Ejecutoria de Suprema Corte de Justicia, Segunda Sala

CONTRADICCIÓN DE TESIS 81/2002-SS. ENTRE LAS SUSTENTADAS POR LOS TRIBUNALES COLEGIADOS QUINTO Y DÉCIMO SEGUNDO, AMBOS EN MATERIA ADMINISTRATIVA DEL PRIMER CIRCUITO.

MINISTRO PONENTE: J.D.R..

SECRETARIA: S.E.M.Q..

CONSIDERANDO:

TERCERO. El Quinto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, al resolver en sesión de veintinueve de enero de dos mil dos, el recurso de revisión fiscal RF. 1066/2001, interpuesto por el administrador de lo Contencioso de Grandes Contribuyentes, en representación del secretario de Hacienda y Crédito Público y del presidente del Servicio de Administración Tributaria, en la parte que interesa, resolvió lo siguiente:

"SEXTO. Los agravios que hace valer la autoridad recurrente resultan fundados y suficientes para revocar la sentencia recurrida. En efecto, aduce con razón dicha recurrente que la S.F. hizo una incorrecta interpretación de lo dispuesto por el artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo, en relación con el diverso 5o. del Código Fiscal de la Federación, al estimar en el fallo recurrido que del citado precepto de la ley impositiva mencionada, se desprendía que cuando en el ejercicio, el impuesto sobre la renta por acreditar, en términos del primer párrafo de dicho numeral, excedía el impuesto al activo del ejercicio, los contribuyentes podían solicitar la devolución de las cantidades actualizadas que hubieran pagado en el impuesto al activo, en los diez ejercicios inmediatos anteriores y que, si en el caso, las autoridades demandadas para negar lo solicitado por la actora, partían de la circunstancia de que enteró los impuestos por un periodo de manera individual y, por otro, en forma consolidada, esa consideración resulta ilegal, en virtud de que el referido artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo no hacía esa distinción. En efecto, el criterio de la S.F. antes señalado, como lo sostiene la autoridad recurrente, resulta violatorio del artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo, pues la actora en el juicio de nulidad pretendía la devolución del monto máximo del impuesto al activo, tanto por un ejercicio en el que se encontraba tributando como empresa individual, como en su carácter de parte integrante de un grupo de empresas que consolidan sus resultados fiscales, lo cual no procede de esa forma, ya que las bases de tributación en ambos casos son diferentes. Debe precisarse que en la resolución combatida en el juicio de nulidad, en la parte que interesa, se determinó lo siguiente: 'Que del análisis realizado a la documentación con que acompañó su solicitud de devolución presentada ante la entonces Administración Especial de Recaudación, con fecha 2 de febrero de 1996, se determinó que Arrendadora del Real, S.A. de C.V., con base en las declaraciones de los ejercicios fiscales comprendidos de diciembre de 1988 a noviembre de 1989, de noviembre de 1989 a diciembre de 1990, de enero de 1991 a diciembre de 1991 y de enero de 1992 a diciembre de 1992, manifiesta haber pagado impuesto al activo en cantidades de $448,203.00, $377,768.00, $736,019.00 y $652,553.00, respectivamente, y que por el ejercicio comprendido de enero a diciembre de 1995, causó impuesto sobre la renta en cantidad de $5'600,881.00, y en impuesto al activo de $377,742.00. En este sentido se informa que los pagos efectuados por Arrendadora del Real, S.A. de C.V., del impuesto al activo durante el periodo de diciembre de 1988 a diciembre de 1992 en cantidad de $2'214,543.00, importe por el cual solicita la devolución, fueron efectuados a nivel individual y que, a partir del ejercicio de 1994, la empresa Mercados del Real, S.A. de C.V., cuenta con autorización para determinar su resultado fiscal en forma consolidada, hecho que ubica Arrendadora del Real, S.A. de C.V., como empresa controlada de Mercados del Real, S.A. de C.V.; en este orden de ideas se tiene lo siguiente: Que al determinar Arrendadora del Real, S.A. de C.V., en el ejercicio de 1995 impuesto sobre la renta mayor al impuesto al activo, se ubica en el supuesto establecido en el artículo 9o., cuarto párrafo, de la Ley del Impuesto al Activo, sin embargo, el monto de dicha diferencia no es el que corresponde solicitar como importe