Selección de temas fiscales que generan duda en los contribuyentes
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El artículo 115, último párrafo, de la Ley del ISR establece que el retenedor podrá acreditar contra el ISR a cargo o el retenido a terceros, las cantidades que entregue por concepto de crédito al salario, conforme a los requisitos que fije el Reglamento de la Ley del ISR, mismos que aún no se han publicado.
Por lo anterior, el crédito al salario sólo puede acreditarse contra el ISR a cargo o contra las retenciones de este impuesto. Cabe comentar que la regla 12.3 de la Resolución Miscelánea Fiscal para 2003-2004 preveía la posibilidad de disminuir el crédito al salario del ISR o del IVA, a cargo o del retenido a terceros, así como del impuesto al activo a cargo, siempre que se tratara de empleadores que hubieran optado por no pagar el impuesto sustitutivo del crédito al salario y que el promedio diario de sus trabajadores con salario mínimo en el ejercicio inmediato anterior representara al menos el 95% del total de sus ellos; sin embargo, en la Resolución Miscelánea Fiscal vigente no hay una disposición similar.
El criterio que ha sostenido la autoridad en alguna época es que cuando los retenedores apliquen el crédito al salario contra el impuesto a cargo, que se pague en forma extemporánea, se disminuya el crédito al salario a que se tenga derecho, antes de realizar la actualización del ISR a cargo, siempre que el crédito al salario y las contribuciones correspondan a la misma declaración de pago. Con lo que únicamente se causan la actualización y los recargos sobre el excedente del impuesto a cargo, una vez aplicado el acreditamiento del crédito al salario.
El criterio antes comentado lo había manifestado reiteradamente la autoridad en reglas de carácter general, incluso antes de establecerse el impuesto sustitutivo del crédito al salario; el antecedente más inmediato se encuentra en la regla 12.5 de la Resolución Miscelánea Fiscal para 2003-2004; empero, la Resolución Miscelánea
Fiscal vigente no contiene una disposición al respecto, por lo que actualmente ya no existe fundamento para aplicar tal criterio.
A partir del ejercicio fiscal de 2002, el artículo 115 de la Ley del ISR dispone que el retenedor podrá acreditar contra el ISR a cargo o el retenido a terceros, las cantidades que entregue a sus trabajadores por concepto de crédito al salario, conforme a los requisitos que indique el Reglamento de la Ley del ISR.
A la vez, el artículo 22, primer párrafo, del Código Fiscal de la Federación (CFF), señala que las autoridades fiscales están obligadas a devolver las cantidades pagadas indebidamente y las que procedan de acuerdo con las leyes fiscales; sin embargo, el crédito al salario pagado a los trabajadores no constituye una cantidad pagada indebidamente, ni la Ley del ISR prevé que proceda su devolución, por tales motivos la única opción que tienen los retenedores es acreditar contra el ISR a cargo o el retenido a terceros, las cantidades que entreguen a sus trabajadores por concepto de crédito al salario.
Es de observar que, anteriormente, el primer párrafo de la regla 3.17.5 de la Resolución Miscelánea Fiscal vigente al 31 de mayo de 2002, establecía lo siguiente:
Para efectos de los artículos 80-B y 81 de la Ley del ISR, en materia del crédito al salario, los retenedores podrán disminuir las cantidades que entreguen en efectivo a los trabajadores, del ISR a su cargo o de las retenciones del mismo efectuadas a terceros, del IMPAC o del IVA, excepto en este último caso, tratándose de las retenciones a que se refieren los artículos 1o.-A y 3o. de la Ley del IVA. Los retenedores podrán disminuir en la siguiente o siguientes declaraciones las cantidades pendientes de disminuir o solicitar su devolución; inclusive el del remanente pendiente de disminuir.
No obstante, a partir de la Resolución Miscelánea Fiscal para 2002-2003 ya no se consideró la opción de la devolución del crédito al salario pagado a los trabajadores.
El artículo 118, primer párrafo, y la fracción V, segundo párrafo, de la Ley del ISR, disponen lo siguiente: en medios magnéticos, ya sea en disco(s) flexible(s) de 3.5'', en disco compacto (CD) o cinta de almacenamiento de datos (DAT), en la Administración Local de Asistencia al Contribuyente que corresponda a su domicilio fiscal.
