hotelería y conexos realizados por empresas hoteleras a turistas extranjeros que ingresen al país para participar exclusivamente en congresos, convenciones, exposiciones o ferias a celebrarse en México, siempre que dichos extranjeros les exhiban el documento migratorio que acredite dicha calidad en los términos de la Ley General de Población, paguen los servicios de referencia mediante tarjeta de crédito expedida en el extranjero y la contratación de los servicios de hotelería y conexos se hubiera realizado por los organizadores del evento.

"Para los efectos del párrafo anterior, se entiende por servicios de hotelería y conexos, los de alojamiento, la transportación de ida y vuelta del hotel a la terminal de autobuses, puertos y aeropuertos, así como los servicios complementarios que se les proporcionen dentro de los hoteles. Los servicios de alimentos y bebidas quedan comprendidos en los servicios de hotelería, cuando se proporcionen en paquetes turísticos que los integren.

"Los contribuyentes a que se refiere esta fracción deberán registrarse ante el Servicio de Administración Tributaria y cumplir los requisitos de control que establezca el reglamento de esta ley, en el cual se podrá autorizar que el pago de los servicios se lleve a cabo desde el extranjero por otros medios. En dicho reglamento también se podrá autorizar el pago por otros medios, cuando los servicios a que se refiere esta fracción, se contraten con la intermediación de agencias de viajes."

De la lectura de la disposición transcrita, se advierte que ésta grava a una tasa del 0% la prestación de servicios cuando éstos se exporten y, entre los supuestos de exportación de servicios se incluye a los de hotelería prestados a extranjeros, siempre y cuando se satisfagan los requisitos siguientes:

- Que el extranjero hubiera ingresado al país con la finalidad de participar en congresos, convenciones, exposiciones o ferias a celebrarse en México;

- Que dicho extranjero exhiba el documento migratorio que acredite dicha calidad en los términos de la Ley General de Población;

- Que hubiera pagado dichos servicios de hotelería mediante tarjeta de crédito expedida en el extranjero; y, finalmente,

- Que la contratación de los mismos hubiera sido realizado por los organizadores del evento.

Es decir, el sistema tributario impugnado grava a razón del 15% -o bien, del 10% en la región fronteriza- la prestación de servicios de hotelería a turistas extranjeros, pero a razón de una tasa del 0% cuando los extranjeros cumplen ciertas características que permiten calificar al turismo como de negocios.

No obstante, esta S. considera que el planteamiento de la recurrente es infundado, en razón de que la categoría de sujetos a la cual se dirige la norma es la misma, puesto que lo constituyen todas las personas que tengan como objeto prestar los servicios de hotelería, alimentos y bebidas y conexos. En cambio, únicamente se autoriza aplicar la tasa del 0% a ese tipo de servicios, cuando turistas extranjeros ingresen al país para participar exclusivamente en congresos, convenciones, exposiciones o ferias a celebrarse en México y, además, presenten el documento migratorio que acredite dicha calidad en los términos de la Ley General de Población; paguen los servicios de referencia mediante tarjeta de crédito expedida en el extranjero y que la contratación de los servicios de hotelería y conexos se realice por los organizadores del evento, lo cual atiende a un fin extrafiscal, consistente en el fomento de la exportación de ciertos servicios a nivel nacional.

Con el objeto de demostrar que el origen de ese beneficio sí atiende a un fin extrafiscal, es necesario acudir al proceso legislativo, dentro del cual la Comisión de Hacienda y Crédito Público de la Cámara de Diputados, al estudiar la iniciativa enviada por el Ejecutivo Federal, dictaminó en el sentido de considerar procedente el otorgamiento del estímulo consistente en dar trato de exportación a los servicios de hotelería y conexos que proporcionaran las empresas hoteleras a turistas extranjeros, cuando se internaran a territorio nacional para participar en congresos, convenciones, exposiciones y ferias.(12)

Asimismo, en la discusión ante el Pleno de la Cámara de Diputados del Congreso de la Unión, el diputado A.S.B. expuso, en defensa del dictamen presentado por la Comisión de Hacienda y Crédito Público, que se habría decidido estimular el turismo de negocios, otorgándole la tasa del 0% a la prestación de servicios de hotelería y conexos, cuando se tratara de turistas extranjeros, y en la concurrencia de las circunstancias precisadas en el párrafo que antecede.(13)

De lo anterior se desprende que el legislador se propuso otorgar el tratamiento de exportación -es decir, posibilitó la aplicación de la tasa del 0%- a los servicios de hotelería y conexos que proporcionen las empresas hoteleras, a turistas extranjeros cuando se trate de congresos, convenciones, exposiciones y ferias; lo anterior, como una medida de estímulo al turismo de negocios.