máximo de devolución, ya que únicamente deberá determinar los montos que se atribuyen a la participación minoritaria, y en el caso de que el impuesto sobre la renta exceda al impuesto al activo determinado bajo esta participación, será el monto máximo que podría tener derecho a devolución del impuesto al activo pagado en ejercicios anteriores, pero únicamente por el control directo o indirecto que no ejerce la empresa controladora, esto conforme a lo establecido por el artículo 57-N, fracción I, de la Ley del Impuesto sobre la Renta al señalar que las sociedades controladas «I.P. su declaración del ejercicio y calcularán el impuesto como si no hubiera consolidación. Del impuesto que resulte entregarán a la sociedad controladora el que corresponda a la parte proporcional de la participación promedio por día, directa o indirecta de la controladora en el capital social de las controladas, en el ejercicio de que se trate. Las sociedades controladas enterarán ante las oficinas autorizadas, el impuesto que se obtenga de disminuir al que calcularon, el que entregaron a la sociedad controladora.». Disposición fiscal que no fue aplicable (sic) por su representada, ya que el resultado fiscal obtenido en 1995 por Arrendadora del Real, S.A. de C.V., y sobre el cual pretende solicitar la devolución, se encuentra integrado tanto por la participación mayoritaria como la minoritaria. De la lectura de la disposición fiscal señalada y del análisis de las cifras presentadas en la solicitud de devolución, se tiene que dicha disposición no fue observada por su representada, lo que implica que determine en principio una diferencia entre impuesto sobre la renta e impuesto al activo con cifras que no corresponden a Arrendadora del Real, S.A. de C.V., en su totalidad, ya que la mayor parte de dichas cantidades corresponden a Mercados del Real, S.A. de C.V. (empresa controladora), por el control accionario que la misma tiene sobre su representada, en igual orden de ideas se tiene que los pagos provisionales del impuesto al activo presentados por Arrendadora del Real, S.A. de C.V., se encuentran en la misma circunstancia, lo que determina un saldo a favor mayor del que tiene derecho su representada. Por lo señalado, y en virtud de que el saldo a favor no se encuentra determinado conforme a las disposiciones fiscales aplicables, no es posible acceder a su petición de solicitud de devolución.'. Pues bien, para determinar la ilegalidad de la sentencia recurrida y lo fundado de los agravios que expresa la autoridad recurrente, basta citar el criterio sustentado por la Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación al resolver el amparo directo en revisión 357/2001, promovido por Indios Verdes, Sociedad Anónima de Capital Variable, en sesión celebrada el veintinueve de junio de dos mil uno, por unanimidad de votos, ejecutoria que, en lo conducente, dice: 'El artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo establece que el tributo relativo se va a pagar únicamente cuando sea mayor al impuesto sobre la renta causado en el ejercicio y hasta por la diferencia entre ambos impuestos, esto es así porque en dicha disposición se prevé el derecho al acreditamiento del impuesto sobre la renta causado en el ejercicio y el impuesto sobre la renta diferencial en los tres ejercicios anteriores contra el impuesto al activo causado en el ejercicio y así como los casos en que procede la devolución del impuesto al activo, efectivamente pagado en años anteriores y aquellos otros en los que dicha devolución resulta ser improcedente. El numeral en comento a la letra dice: «Artículo 9o. Los contribuyentes podrán acreditar contra el impuesto del ejercicio una cantidad equivalente al impuesto sobre la renta que les correspondió en el mismo, en los términos de los títulos II o II-A, o del capítulo VI del título IV de la ley de la materia. Adicionalmente, los contribuyentes podrán acreditar contra el impuesto del ejercicio, la diferencia que resulte en cada uno de los tres ejercicios inmediatos anteriores conforme al siguiente procedimiento y hasta por el monto que no se hubiera acreditado con anterioridad. Esta diferencia será la que resulte de disminuir al impuesto sobre la renta causado en los términos de los títulos II o II-A o del