3. Las personas físicas que hayan tenido de uno a cinco trabajadores podrán presentarla en la forma oficial 30 "Declaración informativa múltiple", y opcionalmente vía Intenet o en medios magnéticos ante la Administración Local de Asistencia al Contribuyente que corresponda a su domicilio fiscal.
118. Quienes hagan pagos por los conceptos a que se refiere este Capítulo, tendrán las siguientes obligaciones:
V........................................
Asimismo, quienes hagan pagos por los conceptos a que se refiere este Capítulo, deberán presentar, a más tardar el 15 de febrero de cada año, declaración proporcionando información sobre las personas a las que les hayan efectuado dichos pagos, en la forma oficial que al efecto publique la autoridad fiscal. La información contenida en las constancias que se expidan de conformidad con la fracción IV de este artículo, se incorporará en la misma declaración.
Por tanto, los retenedores tienen obligación de presentar la declaración informativa de sueldos y salarios, siempre que en el ejercicio fiscal de 2003 hayan realizado pagos por los siguientes conceptos:
1. Por salarios y demás prestaciones que deriven de una relación laboral, incluyendo la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas y las prestaciones percibidas como consecuencia de la terminación de la relación laboral.
2. Por remuneraciones y demás prestaciones, realizadas a funcionarios y trabajadores de la Federación, entidades federativas y municipios, aun cuando sean por concepto de gastos no sujetos a comprobación, así como los obtenidos por los miembros de las fuerzas armadas.
Al respecto, en las reglas 2.20.1 y 2.20.2 de la Resolución Miscelánea Fiscal para 2004-2005, se indica que esta información deberá presentarse de acuerdo con lo siguiente:
1. Cuando sea presentada por personas físicas o morales que hayan tenido hasta 500 trabajadores, se deberá enviar vía Internet a través de la dirección electrónica del SAT (www.sat.gob.mx).
2. Las personas físicas o morales que hayan tenido más de 500 trabajadores presentarán la información
De esta manera, los contribuyentes que no realizaron pagos por los conceptos a que se refieren el primer párrafo y la fracción I del artículo 1 10 de la Ley del ISR, no tienen obligación de presentar la declaración informativa de sueldos y salarios.
Sin embargo, al parecer, la intención de la autoridad es que la declaración se presente sin datos, ya que en el Programa Declaración Informativa Múltiple (DIM) activa la opción de presentar la declaración sin operaciones, y en las instrucciones generales de la forma oficial 30 "Declaración informativa múltiple" se indica que los contribuyentes obligados a presentar la información de esta declaración, que no hayan realizado operaciones, deberán anotar 0 (cero) en el rubro que corresponda dentro del campo "NUMERO DE HOJAS QUE PRESENTA", en cuyo caso no será necesario acompañar los anexos respectivos.
Por lo anterior, creemos que a fin de evitar cualquier conflicto con la autoridad, los contribuyentes que tengan dada de alta la obligación de retenedor de ISR por sueldos y salarios, que no hayan tenido trabajadores en el ejercicio, debieron presentar la declaración informativa sin operaciones en el DIM, indicando 0 (cero) en el campo "NUMERO DE HOJAS QUE PRESENTA" del recuadro correspondiente al anexo 1 "Información anual de sueldos, salarios, conceptos asimilados y crédito al salario" en la carátula de la forma oficial 30 "Declaración informativa múltiple".
En los artículos 7o. de la Ley del ISR y 17-A del CFF se establecen los procedimientos para actualizar los valores de bienes, operaciones, contribuciones, aprovechamientos, así como las devoluciones a cargo del fisco federal.
Desde que entraron en vigor estos conceptos siempre se registró inflación; sin embargo, en febrero y julio de 2001, febrero de 2002, mayo y junio de 2003, y mayo de 2004 su efecto ha sido contrario, es decir, hubo deflación, por lo que en ciertos casos se obtuvo un factor de ajuste negativo o un factor de actualización menor a 1...
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