Determinación de créditos fiscales conforme al artículo 41 del CFF. Consideraciones de inconstitucionalidad por violación al derecho humano de audiencia previa
| Autor | Lic. Alejandro Martínez Bazavilvazo |
| Páginas | 1-8 |
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Con base en la información que proporcionaron las instituciones financieras respecto a los depósitos en efectivo recibidos por personas físicas, a principios del año el SAT inició un programa en el que se invitaba a tales personas a corregir su situación fiscal. En muchos casos, las invitaciones fueron dirigidas a personas físicas que estaban dadas de alta en el RFC, pero que no habían presentado la declaración del ISR del ejercicio. Algunos contribuyentes que no corrigieron su situación fiscal, presentando la declaración omitida, fueron requeridos por el SAT, y al haber incumplido tres requerimientos, la autoridad ejerció la facultad que establece la fracción II del artículo 41 del CFF, de modo que notificaron créditos fiscales por concepto del ISR del ejercicio omitido, los cuales fueron exigidos mediante el procedimiento administrativo de ejecución a partir del tercer día siguiente en que fue notificado el adeudo fiscal.
En virtud de que en la práctica hemos constatado la efectiva aplicación del artículo 41 del CFF, respecto a la facultad que tiene el SAT para determinar adeudos definitivos, cuando el contribuyente no da cumplimiento a los requerimientos, analizaremos dicha norma y expondremos algunas consideraciones en relación con su probable inconstitucionalidad, al violar el derecho de audiencia previa que reconoce el artículo 14 de la CPEUM.
Según el artículo 41 del CFF vigente hasta el 31 de diciembre de 2009, cuando las personas obligadas a presentar declaraciones, avisos y demás documentos no lo hicieran dentro de los plazos que señalan las disposiciones fiscales, las autoridades, para exigir y procurar el cumplimiento de tales obligaciones, podían ejercer en forma simultánea o sucesiva, las siguientes facultades:
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Por su parte, la redacción del artículo 41 del CFF vigente hasta el 2009 era la siguiente:
41 . Cuando las personas obligadas a presentar declaraciones, avisos y demás documentos no lo hagan dentro de los plazos señalados en las disposiciones fiscales, las autoridades tributarias exigirán la presentación del documento respectivo ante las oficinas correspondientes, procediendo en forma simultánea o sucesiva a realizar uno o varios de los actos siguientes:
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I. Tratándose de la omisión en la presentación de una declaración periódica para el pago de contribuciones, ya sea provisional o del ejercicio, podrán hacer efectiva al contribuyente o responsable solidario que haya incurrido en la omisión, una cantidad igual a la contribución que hubiera determinado en la última o cualquiera de las seis últimas declaraciones de que se trate, o la que resulte para dichos períodos de la determinación formulada por la autoridad, según corresponda, cuando haya omitido presentar oportunamente alguna declaración subsecuente para el pago de contribuciones propias o retenidas. Esta cantidad a pagar tendrá el carácter de pago provisional y no libera a los obligados de presentar la declaración omitida.
Cuando la omisión sea de una declaración de las que se conozca de manera fehaciente la cantidad a la que le es aplicable la tasa o cuota respectiva, la propia Secretaría podrá hacer efectiva al contribuyente, con carácter provisional, una cantidad igual a la contribución que a éste corresponda determinar, sin que el pago lo libere de presentar la declaración omitida.
Si el contribuyente o responsable solidario presenta la declaración omitida antes de que se le haga efectiva la cantidad resultante conforme a lo previsto en esta fracción, queda liberado de hacer el pago determinado provisionalmente. Si la declaración se presenta después de haberse efectuado el pago provisional determinado por la autoridad, éste se disminuirá del importe que se tenga que pagar con la declaración que se presente.
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Como se puede observar, este artículo permitía la determinación de una cantidad a cargo del contribuyente que tenía la naturaleza de un pago provisional, y si el contribuyente presentaba la declaración omitida antes de que se le hiciera efectivo el pago, quedaba liberado de hacer el pago determinado provisionalmente.