capítulo VI del título IV de la ley de la materia, el impuesto al activo causado, siempre que este último sea menor y ambos sean del mismo ejercicio. Para estos efectos, el impuesto sobre la renta causado en cada uno de los tres ejercicios citados deberá disminuirse con las cantidades que hayan dado lugar a la devolución del impuesto al activo conforme al cuarto párrafo de este artículo. Los contribuyentes también podrán efectuar el acreditamiento a que se refiere este párrafo contra los pagos provisionales del impuesto al activo. El impuesto que resulte después de los acreditamientos a que se refieren los párrafos anteriores, será el impuesto a pagar conforme a esta ley. Cuando en el ejercicio el impuesto sobre la renta por acreditar en los términos del primer párrafo de este artículo exceda al impuesto al activo del ejercicio, los contribuyentes podrán solicitar la devolución de las cantidades actualizadas que hubieran pagado en el impuesto al activo, en los diez ejercicios inmediatos anteriores, siempre que dichas cantidades no se hubieran devuelto con anterioridad. La devolución a que se refiere este párrafo en ningún caso podrá ser mayor a la diferencia entre ambos impuestos. El impuesto sobre la renta por acreditar a que se refiere esta ley será el efectivamente pagado. Las diferencias del impuesto sobre la renta que resulten en los términos del segundo párrafo y el impuesto al activo efectivamente pagado en los diez ejercicios inmediatos anteriores a que se refiere el cuarto párrafo de este artículo, se actualizarán por el periodo comprendido desde el sexto mes del ejercicio al que corresponda al pago del impuesto sobre la renta o el impuesto al activo, respectivamente, hasta el sexto mes del ejercicio por el que se efectúe el acreditamiento a que se refiere el segundo párrafo de este artículo, o del ejercicio en el cual el impuesto sobre la renta exceda al impuesto al activo, según se trate. Los contribuyentes de esta ley no podrán solicitar la devolución del impuesto sobre la renta pagado en exceso en los siguientes casos: I. Cuando en el mismo ejercicio, el impuesto establecido en esta ley sea igual o superior a dicho impuesto. En este caso, el impuesto sobre la renta pagado por el que se podría solicitar la devolución por resultar en exceso, se considerará como pago del impuesto al activo del mismo ejercicio, hasta por el monto que resulte a su cargo en términos de esta ley, después de haber efectuado el acreditamiento del impuesto sobre la renta a que se refieren el primero y segundo párrafos de este artículo. Los contribuyentes podrán solicitar la devolución de la diferencia que no se considere como pago del impuesto al activo del mismo ejercicio en los términos de esta fracción. II. Cuando su acreditamiento dé lugar a la devolución del impuesto establecido en esta ley, en los términos del cuarto párrafo de este artículo. En este caso, el impuesto sobre la renta pagado en exceso cuya devolución no proceda en los términos de esta fracción se considerará como impuesto al activo para efecto de lo dispuesto en el citado cuarto párrafo de este artículo. Cuando el contribuyente no efectúe el acreditamiento o solicite la devolución en un ejercicio, pudiéndolo haber hecho conforme a este artículo, perderá el derecho a hacerlo en ejercicios posteriores. Los contribuyentes podrán también acreditar contra los pagos provisionales que tengan que efectuar en el impuesto al activo, los pagos provisionales del impuesto sobre la renta. Cuando en la declaración de pago provisional el contribuyente no pueda acreditar la totalidad del impuesto sobre la renta efectivamente pagado, el remanente lo podrá acreditar contra los siguientes pagos provisionales. Las personas morales que tengan en su activo acciones emitidas por sociedades residentes en el extranjero podrán acreditar contra el impuesto al activo, el impuesto sobre la renta pagado en el extranjero por dichas sociedades, hasta por el monto que resulte conforme a lo previsto en el segundo párrafo del artículo 6o. de la ley del impuesto mencionado. Los derechos al acreditamiento y a la devolución previstos en este artículo son personales del contribuyente y no podrán ser transmitidos a otra persona ni como consecuencia de fusión. En el caso de escisión, estos