Asimismo, puede apreciarse que se determinó que a efecto de evitar abusos de los extranjeros, éstos deberían exhibir el documento migratorio que acredite su calidad de turista en los términos de la Ley General de Población y que el pago de los servicios referidos se realizara mediante tarjeta de crédito expedida en el extranjero.

En esta tesitura, se advierte que con el establecimiento del beneficio fiscal previamente identificado, el legislador tuvo la finalidad de incentivar las actividades empresariales, particularmente al turismo de negocios; es decir, el trato distinto a aquellos que tienen por objeto los servicios hoteleros, respecto de los huéspedes que reciben, deriva del objetivo del Estado de promover y consolidar el desarrollo económico del país y la generación de fuentes de empleo en esa área de servicios.

En este orden de ideas, puede apreciarse que los motivos para excluir del beneficio de la tasa del 0% del impuesto al valor agregado a los servicios prestados por los hoteleros a los turistas nacionales y extranjeros que no se ubiquen en la hipótesis del artículo 29, fracción VII, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, son de índole económico.

En concatenación con las anteriores consideraciones, se recurre a la interpretación conjunta de los artículos 25, 28 y 31, fracción IV, de la Constitución Federal, conforme a la cual el legislador está autorizado para establecer tributos que no persigan únicamente fines recaudatorios, sino que permitan al Estado ejercer sus atribuciones en materia de rectoría económica, de acuerdo con los principios y valores protegidos por las propias normas constitucionales, de manera que, a través de los mecanismos de imposición o de exención, fomenten el desarrollo de ciertas actividades productivas, fortalezcan algunos sectores económicos o conduzcan a la explotación de los bienes en beneficio social.

En este mismo contexto, resulta importante destacar que la decisión del Estado de estimular el turismo de negocios, al gravar dicha actividad mediante una tasa preferencial -específicamente cuando provenga del extranjero y enfocado a la celebración de congresos, convenciones, ferias o exposiciones-, constituye una determinación fundada en las facultades del Estado de rectoría del desarrollo nacional derivada del artículo 25 constitucional, que constituye el sustento para justificar el establecimiento de contribuciones con base en fines parafiscales.

Estas consideraciones tienen apoyo en la tesis de jurisprudencia 18/91 del Pleno de este Alto Tribunal, de rubro: "CONTRIBUCIONES. FINES EXTRAFISCALES.",(14) así como en lo sostenido por esta S., en los términos de la tesis aislada 1a. LXXXIX/2004, de rubro: "FINES EXTRAFISCALES. LAS FACULTADES DEL ESTADO EN MATERIA DE RECTORÍA ECONÓMICA Y DESARROLLO NACIONAL CONSTITUYEN UNO DE SUS FUNDAMENTOS."(15)

Acorde a lo antes precisado, es válido considerar que el tratamiento dado a los servicios de hotelería y conexos -alimentos y bebidas, entre otros- prestados a extranjeros que asistan a congresos, convenciones, exposiciones y ferias, obedece a criterios de distinción fundados en elementos objetivos que resultan relevantes para incentivar esas actividades en nuestro país, lo cual no únicamente produce un beneficio económico, sino que también acarrea beneficios de carácter social, pues permite la convivencia en sus distintos grados, entre la comunidad internacional especializada en algún aspecto y los nacionales interesados en esas materias para bien del país, motivos suficientes para fundar el beneficio impugnado, que se constituye en el trato diverso a que alude la quejosa ahora recurrente, lo cual tiene una justificación objetiva.

Asimismo, debe considerarse que la aplicación de la tasa del 0% a los casos contemplados en la disposición reclamada tiene como efecto hacer más competitivo al país, frente a otros, en la captación de ese tipo de turismo, con los consecuentes beneficios económicos que ello implica, para el destino turístico en particular, y para el país en general.

En ese orden de ideas, es indudable que el beneficio de la tasa del 0% se otorgó con una cierta condicionante en los servicios de mérito; luego, dicho trato preferencial no se concedió en forma genérica en relación a los extranjeros que asistan a congresos, convenciones, exposiciones y ferias, pues se condiciona ese supuesto -y únicamente en el caso descrito-, aunado a que se les exige que acrediten estar en esa hipótesis.

Consecuentemente, sólo quienes demuestren estar ubicados en el supuesto del artículo 29, fracción VII, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, gozan del beneficio de la tasa del 0%, lo cual, como se ha visto, tiene una justificación válida y objetiva, acorde con los motivos en que se apoyó el dictamen de la Cámara de Diputados y de su proceso de discusión, de donde se advierte que fue esa la intención del legislador, es decir, el establecer un beneficio con motivos extrafiscales.

