¿Conoce las recientes aclaraciones efectuadas por el SAT respecto al sistema de transición del costo de lo vendido?
| Páginas | A17-A28 |
La Ley del ISR vigente hasta el 31 de diciembre de 2004 establecía que las personas morales del régimen general de esta ley podían deducir las adquisiciones de mercancías, materias primas, productos terminados o semiterminados, necesarios para la prestación de los servicios, para fabricar bienes o para enajenarlos. A partir del 1 o. de enero de 2005, esta disposición cambió afin de que dichos contribuyentes deduzcan, en lugar de las adquisiciones, el costo de lo vendido.
Debido al cambio en el sistema de deducción de las adquisiciones al costo de lo vendido, las disposiciones transitorias de la Ley del ISR para 2005 señalan que los contribuyentes no podrán deducir las existencias en inventarios que tengan al 31 de diciembre de 2004; sin embargo, otorgan la opción de acumular los inventarios que se tengan a esa fecha, para que se pueda deducir el costo de lo vendido conforme se enajenen las mercancías que lo integran; este procedimiento se conoce como régimen de transición.
El procedimiento para determinar el monto del inventario que deberán acumular las personas que opten por el régimen de transición, está previsto en la fracción V del artículo tercero de las disposiciones transitorias de la ley en cita; empero, este ordenamiento no precisa el tratamiento específico que se deberá dar a algunos de los conceptos que infieren en la determinación del inventario acumulable, por lo que la autoridad se ha dado a la tarea de ir haciendo tales precisiones mediante reglas de carácter general, mismas que se encuentran en la Séptima y Novena resolución de modificaciones a la Resolución Miscelánea Fiscal para 2004-2005.
Por lo anterior, se destacan los aspectos que incluyen la Séptima y la Novena Resolución de modificaciones a la Resolución Miscelánea Fiscal para 2004-2005 que consideramos de interés para el correcto manejo de los elementos que infieren en la determinación del inventario acumulable por parte de aquellos contribuyentes que optaron por el régimen de transición.
Opción de utilizar el método llevado en la contabilidad para determinar el inventario base al 31 de diciembre de 2004
Según la fracción V del artículo tercero de las disposiciones transitorias de la Ley del ISR para 2005, se deberá determinar el inventario base considerando el valor de los inventarios que se tengan al 31 de diciembre de 2004, utilizando el método PEPS (primeras entradas, primeras salidas).
Ante las dificultades administrativas que representaba para los contribuyentes que no valuaran sus inventarios con el método antes mencionado, en la Séptima Resolución de modificaciones a la Resolución Miscelánea Fiscal para 2004-2005 (DOF 28/XII/2004), la autoridad incluyó la regla 3.4.21 mediante la cual dispuso que los contribuyentes que efectuaran actividades comerciales consistentes en la adquisición y enajenación de mercancías, en lugar de considerar el valor de los inventarios que tuvieran al 31 de diciembre de 2004 utilizando el método PEPS, podían determinarlo considerando el costo de adquisición de la última compra correspondiente al ejercicio de 2004, por cada tipo de mercancía, siempre que el número de unidades adquiridas por la compra representara cuando menos el 50% del total de las existencias por cada tipo de mercancías al 31 de diciembre de 2004 y que los inventarios se consideraran como inventario inicial al 1 o. de enero de 2005.
Asimismo, los contribuyentes que realizaran actividades distintas a las comerciales, podían considerar el precio de la última compra para valuar los inventarios de materias primas, productos terminados o semiterminados. En el caso de los inventarios de mercancías, considerarían el último costo de producción correspondiente al ejercicio de 2004, por cada tipo de producto manufacturado, siempre que las unidades producidas representaran cuando menos el 50% de las existencias por cada tipo de unidad producida al 31 de diciembre de 2004 y que los inventarios se consideraran como inventario inicial al 1o. de enero de 2005.
Según esta regla, los contribuyentes que utilizaran el método de valuación de inventarios de costo identificado previsto en el artículo 45-G, fracción III, de la Ley del ISR, no podían ejercer la opción antes comentada.