derechos se podrán dividir entre la sociedad escindente y las escindidas, en la proporción en que se divida el valor del activo de la escindente en el ejercicio en que se efectúa la escisión, determinado éste después de haber efectuado la disminución de las deudas deducibles en los términos del artículo 5o. de esta ley.». Del contenido del precepto legal impugnado se aprecia que el acreditamiento y la devolución del impuesto al activo, en relación con el impuesto sobre la renta, guarda la siguiente mecánica: a) Se permite al contribuyente acreditar, contra el impuesto al activo, la cantidad que por concepto de impuesto sobre la renta le haya correspondido enterar en el ejercicio de que se trate. b) Si el impuesto sobre la renta es menor al monto del impuesto al activo, la diferencia resultante será la cantidad a pagar por concepto de este último tributo en el ejercicio fiscal respectivo, considerándose al impuesto sobre la renta que se hubiera enterado, como pago del impuesto al activo del mismo ejercicio. c) Si el impuesto sobre la renta es mayor al impuesto al activo del ejercicio, el contribuyente puede solicitar la devolución de las cantidades actualizadas que hubiera enterado por concepto de este último tributo, en los diez ejercicios inmediatos anteriores y hasta por la diferencia del impuesto sobre la renta efectivamente pagado. d) La mecánica de acreditamiento descrita es aplicable también a los pagos provisionales de ambos impuestos, estando en aptitud el contribuyente de aplicar los remanentes del impuesto sobre la renta que no se hubiesen acreditado al impuesto al activo a los siguientes pagos provisionales, o contra la cantidad a pagar en la declaración anual del ejercicio. De lo dispuesto en el artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo, especial importancia reviste en el caso a estudio lo relativo a la procedencia de la devolución del pago del impuesto que regula, en cuanto otorga a este derecho del contribuyente, un carácter personal e intransferible, lo que se traduce en que por disposición expresa de la ley, se trata de una prerrogativa concedida únicamente al sujeto activo principal de la relación jurídica tributaria que presentó la declaración del ejercicio y realizó el pago de la contribución respectiva y no otro, observando así el principio de congruencia a que se refiere el Tribunal Colegiado al resolver el recurso de revisión fiscal al señalar que dicho precepto debe entenderse en el sentido de que sean los propios contribuyentes, de acuerdo a la forma en que hayan presentado sus declaraciones en los ejercicios inmediatos anteriores quienes pueden ejercitar ese derecho, esto es, que la persona que tiene legitimación para pedir la devolución al fisco del pago del impuesto al activo corresponde, exclusivamente, a aquella que directamente llevó a cabo esa actuación y en correlación, al fisco le corresponde devolver la cantidad de que se trata al interesado que directamente realizó el pago respectivo, argumentos a los que se hizo alusión en la sentencia recurrida. Así, la relación jurídica tributaria sustantiva que deriva de la solicitud de reembolso que prevé el numeral en estudio, tiene como sujeto activo al contribuyente que pagó la prestación en dinero en que consiste el tributo y como sujeto pasivo a la autoridad fiscal, cuyo contenido se traduce en la devolución de una cantidad de dinero pagado por concepto de impuesto al activo cuando el impuesto sobre la renta es mayor a aquél, después de haber efectuado el acreditamiento respectivo. En esta tesitura, el artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo es aplicable al universo de contribuyentes que se ubiquen dentro del supuesto normativo en él previsto, sin distinción alguna; por tanto, todo sujeto que presentó su declaración y pagó el impuesto al activo, cuya situación jurídica encuadre dentro de lo previsto en este numeral, podrá gozar de esa prerrogativa. Sobre el particular, conforme a lo que se establece en el fallo materia del presente recurso de revisión, también es aplicable a las sociedades que se encuentran bajo el régimen de consolidación fiscal, toda vez que dicho precepto no establece alguna prohibición, exclusión, distinción o limitación por el simple hecho de que se trate de una