Así, se aprecia que cuando el legislador estableció el beneficio controvertido partió del reconocimiento de que es necesario fomentar ese tipo de actividades, es decir, la captación de turistas que asistan al país con motivo de congresos, convenciones, exposiciones y ferias, para lo cual se otorgó la tasa de 0%, a fin de que realicen una derrama económica en ese sector.

En este contexto, se concluye que el trato especial del que se duele la quejosa ahora recurrente -tal como fue apuntado por el a quo- atiende a un fin extrafiscal, mismo que es justificado de manera objetiva, en los términos descritos con anterioridad.

En ese orden de ideas, tampoco procedería la protección constitucional atendiendo al razonamiento de la parte recurrente a través del cual afirma que el artículo reclamado no puede justificarse con un fin extrafiscal, en razón de que si el objetivo era fomentar el turismo de negocios, entonces debió darse el mismo tratamiento a los turistas extranjeros o nacionales, cuando contratasen los servicios de hotelería, alimentos y bebidas, ya sea para turismo o negocios.

Se señala que dicho planteamiento no varía el sentido de la presente resolución, pues con esa razón no se desvirtúa o demuestra lo incorrecto de la motivación que dio lugar a establecer la tasa del 0%, en virtud de que dicho beneficio se encuentra dirigido a un cierto rubro dentro del ámbito turístico, es decir, se pretende fomentar dicha actividad, en la medida en la que se celebren congresos, convenciones, exposiciones y ferias, mudando su realización del extranjero a territorio nacional, lo cual evidentemente tiene repercusiones económicas inmediatas en una escala mayor que cuando un solo turista nacional o extranjero acude a vacacionar por su cuenta.

En efecto, en el primer caso, la derrama monetaria se incrementa en forma significativa, aunado a que afecta a los servicios conexos pues, por lo general, ese tipo de eventos congregan a un número importante de personas que asisten a ellos, además de los propios organizadores, en tanto que el turista individual no tiene esos efectos, de ahí que no resulte injustificado que el legislador pretenda otorgar ese tipo de incentivos a fin de fomentar esa actividad en específico.

En esa tesitura, resulta claro que, contrariamente a lo sugerido por la parte recurrente, la razón por la que el legislador confirió un tratamiento fiscal distinto respecto de la prestación de servicios hoteleros en el caso de turismo de negocios y en el recreativo -sea que, en cualquiera de los casos, se trate de turistas nacionales o del extranjero-, no fue porque considerara que el servicio prestado sea distinto en cada caso, sino para incentivar un rubro particular de la economía.

Aunado a lo anterior, debe considerarse que dicho numeral no resulta contrario al principio de equidad tributaria previsto en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, en razón de que se permite que todos aquellos que tengan como objeto prestar los servicios de hotelería y conexos, pueden aplicar la tasa del 0%.

Consecuentemente, debe tomarse en cuenta que el hecho imponible es precisamente la prestación del servicio de hotelería, y todos aquellos que otorguen ese tipo de servicios pueden realizar el tipo de operaciones a que se refiere el artículo reclamado. Sin embargo, el legislador estimó que debía otorgar un incentivo de tipo fiscal al establecer la tasa citada, a fin de promover y facilitar un cierto tipo de actividad -como lo es el turismo de negocios-, e incluso dispuso que debían cumplirse ciertas condicionantes para acceder a ese beneficio, con el objeto de evitar el abuso de éste.

En efecto, resulta importante precisar que la aplicación de la tasa del 0% se sujeta a la prestación de servicios a turistas del extranjero que participen en los eventos identificados, lo cual es una circunstancia eventual que se encuentra al alcance de cualquier prestador de servicios de hotelería residente en el país, de tal suerte que cuando hospeden a un turista que cumpla dichos requisitos, el acto o actividad causará el impuesto al 0%, mientras que en los demás casos se aplicará -según sea el caso- la tasa del 10% o del 15%.

En tal virtud, el legislador no creó un género o una categoría especial, correspondiente a las personas que presten servicios a turistas del extranjero que participen en dichos eventos -a los que les resultaría aplicable la tasa del 0%-, frente a la de los restantes prestadores de servicios en el ramo hotelero -cuyos actos o actividades quedarían sujetos a la aplicación de la tasa general-, pues cualquier causante del impuesto puede alojar a un turista del extranjero que cumpla con dichos requisitos.

En este contexto, se encuentra claramente definida la justificación objetiva y razonable que le permite al legislador establecer un fin extrafiscal, de ahí lo infundado de los agravios de la recurrente.

