No pague ISR e IA en exceso, ¡solicite la disminución de sus pagos provisionales! Marco teórico
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Actualmente, las empresas requieren instrumentar diversas estrategias para optimizar los recursos con los que cuentan, pues resulta más difícil poder allegarse de recursos financieros para el adecuado desarrollo de sus actividades; por ello, deben aprovechar cualquiertipo de facilidad que otorguen las disposiciones fiscales; una de ellas es la disminución de pagos provisionales de los impuestos sobre la renta (ISR) y al activo (IA).
A continuación, se presenta un análisis de las disposiciones que regulan esa opción, a efecto de que se evalúe la alternativa de disminuir dichos pagos durante el segundo semestre de este año, y así, proveerse de recursos ante la falta de liquidez en las empresas.
El artículo 15, fracción II, de la Ley del ISR en vigor regula lo referente a la autorización para disminuir pagos provisionales.
Cabe señalar que antes, en el artículo 12, fracción IV, de la Ley del ISR en vigor hasta el 31 de diciembre de 2001, se indicaba que con el propósito de que los pagos provisionales mantuvieran relación con el impuesto definitivo que se debía pagar, los contribuyentes podían disminuir el monto de los pagos provisionales, cuando procediera, cumpliendo los requisitos que señalara el reglamento de la misma ley. Asimismo, disponía que en ningún caso se dejarían de causar recargos por las diferencias que en su caso resultaran entre el monto que efectivamente se enterara con el que se debiera haber efectuado de no haber tomado el beneficio de la disminución.
Al respecto, en el artículo 8o. del Reglamento de la Ley del ISR se establecía lo siguiente:
8o. Para los efectos de la fracción IVdel artículo 12-A de la Ley, en los casos en que los contribuyentes estimen justificadamente que el coeficiente de utilidad que deben aplicar para determinar los pagos provisionales, es superior al coeficiente de utilidad del ejercicio al que correspondan dichos pagos, podrán disminuirel monto de los que les correspondan hasta por seis meses del mismo ejercicio, siempre que obtengan la autorización respectiva, la cual se solicitará a la autoridad administradora competente, a más tardar el día 15 del primer mes del periodo por el que se solicita la disminución del pago, mediante la forma oficial que al efecto publique la Secretaría.
El contribuyente estará obligado a calcular en la declaración del ejercicio, los pagos provisionales que le hubieran correspondido conforme al artículo 12 de la Ley, sustituyendo el coeficiente a que se refiere la fracción I de dicho artículo, por el coeficiente de utilidad determinado conforme a dicha disposición con los datos relativos a la declaración del ejercicio en el cual se disminuyó el pago.
Cuando resulte que los pagos provisionales se hubieran cubierto en cantidad menor de la debida en los términos del párrafo anterior, se cubrirán recargos por la diferencia entre los pagos autorizados y los que le hubieran correspondido.
No obstante, el artículo 8o. citado se declaró inconstitucional por el Poder Judicial de la Federación, como se observa en la tesis que a continuación se transcribe:
RENTA EL ARTICULO 8o. DEL REGLAMENTO DE LA LEY DE ESE IMPUESTO ES INCONSTITUCIONAL PORQUE AL FIJAR LA MECANICA PARA DETERMINAR EL COEFICIENTE DE UTILIDAD QUE SIRVE DE BASE PARA EFECTUAR LOS PAGOS PROVISIONALES, INTRODUCE ELEMENTOS NO PREVISTOS EN LA NORMA QUE REGLAMENTA. El citado precepto va más allá de lo dispuesto por el artículo 12-A, fracción IV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta que reglamenta, toda vez que este dispositivo legal establece una opción para el contribuyente, consistente en la posibilidad de obtener, previa autorización de la autoridad, la disminución de los pagos provisionales; esto con la finalidad primordial de que dichos pagos guarden relación con el impuesto definitivo a pagar durante el ejercicio, y si bien es
Amparo en revisión 1307/95. Grupo Industrial Saltillo, SA de CV. 13 de junio de 1997. Cinco votos. Ponente: Guillermo I. Ortiz Mayagoitia. Secretario: Homero Fernando Reed Ornelas.
Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, novena época, tesis 2a. CVI/97, Segunda Sala, tomo VI, septiembre de 1997, página 412.
Para subsanar los vicios expresados en la tesis transcrita, en el artículo 15, fracción II, de la Ley del ISR en vigora partir del 1o. de enero de 2002, se incluyó la regulación relativa a la disminución de pagos provisionales. De esta forma, al publicarse en el DOF, el 17 de octubre de 2003, el nuevo Reglamento de la Ley del ISR, ya no se incluyó en su articulado disposición alguna referente al tema.
A continuación, se enuncian algunas de las regulaciones de la disminución de pagos provisionales de ISR.
De acuerdo con el artículo 15, fracción II, de la Ley del ISR, las personas morales que tributen en el régimen general de ley, que estimen que el coeficiente de utilidad que se deba aplicar para determinar los pagos provisionales de ISR del ejercicio es superior al mismo coeficiente del ejercicio al que correspondan los pagos, podrán solicitar la disminución de los pagos provisionales del ISR.
Cabe observar que según instrucciones del formato 34 "Solicitud de autorización para disminuir el monto de pagos provisionales", las personas morales que tributen en términos del capítulo VII "Del Régimen Simplificado", del título II "De las Personas Morales" de la Ley del ISR, no podrán solicitar dicha disminución, en virtud de que estos contribuyentes no aplican coeficiente de utilidad para determinar los pagos provisionales.
Las personas morales que deseen disminuir el monto de los pagos provisionales de ISR podrán solicitarlo a partir del segundo semestre del ejercicio correspondiente, de acuerdo con el artículo 15, fracción II, de la Ley del ISR.
La limitante para solicitar dicha disminución a partir del segundo semestre del ejercicio implica que los pagos provisionales sólo se puedan disminuir hasta por seis meses, lo cual, en nuestra opinión, no debería ser así, en virtud de que durante los seis meses del primer semestre las empresas pueden llegar a descapitalizarse al efectuar enteros con base en una utilidad que no corresponda a la utilidad que se obtendría en el ejercicio.
Los pagos provisionales se calculan conforme al supuesto de que en el ejercicio en curso se obtendrá una utilidad que en porcentaje sobre los ingresos equivaldrá a la del ejercicio inmediato anterior; no obstante, es común que en esta época en la que la economía de nuestro país no crece, las empresas tampoco generan utilidades, más bien obtienen pérdidas; sin embargo, al obligarlas a efectuar pagos provisionales tomando como base las utilidades generadas en el ejercicio inmediato anterior o en su caso, en cualquiera de los cinco ejercicios inmediatos anteriores, se rebasa su capacidad económica.
Sin tomar en cuenta esta situación, algunos tribunales han sostenido que ese aspecto no atenta contra los principios tributarios consagrados en el artículo 31 constitucional. Las tesis en las que se han sustentados tales criterios son las siguientes:
RENTA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA. LOS ARTICULOS 12, FRACCIONES I, II...
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