sociedad controladora o controlada; sin embargo, no debe perderse de vista que para la eficacia jurídica del derecho al reembolso del impuesto al activo que establece el artículo 9o. citado, el sujeto pasivo de la relación jurídica tributaria sustantiva es quien presentó la declaración y realizó el pago del tributo, luego, dada la mecánica que rige en el sistema de consolidación fiscal, es necesario precisar quién es la sociedad que se considera como sujeto pasivo dentro del sistema mencionado, que presenta la declaración y realiza el pago del impuesto que corresponda en forma consolidada. Conforme a lo dispuesto en el artículo 57-E de la Ley del Impuesto sobre la Renta, a quien le corresponde determinar el resultado fiscal consolidado es a la sociedad controladora, puesto que dicho precepto establece: «Artículo 57-E. La sociedad controladora para determinar su resultado fiscal consolidado procederá como sigue: I. Se obtendrá la utilidad fiscal consolidada conforme a lo siguiente: a) Sumará las utilidades fiscales del ejercicio de que se trate correspondientes a las sociedades controladas. b) Restará las pérdidas fiscales del ejercicio en que hayan incurrido las sociedades controladas. c) Según sea el caso, sumará su utilidad fiscal o restará su pérdida fiscal del ejercicio de que se trate. d) Sumará o restará, en su caso, los conceptos especiales de consolidación del ejercicio y las modificaciones a dichos conceptos así como la utilidad o pérdida fiscales de las controladas correspondientes a ejercicios anteriores. Los conceptos señalados en los incisos a), b) y d) de esta fracción, se sumarán o restarán en la misma proporción en que la sociedad controladora participe directa o indirectamente en el capital social de las controladas durante el ejercicio fiscal de la controlada. Para estos efectos se considerará el promedio por día que corresponda a dicho ejercicio. ...». Lo anterior se corrobora si se toma en consideración lo previsto en los artículos 57-K, fracción IV y 57-Ñ, párrafo primero, de la Ley del Impuesto sobre la Renta (texto vigente en el momento en que ocurrieron los actos combatidos en el juicio de garantías), es a la sociedad controladora a quien le corresponde presentar las declaraciones del impuesto reflejando el resultado fiscal consolidado, tanto provisional como del ejercicio, según se desprende de lo dispuesto en dichos numerales que, en la parte que interesa, dicen: «Artículo 57-K. La sociedad controladora que ejerza la opción de consolidar a que se refiere el artículo 57-A de esta ley, además de las obligaciones establecidas en otros artículos de la misma, tendrá las siguientes: ... IV. Presentar declaración de consolidación dentro de los cuatro meses siguientes al cierre de su ejercicio en la que determinará el resultado fiscal consolidado y el impuesto a que éste corresponda. ...». «Artículo 57-Ñ. La sociedad controladora efectuará pagos provisionalesmensuales consolidados a cuenta del impuesto sobre la renta del ejercicio que corresponda a su resultado fiscal consolidado. Para estos efectos se calculará el pago provisional consolidado conforme al procedimiento y reglas establecidas en esta ley, determinando un coeficiente de utilidad consolidado con base en los ingresos nominales de todas las controladas y la controladora, y la utilidad fiscal consolidada. Los ingresos y los demás conceptos que implica el cálculo se considerarán en la proporción de la participación accionaria promedio en que la controladora participó directa o indirectamente, en el capital social de cada una de las controladas determinada en los términos de la fracción II del artículo 57-N de esta ley ...». Esto nos lleva a concluir que la sociedad controladora es el sujeto pasivo de la relación tributaria en el régimen de consolidación, en atención a que aquélla se convierte en la responsable del pago del impuesto generado por la base que consolida de todas las empresas del grupo (en la parte que corresponda), esto es, de la unidad económica que forma parte de un mismo centro de interés y que se encuentra desmembrada en las diversas personas morales que conforman el grupo de consolidación; por tanto, de existir una omisión en el pago del impuesto sobre el resultado fiscal consolidado, la única responsable