De esta manera, se aprecia que en el asunto que se resuelve la finalidad extrafiscal se encuentra plenamente justificada de manera objetiva y razonable, es decir, guarda congruencia entre la actividad a fomentar y aquellos prestadores de servicios hoteleros y conexos, pues a todos ellos se les permite acceder al mismo, siendo que precisamente el hecho generador del tributo lo constituye la prestación de ese tipo de servicios y el legislador únicamente pretende fomentar una actividad en concreto, para lo cual hace uso de los medios que se encuentran a su alcance.

Cabe destacar que para la existencia de un fin extrafiscal en una norma tributaria, basta con que éste quede asentado en la secuela histórica de las etapas del proceso legislativo -como son los dictámenes y el debate respectivo-, resultando ilustrativo el criterio sustentado por esta Primera S., mismo que se transcribe a continuación, contenido en la tesis de rubro: "CONTRIBUCIONES, FINES EXTRAFISCALES. CORRESPONDE AL PODER LEGISLATIVO ESTABLECERLOS EXPRESAMENTE EN EL PROCESO DE CREACIÓN DE LAS MISMAS."(16)

Las anteriores consideraciones conllevan a determinar que, tal como fue afirmado por el a quo, el artículo 29, fracción VII, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, según su texto vigente a partir del primero de enero de dos mil cuatro, no viola la garantía de equidad tributaria, pues el beneficio del cual gozan los turistas extranjeros cuando asistan al país, con motivo de congresos, convenciones, exposiciones y ferias, tiene como finalidad implementar el desarrollo económico nacional, lo cual es considerado como una justificación objetiva y razonable.

Consecuentemente, debe estimarse que el trato desigual otorgado a ese tipo de servicios, se encuentra justificado en estricto apego al principio de equidad tributaria consagrado en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal, de donde deriva infundado el agravio segundo.

Cabe precisar que en similares términos se ha pronunciado esta Primera S., por votación unánime, al resolver el amparo en revisión 1442/2004, bajo la ponencia del Ministro J. de J.G.P., el día nueve de febrero de dos mil cinco; el amparo en revisión 214/2005, sesionado el treinta de marzo de dos mil cinco bajo la ponencia del Ministro J.R.C.D.; el amparo en revisión 302/2005, sesionado el veinticinco de mayo de dos mil cinco bajo la ponencia del M.S.A.V.H.; así como el amparo en revisión 399/2005, sesionado el veintinueve de junio de dos mil cinco bajo la ponencia del Ministro J. de J.G.P..

Adicionalmente a lo ya apuntado, y por lo que hace a la consideración de las recurrentes en el sentido de que no se apreciaría la intención del legislador de limitar el estímulo al turismo extranjero, debe señalarse que dicho argumento también resulta infundado, en razón de que, tal como se desprende del dictamen previamente referido -así como de la exposición de éste en tribuna en la Cámara de Diputados-, el creador de la norma sí evidenció su propósito de estimular el turismo de negocios, en la medida de los recursos que se capten por la participación de turistas extranjeros en convenciones, ferias, exposiciones o congresos que se celebren en territorio nacional.

Inclusive, debe tenerse en cuenta que el estímulo otorgado consiste en darle el tratamiento de exportación a la prestación de servicios a turistas extranjeros y, por otro lado, que el legislador tuvo como intención la de evitar abusos por parte de extranjeros, en el aprovechamiento del estímulo otorgado.

En este mismo sentido, en cuanto a su argumento consistente en que el fin extrafiscal perseguido no debería distinguir entre turismo nacional o del extranjero, debe señalarse que el mismo también resulta infundado, pues no corresponde a esta Corte, como Tribunal Constitucional, entrar a evaluar si los criterios que haya podido tener en cuenta el legislador eran o no pertinentes, pues el juicio que le compete está enderezado de modo exclusivo a definir si al expedir las normas reclamadas, aquél se atuvo a los principios y mandatos de la Carta Magna.

Al respecto, resulta evidente que la Constitución no establece un criterio en el sentido apuntado por la recurrente -es decir, si es legítimo que el legislador distinga entre el turismo nacional o el del extranjero al momento de establecer un estímulo-, motivo por el cual no es papel de esta Suprema Corte determinar si el turismo nacional también necesitaba de una medida de beneficio como la otorgada a través del artículo 29, fracción VII, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado.

Lo anterior, sin que dicha conclusión se vea afectada por lo argumentado por la parte recurrente en el sentido de que el a quo no habría valorado que -a juicio de las empresas quejosas- dicha medida legislativa no obedecería a la intención de favorecer a sectores desprotegidos.

Ello, en razón de que el apoyo a dichos sectores no es la única razón que puede dar lugar al establecimiento de tratos diferenciados, toda vez que -como se ha desarrollado abundantemente en la presente ejecutoria- los fines extrafiscales, como lo es el aducido por el legislador en el caso en estudio, también pueden justificar medidas legislativas como la reclamada -tal como fue reconocido por el juzgador de primera instancia-.