En la Novena Resolución de modificaciones la Resolución Miscelánea Fiscal para 2004-2005 se reformó la regla en cita, y se otorgó la facilidad de que los contribuyentes que opten por el sistema de transición, determinen el inventario base utilizando el método de valuación de inventarios que hayan aplicado para efectos contables en la determinación del inventario, siempre que se cumpla con lo siguiente:
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Que el método de valuación sea uno de los señalados en el artículo 45-G de la Ley del ISR, es decir:
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PEPS;
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Ultimas entradas, primeras salidas (UEPS);
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Costo identificado;
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Costo promedio; o
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Detallista.
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Que se utilice el mismo método de valuación de inventarios durante un periodo mínimo de cinco ejercicios posteriores al ejercicio de 2005.
Tratamiento de las adquisiciones de mercancías realizadas en el ejercicio de 2004 cuya deducción no está regulada específicamente después del 31 de diciembre de 2004.
De acuerdo con la Ley del ISR para 2004, la deducción de algunas adquisiciones de bienes efectuadas hasta el 31 de diciembre de 2004 procedía después de esta fecha; es el caso de las siguientes:
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Las importadas conforme al régimen de importación temporal, pues de acuerdo con la fracción XV del artículo 31 de la Ley del ISR para 2004, éstas se podían deducir al momento en que retornaran al extranjero o cuando se realizara su importación definitiva.
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Las efectuadas a personas físicas o a personas morales que tributaran conforme al régimen simplificado, y que no hubieran sido pagadas al 31 de diciembre de 2004, ya que según la fracción IX del artículo 31 de la Ley del ISR, debían estar efectivamente erogadas en el ejercicio para poder deducirse.
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Las de bienes sujetos al régimen de depósito fiscal, los cuales podían deducirse al momento en que el contribuyente los enajenara, los retornara al extranjero o los retirara del depósito fiscal para importarlos definitivamente, de acuerdo con la fracción XV del artículo 31 de la Ley del ISR para 2004.
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Las de bienes que se mantuvieran en el extranjero, los cuales conforme a la fracción XV del artículo 31 de la Ley del ISR para 2004, se podían deducir en el momento en que se enajenaran o importaran.
Derivado del nuevo esquema del costo de lo vendido, en la Ley del ISR para 2005 se indica que los contribuyentes no podrán deducir las existencias en inventarios que tengan al 31 de diciembre de 2004; asimismo, se señala que para determinar el monto del inventario que deberán acumular las personas morales que opten por el régimen de transición se habrá de considerar el valor de los inventarios al 31 de diciembre de 2004; en virtud de lo anterior, en las existencias en inventarios al 31 de diciembre de 2004 se deben incluir las adquisiciones antes enunciadas, que no hayan sido deducibles en 2004 por no reunir los requisitos fiscales en ese ejercicio, con lo que se perjudica al contribuyente, pues no se permite la deducción de tales adquisiciones (ni en 2004, ni en 2005), y en caso de que se opte por acumular los inventarios al 31 de diciembre de 2004, se deberá incluir el monto de estas compras en el inventario base.
Por ello, en la Novena Resolución de modificaciones a la Resolución Miscelánea Fiscal para 2004-2005 se incluyen disposiciones específicas que prevén el tratamiento que se deberá dar a las adquisiciones antes mencionadas, las cuales se muestran en el siguiente cuadro:
...Supuesto en el ejercicio de 2004 Tratamiento en el ejercicio de 2005 Adquisiciones de mercancías, materias primas, productos terminados o semi-terminados, durante el ejercicio de 2004 a personas físicas o personas morales del régimen simplificado, para utilizarlos en la prestación de servicios, en la fabricación de bienes o para ser enajenados, cuyos pagos por la adquisición de los mismos no se hubieran erogado en ese ejercicio. Se podrá deducir el monto de dichas adquisiciones en el ejercicio en que se efectúe su pago y se cumpla con los demás requisitos establecidos en las disposiciones fiscales que le apliquen. En este caso, no se exime al contribuyente de incluir el monto de las compras en el inventario base; sin embargo, en nuestra opinión, éstas no deberán incluirse, dado que el objetivo del inventario es identificar las
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