Consultas como un medio preparatorio para impugnar la inconstitucionalidad de una ley. Resuelva sus dudas
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Como es sabido por la mayoría de los lectores, la Suprema Corte de Justicia de la Nación (SCJN) ha resuelto la inconstitucionalidad de diversas disposiciones fiscales; y por tanto, sentó importantes jurisprudencias que confirman esa inconstitucionalidad, y que tienen un carácter obligatorio para los tribunales u órganos jurisdiccionales. Los hechos más recientes que confirman esa loable actuación se encuentra en las jurisprudencias que declararon la inconstitucionalidad del impuesto sustitutivo del crédito al salario (ISCAS).
Sin embargo, cuando acontecen tales declaratorias muchos contribuyentes, que en el momento legal oportuno no promovieron el juicio de amparo, quieren disfrutar de los beneficios de dicha jurisprudencia. Para ello, algunos asesores fiscales recomiendan la presentación de consultas, a fin de generar un acto de aplicación de la norma por parte de las autoridades fiscales y después estar en aptitud de promover los medios procedentes para impugnar la constitucionalidad de la norma que fue aplicada en esa consulta. Esa estrategia se puede prestar a una serie de abusos, que al final del camino sólo representan gastos para el contribuyente, pero que no alcanzan la concesión del amparo en contra de la norma inconstitucional, a pesar de existir jurisprudencia.
Por ello, se decidió hacer un amplio análisis, con objeto de aclarar las dudas sobre dicho tema y que los lectores puedan tomar una correcta decisión, al formular consultas como medios preparatorios para impugnar la inconstitucionalidad de una norma fiscal.
Aspectos generales
La Constitución contiene la esencia del derecho vigente en el país, pero no desmenuza en detalle las normas jurídicas cuya vigencia son necesarias para la colectividad, por lo que es indispensable detallar los principios, derechos u obligaciones de los gobernantes y gobernados en otras normas secundarias u ordinarias. Así es como el Poder Legislativo está facultado para legislar, hacer las leyes ordinarias; pero, claro, éstas no pueden imperar por sobre la Constitución, pues quedan sometidas a ella, con base en el principio de supremacía jurídica.
El juicio de amparo es un medio de control que tiene como objeto mantener incólume la Constitución, salvaguardando el principio de supremacía jurídica con que está investida. En este orden de ideas, los actos de las autoridades encuentran un control y una sanción cuando controvierten los mandatos constitucionales, como son en materia tributaria, los principios de legalidad, proporcionalidad y equidad, entre otros, mismos que serán respetados y acatados por el Congreso de la Unión al expedir sus leyes.
El juicio de amparo es un medio de control de la constitucionalidad de los actos de las autoridades, de tal suerte que este medio extraordinario de defensa no tiene limitación alguna frente a las actuaciones del Poder Legislativo, como es el caso de las leyes que en materia tributaria expide ese poder.
Para tal efecto, los artículos 103 Constitucional y 1o. de la Ley de Amparo, en sus fracciones I, establecen que el juicio tiene dentro de sus objetivos, resolver las controversias que se suscitan por leyes que violan las garantías individuales.
Asimismo, el artículo 114 de la Ley de Amparo señala que el amparo se pedirá antes los jueces de Distrito, contra leyes federales o contra cualquier reglamento, decreto de observancia general, que por su sola entrada en vigor o con motivo del primer acto de aplicación causen perjuicio al gobernado (quejoso).
En consecuencia, las leyes que expide el Congreso de la Unión, como es el caso de la Ley de Ingresos de la Federación y la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR), se encuentran sujetas al control constitucional, cuando estas leyes o cualquiera de sus disposiciones contravienen
En materia de amparo contra leyes, para determinar el plazo para interponer el juicio de amparo, se debe distinguir una ley autoaplicativa de una heteroaplicativa.
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Leyes autoaplicativas
Para distinguir las leyes autoaplicativas de las heteroaplicativas conviene acudir al concepto de individualización incondicionada de las mismas, consustancial a las normas que admiten la procedencia del juicio de amparo desde el momento que entran en vigor, ya que se trata de disposiciones que, de acuerdo con el imperativo en ellas contenido, vinculan al gobernado a su cumplimiento desde el inicio de su vigencia, ya que crean, transforman o extinguen situaciones concretas de derecho.