Finalmente, en lo que concierne a los argumentos que dichas empresas hacen valer en el sentido de que el a quo no habría tomado en cuenta que el hecho de que se considere como exportación de servicios al supuesto establecido por el artículo 29, fracción VII, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, es una ficción jurídica, se precisa lo siguiente.

El Texto Constitucional establece que el objetivo del sistema tributario es la sufragación de los gastos públicos, tanto de la Federación como del Distrito Federal, entidades federativas y Municipios, dentro de un marco legal que sea proporcional y equitativo. Así pues, es dable afirmar que el sistema tributario está integrado por diversas normas, a través de las cuales se cumple con el objetivo asignado constitucionalmente.

La creación de dicho sistema, por disposición constitucional, está a cargo del Poder Legislativo de la Unión, por lo que se le debe reconocer a éste un espacio legítimo para definir el modelo y las políticas tributarias que en cada momento histórico cumplan con sus propósitos de la mejor manera, sin pasar por alto que existen ciertos límites que no pueden rebasarse sin violentar los principios constitucionales, la vigencia del principio democrático y la reserva de ley en materia impositiva.

Al respecto, resulta aplicable lo dispuesto en la tesis de jurisprudencia de rubro: "GASTOS Y EROGACIONES DE LAS PERSONAS. EL ESTADO TIENE FACULTAD DE GRAVARLOS EN EJERCICIO DE SU POTESTAD TRIBUTARIA."(17)

En tal virtud, debe señalarse que el poder tributario pertenece al ámbito de facultades legislativas y que, como tal, lleva aparejado un margen de configuración política -amplio, mas no ilimitado-, reconocido a los representantes de los ciudadanos para establecer el régimen legal del tributo.

En consecuencia, la "ficción jurídica" a la que aluden los recurrentes como factor no considerado por el a quo, se circunscribe en este margen de configuración del sistema tributario, motivo por el cual este Alto Tribunal no estima inconstitucional que, en un determinado momento, los supuestos a los que recurra el legislador para fundamentar las hipótesis normativas no sean aquellos que con anterioridad se vinculaban con las hipótesis contempladas legalmente, siempre y cuando con ello no se vulneren otros principios constitucionales.

Así, si bien es cierto que los supuestos contemplados en las demás fracciones del artículo 29 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado tienen como común denominador que el aprovechamiento del bien o del servicio tiene lugar fuera del territorio nacional, ello no es una limitante para que el legislador establezca un supuesto en el que se considere exportación un servicio aprovechado en el país, si ello no tiene lugar conjuntamente con la afectación a garantías individuales.

Debe tomarse en cuenta que, para efectos del impuesto al valor agregado, ninguna actividad tiene de antemano una cierta y predeterminada naturaleza, motivo por el cual los actos o actividades a los que el legislador considere "exportación" -es decir, aquellos a los que les atribuya esos efectos-, tendrán dicha naturaleza jurídica, no por algo esencial a ellos, sino por la propia decisión del legislador. En consecuencia, al analizar las hipótesis establecidas por el creador de la norma, la referencia a "ficciones jurídicas" necesariamente deriva de la percepción del sujeto frente a una realidad distinta a la normativa, correspondiente a situaciones de hecho, pasando por alto la competencia del legislador para confeccionar los supuestos normativos con un margen de libertad.

En este contexto, habiéndose acreditado que la reforma al artículo 29, fracción VII, de dicho ordenamiento, obedeció a una razón objetiva y razonable, consistente en la finalidad del legislador de estimular el turismo de negocios -no violentándose por ello el principio de equidad en materia tributaria-, se justifica también la incorporación del supuesto al que las recurrentes hacen referencia como una "ficción jurídica".

Asimismo, por lo que respecta a la constitucionalidad de los artículos 1o., 2o.-A, 14, 17 y 18, todos ellos de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, debe tomarse en cuenta que la parte quejosa ahora recurrente efectuó el reclamo respectivo, haciéndolo depender de la inconstitucionalidad del artículo 29, fracción VII, del mismo ordenamiento, motivo por el cual, la negativa relacionada con este último numeral, alcanza también a aquéllos.

3. Finalmente, debe atenderse al planteamiento de la parte recurrente, en el sentido de que el J. de Distrito indebidamente consideró dentro del estudio lo relativo a temas no planteados en los conceptos de violación -como lo es lo vinculado al principio de legalidad tributaria establecido en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, así como al principio de equidad, en relación con la infraestructura de los distintos hoteles prestadores del servicio-, siendo por ello incongruente la sentencia recurrida.