Sin embargo, el artículo 41 del CFF registró una importante modificación, la cual entró en vigor el 1o. de enero de 2010, y dotó a las autoridades tributarias de instrumentos o mecanismos más eficientes para obligar a que las personas presenten las declaraciones, avisos y documentos que exigen las leyes fiscales. Al respecto, sintetizamos los siguientes cambios que están en vigor:
1. Se eliminó la posibilidad de que las facultades o instrumentos previstos en el artículo 41 del CFF se puedan ejercer simultáneamente, de modo que las autoridades tributarias deberán apegarse al orden establecido en el citado artículo, iniciando siempre con la facultad o medida que consagra la fracción I (requerimientos y multas), y sólo cuando resulte ineficiente ante la rebeldía del sujeto obligado que se niegue a presentar la declaración, se podrá avanzar a la facultad o medida prevista en la fracción II (determinación de un crédito fiscal definitivo).
2. Desaparecieron las facultades o medidas pre-vistas en las fracciones I y II vigentes en 2009 (determinación de pagos provisionales y embargos precautorios), por lo que la redacción vigente a partir de 2010 sólo considera dos medidas: imposición de multas y requerimientos (fracción I), y determinación de créditos fiscales definitivos (fracción II).
Ahora bien, para efectos del análisis de la probable inconstitucionalidad del artículo 41, fracción II, del CFF, es importante que quede claro que hasta el 31 de diciembre de 2009, el adeudo fiscal que determinaban las autoridades con base en la fracción I sólo tenía la naturaleza de un pago provisional; en cambio, a partir de 2010, el adeudo ya no es provisional, sino definitivo y exigible a través del procedimiento administrativo de ejecución.
Para entender con claridad lo antes señalado, procederemos al análisis del artículo 41 del CFF vigente a partir del 2010.
Supuestos de aplicación
Las disposiciones tributarias establecen a cargo de las personas la obligación de presentar declaraciones, avisos y demás documentos; por ejemplo, el artículo 175 de la Ley del ISR obliga a las personas físicas que obtienen ingresos, a pagar el ISR anual mediante una declaración que se deberá presentar en abril del año siguiente (obligación de presentar declaraciones).
El artículo 41 del CFF se actualiza precisamente respecto de aquellas obligaciones de presentar declaraciones,
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avisos y demás documentos dentro de los plazos señalados en las disposiciones fiscales, y el sujeto obligado no cumple con esa obligación. Por tanto, conforme al artículo referido las autoridades no ejercen las facultades de comprobación previstas en el artículo 42 del mismo código, sino sólo la facultad de exigir la presentación del documento, de manera que las autoridades no entrarán al análisis del documento, pues dicha facultad sólo tendrá el propósito de que el sujeto obligado presente la declaración, aviso o documento que no ha sido presentado de manera voluntaria dentro de los plazos o fechas establecidos en las disposiciones fiscales. Es decir, si bien es cierto que las autoridades pueden ejercer conjuntamente ambas facultades, la primera se actualiza (artículo 41) cuando el contribuyente incumple con la obligación de presentar las declaraciones (incumplimiento total); así, las normas jurídicas instrumentan una serie de mecanismos para obligar a las personas a su cumplimiento. En cambio, las facultades de comprobación previstas en las fracciones I, II y III del artículo 42 presuponen que las declaraciones han sido presentadas previamente, de manera que las autoridades proceden a comprobar el cumplimiento, con base en esa declaración, de los registros contables y la documentación comprobatoria del contribuyente, responsable solidario o tercero relacionado.
Por ejemplo, en el primer caso (artículo 41), el contribuyente no ha procedido a declarar y autodeterminar el IETU e ISR del ejercicio; en el segundo caso, el contribuyente ya presentó la declaración del ISR y IETU del ejercicio, de modo que las autoridades proceden a revisar la autodeterminación y en su caso, comprobar la realización de hechos y omisiones que entrañan el incumplimiento de las disposiciones fiscales, a fin de estar en posibilidad de rectificar lo autodeterminado por el contribuyente y proceder a determinar las...
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