¿Cálculo del ajuste anual de ISR para 2005 a los trabajadores? Marco teórico
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Se acerca la fecha de cierre del ejercicio fiscal de 2005 y en la Ley del Impuesto sobre la Renta (ISR) se establece que los patrones deberán calcular el impuesto anual de cada persona que les haya prestado servicios personales subordinados durante el año, con objeto de conocer el impuesto correspondiente a los ingresos totales gravados del ejercicio de los trabajadores y asimilados a salarios, y compararlo contra las retenciones y pagos de crédito al salario, que en su caso se les haya efectuado durante el año, para obtener así un impuesto a cargo o a favor de tales personas.
El artículo 118 de la Ley del ISR indica diversas obligaciones fiscales a cargo de los patrones; en su fracción II señala la de efectuar el cálculo del ISR anual de los trabajadores, en los siguientes términos:
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Quienes hagan pagos por los conceptos a que se refiere este Capítulo, tendrán las siguientes obligaciones:
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Calcular el impuesto anual de las personas que les hubieren prestado servicios subordinados, en los términos del artículo 116 de esta Ley.
Conforme a lo anterior, los patrones deberán calcular el ISR anual a todos sus trabajadores y a las personas a las que realicen pagos por conceptos asimilados a salarios, considerando lo dispuesto en el artículo 116 de la Ley del ISR.
Al respecto, el primero y segundo párrafos del artículo 116 referido establecen lo siguiente:
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Las personas obligadas a efectuar retenciones en términos del artículo 113 de esta ley, calcularán el impuesto anual de cada persona que le hubiere prestado servicios personales subordinados.
El impuesto anual se determinará disminuyendo del salario bruto obtenido en un año de calendario, el impuesto local a los ingresos por salarios y en general por la prestación de un servicio personal subordinado que hubieren retenido en el año de calendario y la exclusión general elevada al año, en el caso de que se hubiera optado por aplicar las prestaciones exentas, se disminuirá el monto percibido en el año por concepto de dichas prestaciones. Al resultado obtenido se le aplicará la tarifa del artículo 177 de esta ley. Contra el impuesto que resulte a cargo del contribuyente se acreditará el importe de los pagos provisionales efectuados en los términos del artículo 113de esta ley.
Cabe observar que el procedimiento para efectuar el cálculo del impuesto anual de los trabajadores, correspondiente al ejercicio de 2005, es totalmente distinto al que estuvo vigente en ese artículo hasta el 31 de diciembre de 2004, y en estricto sentido, no puede llevarse a cabo, pues en el mismo inciden elementos tales como "salario bruto" y "exclusión general", los cuales se preveía que entrarían en vigor hasta el ejercicio de 2006; además, el artículo en cita ya no considera la disminución de las cantidades que por concepto de crédito al salario mensual le hayan correspondido al contribuyente.
Por otra parte, el pasado 10 de noviembre, la Cámara de Senadores aprobó el proyecto de Decreto que reforma, adiciona y deroga diversas disposiciones de la Ley del ISR, el cual ya había sido aprobado por la Cámara de Diputados, el 6 de octubre del año en curso. El propósito del dictamen aprobado fue dejar sin efectos la reforma publicada en el Diario Oficial de la Federación (DOF) el 1o. de diciembre de 2004 (y que entraría en vigor en 2006), para mantener el cálculo del ISR paralas personas físicas en los mismos términos en que se venía haciendo durante los últimos años, incluso con la aplicación del crédito al salario. A fin de instrumentar los cambios mencionados, fue necesario reformar, adicionar y derogar diversos artículos de la Ley del ISR, entre ellos, el 116 que se comenta.
No obstante lo anterior, a la fecha no hay disposición legal que adecue el procedimiento señalado en el artículo
116 de la Ley del ISR para realizar el cálculo anual del impuesto de los trabajadores y asimilados por el ejercicio de 2005, cuando en términos de la ley en cita el empleador esté obligado a ello. Es de señalar que atendiendo a la problemática planteada, hay quien opina que no se debe efectuar el cálculo del ISR anual a trabajadores; sin embargo, consideramos que el costo de no llevar a cabo tal procedimiento será a cargo del empleador, pues la autoridad hacendaria podría pretender hacer efectivas al patrón el cobro de las diferencias de ISR que en su caso resultaran a cargo de los trabajadores, e incluso considerar como no deducibles los pagos por sueldos y salarios al señalar que no se cumplió con las obligaciones en materia de retención y entero de impuestos a cargo, en términos de lo dispuesto en el artículo 31, fracción V, de la Ley del ISR.
Por ello, y considerando que las retenciones mensuales de ISR a los trabajadores efectuadas en el ejercicio de 2005 se calcularon prácticamente igual que en el ejercicio de 2004, pues así se dispuso en los incisos e,f y g de la fracción I del artículo segundo de las disposiciones de vigencia temporal de la Ley del ISR para 2005, que establecen que para efectos de los artículos 113, 114 y 115 de dicha ley, durante el ejercicio fiscal 2005 se calculará el impuesto, subsidio y crédito al salario conforme a las disposiciones contenidas en los mencionados artículos vigentes hasta el 31 de diciembre de 2004, en nuestra opinión y dado que el Congreso de la Unión aprobó recientemente reformas a la Ley del ISR en materia de impuesto por sueldos y salarios para revertir las disposiciones que indican un nuevo sistema de retención para 2006, en el cálculo del ISR anual a trabajadores y asimilados se debe aplicar el procedimiento que indicaba el artículo 116 de la ley del ISR vigente hasta el 31 de diciembre de 2004; sin embargo, para mayor seguridad jurídica del empleador, la autoridad debe dar a conocer en breve su criterio al respecto.
En el artículo 116 de la Ley del ISR para 2004 se indica el procedimiento para determinar el ISR anual de los trabajadores y asimilados, por parte del empleador.
Si se trata de personas que perciben ingresos que se asimilan a salarios en términos del artículo 110, fracciones II a VI, de la Ley del ISR, el impuesto anual se determinará conforme a lo siguiente:
Ingresos gravados
(-) Aplicación de la tarifa del artículo 177 de la LISR
(=) Impuesto con base en la tarifa del artículo 177 de la LISR
(-) Subsidio acreditable, según tabla del artículo 178 de la LISR
(=) Impuesto causado...
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