Aun cuando dicho planteamiento resulta fundado, el mismo es insuficiente para revocar la sentencia recurrida y, en su caso, otorgar el amparo solicitado, en razón de que -tal como se desprende del punto "2" del presente considerando- los argumentos de fondo de las empresas quejosas se centraron en el argumento relativo a la violación a la garantía de equidad tributaria, respecto del cual el a quo sí se pronunció y esta Primera S. considera que lo hizo en forma correcta, de ahí que se resolvió la litis que fue sometida a la consideración del órgano jurisdiccional.

Consecuentemente, el pronunciamiento en cuanto al tema del principio de legalidad, así como el relativo al tema no planteado del de equidad tributaria, en nada afectan al núcleo esencial del pronunciamiento consistente en que no se viola el principio de equidad tributaria, en el aspecto ya estudiado.

Por lo expuesto y fundado se resuelve,

PRIMERO.-En la materia de la revisión competencia de esta Primera S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, se confirma la sentencia recurrida.

SEGUNDO.-La Justicia de la Unión no ampara ni protege a Operadora de Hoteles de Occidente, Sociedad Anónima de Capital Variable, Hotelera Saltillo, Sociedad Anónima de Capital Variable y Hostelera Río, Sociedad Anónima de Capital Variable, en contra de los artículos 1o., 2o.-A, 14, 17, 18 y 29, fracción VII, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en dos mil cuatro, en términos del considerando último de esta ejecutoria.

N. y cúmplase; con testimonio de la presente ejecutoria, vuelvan los autos al lugar de su origen y, en su oportunidad, archívese el expediente.

Así lo resolvió la Primera S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, por unanimidad de cinco votos de los señores Ministros: J. de J.G.P., S.A.V.H., J.N.S.M., O.S.C. de G.V. y presidente J.R.C.D. (ponente).

_______________

8. Tesis de jurisprudencia 1a./J. 81/2004, establecida en la Novena Época por la Primera S. de este Alto Tribunal, consultable en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XX, correspondiente a octubre de dos mil cuatro, página 99, de rubro: "IGUALDAD. LÍMITES A ESTE PRINCIPIO."

9. Amparo directo en revisión número 988/2004, resuelto por unanimidad de cuatro votos en sesión de fecha veintinueve de septiembre de dos mil cuatro, bajo la ponencia del M.J.R.C.D..

10. La referencia efectuada se desprende de la tesis jurisprudencial de rubro: "PROPORCIONALIDAD Y EQUIDAD TRIBUTARIAS ESTABLECIDAS EN EL ARTÍCULO 31, FRACCIÓN IV, CONSTITUCIONAL.", establecida en la Séptima Época por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, consultable en el Semanario Judicial de la Federación, Volúmenes 187-192, Primera Parte, página 113.

11. Tesis aislada 1a. CXXXVI/2005, establecida en la Novena Época por la Primera S. de este Alto Tribunal, consultable en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, T.X., correspondiente a noviembre de dos mil cinco, de rubro: "EQUIDAD TRIBUTARIA. ÁMBITO ESPECÍFICO DE SU APLICACIÓN.", y cuyo texto se transcribe a continuación: "La Primera S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha sostenido que la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos prevé diferentes facetas de la igualdad, y se refiere a ella tanto en un plano general como en el contexto de un ámbito material específico, sin establecer casos de excepción en su aplicación. Así, se ha señalado que el artículo 31, fracción IV, constitucional proyecta las exigencias del principio de igualdad sobre el ámbito impositivo, debiendo apreciarse que la garantía de equidad no tiene menor o mayor valor que la de igualdad garantizada en otros preceptos constitucionales, en tanto que la primera es una manifestación concreta de esta última. En este contexto, debe tenerse presente que este Alto Tribunal ha delimitado el contenido de la garantía de equidad tributaria, precisando que ésta radica en la igualdad ante la misma ley tributaria de los sujetos pasivos de un mismo gravamen. En tal sentido, la Suprema Corte ha precisado progresivamente su alcance y ha señalado que la referida garantía, a través de un texto formal y materialmente legislativo, resulta aplicable al establecimiento de las contribuciones, de las exenciones previstas con motivo de éstas, así como de las obligaciones materialmente recaudatorias vinculadas a la potestad tributaria. De manera que cuando las disposiciones analizadas no corresponden al ámbito específico de aplicación de la garantía de equidad tributaria -es decir, cuando se trata de disposiciones legales que no se refieren a contribuciones, exenciones o a la delimitación de obligaciones materialmente recaudatorias, así como en los casos de normas que tengan repercusión fiscal y sean emitidas por el Ejecutivo- los argumentos que reclaman la existencia de un trato diferenciado o discriminatorio entre dos personas o grupos deben analizarse en el contexto más amplio que corresponde a la garantía de igualdad.". El precedente respectivo se identifica en los siguientes términos: "Amparo en revisión 1629/2004. Inmobiliaria Dos C., S.A. de C.V. 24 de agosto de 2005. Cinco votos. Ponente: J.R.C.D.. Secretario: J.C.R.J.."