El concepto de individualización constituye un elemento de referencia objetivo para determinar la procedencia del juicio constitucional, porque permite conocer, en cada caso concreto, si los efectos de la disposición legal impugnada ocurren en forma condicionada o incondicionada; así, la condición consiste en realizar el acto necesario para que la ley adquiera individualización, que bien puede revestir el carácter de administrativo o jurisdiccional, e incluso comprende al acto jurídico emanado de la voluntad del propio particulary al hechojurídico, ajeno a la voluntad humana, que lo sitúan en la hipótesis legal. De esta manera, cuando las obligaciones derivadas de la ley nacen con ella misma, independientemente de que no se actualice condición alguna, se estará en presencia de una ley autoaplicativa o de individualización incondicionada
Por ejemplo, disposiciones de la LISR que entraron en vigor el 1o. de enero de 2002, desde su sola expedición y entrada en vigor, crean, modifican o extinguen derechos y obligaciones, como es el caso de las personas físicas o morales que realizan erogaciones por la prestación de un servicio personal subordinado, ya que con la entrada del ISCAS, se afecta su esfera jurídica al crear obligaciones a su cargo, que derivan de su carácter de contribuyente del citado impuesto, al realizartales erogaciones.
En este sentido, los contribuyentes que se sintieron agraviados por ciertas disposiciones de las leyes, antes mencionadas, debieron promover el juicio de amparo (indirecto) ante el juez de Distrito competente, dentro de los 30 días siguientes a la entrada en vigor de la disposición que se impugna de inconstitucional.
Para tal efecto, resulta aplicable la jurisprudencia siguiente:
IMPUESTO SUSTITUTIVO DEL CREDITO AL SALARIO. EL ARTICULO TERCERO TRANSITORIO DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, VIGENTE A PARTIR DEL 1o. DE ENERO DE 2002, ES DE NATURALEZA AUTOAPLICATIVA. El precepto citado establece, por una parte, que están obligados al pago del impuesto sustitutivo del crédito al salario las personas físicas o morales que realicen erogaciones por la prestación de un servicio personal subordinado en territorio nacional, con la aplicación de la tasa de 3% al total de dichas erogaciones y, por otra, que podrán optar por no pagar ese gravamen, siempre y cuando no disminuyan del impuesto sobre la renta a su cargo o del retenido a terceros, las cantidades que por concepto de crédito al salario entreguen a sus trabajadores, conforme a lo dispuesto en los artículos 115, 116, 118 y 119 de la Ley del Impuesto sobre la Renta. En ese sentido, el referido artículo tercero transitorio constituye una norma de naturaleza autoaplicativa, ya que con su sola entrada en vigor afecta la esfera jurídica de los patrones, pues los vincula al cumplimiento de una obligación, como es la de pagar el impuesto, o bien, a optar por absorber las cantidades que entregaron en efectivo a sus trabajadores por concepto del crédito al salario.
Semanario Judicial de la Federación, novena época, tesis P./J. 9/2003, mayo de 2003, página 74.
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Leyes heteroaplicativas
A diferencia de las leyes autoaplicativas, cuando las obligaciones de dar, hacer o de no hacer que impone la ley, no surgen en forma automática con su sola entrada en vigor, sino que se requiere para actualizar el perjuicio de un acto diverso que condicione su aplicación, se tratará de una disposición heteroaplicativa o de individualización condicionada, pues la aplicación jurídica o material de la norma, en un caso concreto, se halla sometida a la realización de ese evento.
Tratándose de esta clase de leyes, el término para impugnarlas en amparo a través del primer acto de aplicación, es de 15 días, contados a partir de la notificación de ese acto o del momento en que el agraviado se hace sabedor o tiene conocimiento de ese primer acto de aplicación de la ley inconstitucional.
Por ejemplo, cuando en los términos de las disposiciones de la LISR el contribuyente cumple obligaciones de dar o de hacer, que constituyen el primer acto de aplicación de la ley, como puede ser la presentación de una declaración o el pago voluntario de una contribución, como es el caso del primer pago provisional del ISCAS.
Al respecto, resultan aplicables las tesis siguientes:
LEYES. CONDICIONES DE PROCEDENCIA DEL JUICIO DE GARANTIAS CUANDO EL PRIMER ACTO DE APLICACION CORRE POR CUENTA DEL AGRAVIADO. Para los efectos del término y momento de impug-
nación de una ley a través del ejercicio de la acción constitucional de amparo, es posible distinguir entre leyes que con su sola vigencia causen un agravio personal y directo a los particulares, de aquellos otros ordenamientos generales, imperativos y abstractos que requieren de un acto concreto de aplicación que afecte la esfera jurídica de los gobernados. Esta doble distinción de ordenamientos ...
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