será la sociedad controladora que, por virtud del fenómeno de la consolidación, sustituye a las controladas en su obligación de pago del tributo en la proporción de su participación directa o indirecta en el capital de estas últimas, pero sin que exista la solidaridad pasiva respecto de las empresas controladas por lo que hace a la participación minoritaria que no se encuentra incorporada al régimen de consolidación. En este orden de ideas, conforme al artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo, el sujeto pasivo de la relación tributaria que puede ejercer el derecho a la devolución que en él se establece, tratándose de la presentación de la declaración y pago del impuesto consolidado será la sociedad controladora, pues es ésta directamente quien presenta la declaración y realiza el pago del tributo que corresponda en forma consolidada. Por exclusión, las sociedades controladas pueden disfrutar de la prerrogativa que establece el artículo 9o. en comento, como cualquier contribuyente y, por ende, ser sujeto pasivo de la relación tributaria que se establece en aquel numeral por virtud de la solicitud del reembolso, respecto de la parte que no se consolida, es decir, por lo que hace a aquella que no se encuentra dentro de la consolidación fiscal, toda vez que, como se ha explicado anteriormente, la responsable de la obligación tributaria a nivel consolidado es la sociedad controladora; así, las sociedades controladas, en lo que atañe a la declaración y pago individual del impuesto que realice y no forme parte de los resultados fiscales consolidados, el cual efectivamente llevó a cabo ante la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, podrán solicitar la devolución a la autoridad competente por ese monto, para que ésta resuelva lo que conforme a derecho proceda. Confirma lo expuesto el contenido del artículo 57-N, fracción I, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, que dispone: «Artículo 57-N. Las sociedades controladas a que se refiere el artículo 57-C de esta ley, además de las obligaciones establecidas en otros artículos de la misma, tendrán las siguientes: I.P. su declaración del ejercicio y calcularán el impuesto como si no hubiera consolidación. Del impuesto que resulte disminuido de los pagos provisionales efectuados durante el ejercicio entregarán a la sociedad controladora el que corresponda a la participación consolidable al cierre del ejercicio de que se trate. Las sociedades controladas enterarán ante las oficinas autorizadas el impuesto que se obtenga de disminuir al que calcularon, el que entregaron a la sociedad controladora. ...». Motivo por el cual, la manera en que resulta procedente la aplicación de la prerrogativa en estudio, por lo que hace a las empresas que se encuentran bajo el régimen de consolidación fiscal, es tratándose de la empresa controladora, cuando ésta solicita la devolución del pago del impuesto al activo consolidado que ella directamente pagó, con ese carácter, en tanto que una empresa controlada puede acceder a ese beneficio, sólo por lo que hace a la cantidad respecto de la cual, efectivamente, realizó el pago correspondiente, esto es, en relación con la parte que no se encuentra bajo el sistema de tributación mencionado. Efectivamente, es cierto que las entidades consolidadas integran una unidad económica, pero también lo es que éstas están constituidas por dos o más entidades jurídicas, que desarrollan actividades económicas, ejercen sus derechos y responden a sus obligaciones en forma individual, pero que por razones de propiedad y de facultad de tomar decisiones, la ley autoriza a la sociedad controladora incluir en sus estados financieros consolidados todos los derechos, obligaciones, patrimonio y resultados de sus operaciones de las sociedades controladas, en la proporción en que dicha sociedad controladora participe directa o indirectamente en el capital social de dichas controladas (procedimiento vigente en el año de mil novecientos noventa y seis, fecha en que ocurrieron los actos materia de estudio en el juicio de garantías, ya que actualmente no acontece así). Entonces, la declaración del ejercicio que presenta la sociedad controladora y por medio de la cual realiza el pago de los impuestos sobre la renta y activo que