12. Al respecto, el dictamen correspondiente establece, en lo conducente, lo siguiente:

"Esta comisión dictaminadora propone, como una medida de estímulo al turismo de negocios, otorgar el tratamiento de exportación a los servicios de hotelería y conexos que proporcionen las empresas hoteleras a turistas extranjeros cuando se trate de congresos, convenciones, exposiciones y ferias, considerando que son servicios de hotelería y conexos, los de alojamiento, la transportación de ida y vuelta del hotel a la terminal de autobuses, puertos y aeropuertos, así como los servicios complementarios que se proporcionen dentro de los hoteles; sin embargo, a efecto de evitar abusos de los extranjeros deberán exhibir el documento migratorio que acredite su calidad de turista en los términos de la Ley General de Población y que el pago de los servicios referidos se realice mediante tarjeta de crédito expedida en el extranjero. También se estima necesario regular el tratamiento aplicable cuando los servicios de hotelería se proporcionen en paquetes turísticos que integren los servicios de alimentos y bebidas, para lo cual se establece que se considerará en estos casos que los servicios de hotelería comprenden también los de alimentos y bebidas.

"Tomando en cuenta que la preparación y organización de este tipo de eventos requiere de un determinado periodo para su organización, a través de un artículo transitorio se establece que esta disposición entrará en vigor a partir del 1o. de enero de 2004.

"En este sentido y tomando en cuenta que conforme al presente dictamen quedaría sin efectos lo dispuesto en la actual fracción VII del artículo 29 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, se propone reformar dicha fracción para incorporar en ella el tratamiento de exportación descrito en el párrafo anterior, para quedar como sigue: ... "

13. De la participación en tribuna del diputado S.B., se destaca lo siguiente:

"Como una medida de estímulo al turismo de negocios, se decidió otorgar la tasa cero al tratamiento de exportación a los servicios de hotelería y conexos que proponen las empresas hoteleras o turistas extranjeros cuando se trate de congresos, convenciones, exposiciones y ferias, considerando que son servicios de hotelería y conexos los de alojamiento, los de transportación, de hotel-aeropuerto-hotel, a la terminal de autobuses, puertos, así como los servicios complementarios que se proporcionen dentro de los hoteles; tomando en cuenta que la preparación y organización de este tipo de eventos requiere de un determinado periodo para su organización, a través de un artículo transitorio se establece que esta disposición entrará en vigor a partir del primero de enero de 2004."

14. Tesis de jurisprudencia P./J. 18/91, establecida en la Octava Época por el Pleno de este Alto Tribunal, consultable en el Semanario Judicial de la Federación, Tomo VII, correspondiente a junio de 1991, página 52, cuyo texto se transcribe a continuación: "Además del propósito recaudatorio que para sufragar el gasto público de la Federación, Estados y Municipios tienen las contribuciones, éstas pueden servir accesoriamente como instrumentos eficaces de la política financiera, económica y social que el Estado tenga interés en impulsar, orientando, encauzando, alentando o desalentando ciertas actividades o usos sociales, según sean considerados útiles o no, para el desarrollo armónico del país, mientras no se violen los principios constitucionales rectores de los tributos."

15. Tesis 1a. LXXXIX/2004, establecida en la Novena Época por esta Primera S., visible en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XX, correspondiente a julio de 2004, página 193, cuyo texto dispone lo siguiente: "De conformidad con el artículo 25 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, corresponde al Estado la rectoría del desarrollo nacional para garantizar que éste sea integral y sustentable, el cual debe ser útil para fortalecer la soberanía nacional y su régimen democrático, en el que se utilice al fomento como un instrumento de crecimiento de la economía, del empleo y para lograr una justa distribución del ingreso y de la riqueza, y que permita el pleno ejercicio de la libertad y dignidad de los individuos, grupos y clases sociales protegidos por la Constitución Federal, por lo que el ente estatal planeará, coordinará y orientará la actividad económica, y llevará a cabo la regulación y fomento de las actividades que demande el interés general en el marco de libertades otorgado por la propia Ley Fundamental. Asimismo, el citado precepto constitucional establece que al desarrollo nacional concurrirán, con responsabilidad social, los sectores público, privado y social, así como cualquier forma de actividad económica que contribuya al desarrollo nacional; que el sector público tendrá, en exclusiva, el control y propiedad de las áreas estratégicas que señala la Constitución, y podrá participar con los sectores privado y social, en el impulso de las áreas prioritarias; que bajo criterios de equidad social y productividad se apoyará e impulsará a las empresas sociales y privadas, con sujeción a las modalidades que dicte el interés público, así como al uso de los recursos productivos, donde se atienda al beneficio general, cuidando su conservación y el medio ambiente, y que en la ley se alentará y protegerá la actividad económica de los particulares, y proveerá las condiciones para que el desenvolvimiento del sector privado contribuya al desarrollo económico social. En congruencia con lo anterior, al ser los fines extrafiscales, razones que orientan a las leyes tributarias al control, regulación y fomento de ciertas actividades o sectores económicos, matizando sus objetivos con un equilibrio entre la rectoría estatal y las demandas del interés público, se concluye que el indicado artículo 25 constitucional constituye uno de los fundamentos de dichos fines, cuya aplicación debe reflejarse en la ley, sus exposiciones de motivos, o bien, en cualquiera de sus etapas de formación.". El precedente correspondiente se identifica de la siguiente manera: "Amparo directo en revisión 1114/2003. Mercados Regionales, S.A. de C.V. 14 de abril de 2004. Unanimidad de cuatro votos. Ausente: H.R.P.. Ponente: J.R.C.D.. Secretario: E.G.R.G.."

16. Tesis 1a. VI/2001, establecida en la Novena Época por esta Primera S., consultable en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, T.X., correspondiente a marzo de 2001, página 103, cuyo texto se transcribe a continuación: "Una nueva reflexión sobre el tema de los fines extrafiscales, conduce a esta Primera S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, a considerar que si bien el propósito fundamental de las contribuciones es el recaudatorio para sufragar el gasto público de la Federación, Estados y Municipios, al cual se le puede agregar otro de similar naturaleza, relativo a que dichas contribuciones pueden servir como instrumentos eficaces de política financiera, económica y social que el Estado tenga interés en impulsar (fines extrafiscales), tendrá que ser ineludiblemente el legislador quien establezca expresamente, en la exposición de motivos, en los dictámenes o en la misma ley, los mencionados fines extrafiscales que persiguen las contribuciones con su imposición. En efecto, el Estado al establecer las contribuciones respectivas, a fin de lograr una mejor captación de los recursos para la satisfacción de sus fines fiscales, puede establecer una serie de mecanismos que respondan a fines extrafiscales, pero tendrá que ser el legislador, quien en este supuesto, refleje su voluntad en el proceso de creación de la contribución, en virtud de que en un problema de constitucionalidad de leyes, a lo que debe atenderse sustancialmente, es al producto de la voluntad del órgano encargado de crear la ley y no a las posibles ideas que haya tenido o posibles finalidades (objetivos) que se haya propuesto realizar. Lo anterior adquiere relevancia, si se toma en cuenta que al corresponder al legislador señalar expresamente los fines extrafiscales de la contribución, el órgano de control contará con otros elementos, cuyo análisis le permitirá llegar a la convicción y determinar la constitucionalidad o inconstitucionalidad del precepto o preceptos reclamados. No obstante lo anterior, pueden existir casos excepcionales en que el órgano de control advierta que la contribución va encaminada a proteger o ayudar a clases débiles, en los que el fin extrafiscal es evidente, es decir, se trata de un fin especial de auxilio y, por tanto, no resulte necesario que el legislador en la iniciativa, en los dictámenes o en la propia ley exponga o revele los fines extrafiscales, al resultar un hecho notorio la finalidad que persigue la contribución respectiva.". El precedente respectivo se identifica de la siguiente manera: "Amparo en revisión 564/98. R.C.R.. 18 de octubre de 2000. Unanimidad de cuatro votos. Ausente: H.R.P.. Ponente: J.N.S.M.. Secretario: J.F.C.."

17. Tesis P./J. 38 12/89, establecida en la Octava Época por el Pleno de este Alto Tribunal, consultable en el Semanario Judicial de la Federación, Tomo IV, Primera Parte, julio a diciembre de 1989, página 129, cuyo texto dispone lo siguiente: "El artículo 31, fracción IV, de la Constitución de los Estados Unidos Mexicanos, otorga al legislador ordinario la facultad de determinar cómo y en qué forma los mexicanos deben contribuir al gasto público. El legislador tiene facultad para seleccionar el objeto del tributo siempre que éste satisfaga los principios establecidos en la Constitución. El precepto constitucional señalado no establece como requisito que los gravámenes se impongan sólo a los ingresos, a los bienes o al capital. Al no existir restricción constitucional en este sentido el Estado está facultado para gravar erogaciones o gastos en dinero o en especie que revelen capacidad contributiva de quienes los efectúan y, por ende, sean susceptibles de ser objeto de imposición por parte del Estado."