corresponden a la unidad económica, son actos llevados a cabo específicamente por dicho sujeto, siendo éste el que en un momento dado sería el sujeto activo de la relación tributaria sustantiva del reembolso que prevé el artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo, cuando se solicite la devolución del impuesto al activo pagado de manera consolidada, mas de ninguna manera podría ser sujeto activo de dicha relación la empresa controlada, pues ésta no realizó pago alguno de forma consolidada, sino por la participación accionaria minoritaria que le corresponde en forma individual, y que no se encuentra bajo el régimen de consolidación fiscal. En otras palabras, no es el mismo sujeto aquel que lleva a cabo el pago de los impuestos sobre la renta y el activo consolidado, que es la sociedad controladora, que aquel sujeto que realiza dichos pagos respecto de la cantidad que no se encuentra incorporada al régimen y que corresponde a la participación minoritaria de las controladas, las cuales lo llevan a cabo de forma individual ante la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, ello según se desprende de los artículos 57-E, 57-N, fracción I y 57-Ñ de la Ley del Impuesto sobre la Renta, antes transcritos, en los que claramente se dispone que las empresas controladas realizarán el procedimiento matemático respectivo para calcular, exclusivamente, los impuestos al activo y sobre la renta como si no hubiera consolidación, mas ello no se traduce en que dichas empresas de esa manera realicen el pago, ya que deben entregar a la empresa controladora lo que le corresponda enterar por su participación accionaria, resultando así para la controlada pagar a la autoridad hacendaria aquello que no se encuentre bajo dicho régimen y que constituye, en realidad, el pago individual que efectivamente realiza. En consecuencia, el artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo sí es aplicable a las empresas que se encuentran bajo régimen de consolidación fiscal sin exclusión o prohibición alguna, siempre y cuando, al ejercer los derechos consignados en aquel numeral, el interesado sea el que directamente presentó la declaración y pagó el impuesto bajo las mismas bases de tributación, es decir, la sociedad controladora respecto de aquellos pagos que hubiere realizado con ese carácter y de forma consolidada, o bien, tratándose de la sociedad controlada respecto de la participación minoritaria que no se encuentra bajo dicho régimen y que ha realizado de forma individual, tanto el pago como la declaración correspondiente antes y después de la incorporación al régimen, lo que, en la especie, de ninguna manera significa que por el simple hecho de que la empresa sea controlada se le impida o excluya de ser sujeto del derecho a la devolución del impuesto al activo que establece el precepto jurídico de referencia.'. De lo anterior deriva que la S.F. partió de una base inexacta, pues consideró que no había distinción en el artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo, respecto del entero del impuesto en forma individual y como empresa consolidada, lo que, como ya se vio, no es exacto. En las relatadas condiciones, al ser fundados los agravios hechos valer por la autoridad recurrente, procede revocar la sentencia recurrida para el efecto de que la S.F. del conocimiento dicte otra en la que siga los lineamientos de esta ejecutoria, y toda vez que este Tribunal Colegiado advierte que existe otro concepto de nulidad cuyo estudio omitió la S.F., dicha S. deberá ocuparse también de su análisis en términos del artículo 237 del Código Fiscal de la Federación. Es aplicable en el caso la tesis de jurisprudencia número 338, sustentada por la Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, consultable en la página trescientos cincuenta y nueve del Apéndice al Semanario Judicial de la Federación 1917-2000, Tomo III, Materia Administrativa, que dice: 'REVISIÓN FISCAL. INAPLICABILIDAD DE LA FRACCIÓN I DEL ARTÍCULO 91 DE LA LEY DE AMPARO.' (se transcribe)."

TERCERO. Por su parte, el Décimo Segundo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, en resolución de doce de julio de dos mil uno, en la revisión fiscal RF. 186/2001, interpuesta por el administrador de lo Contencioso de Grandes Contribuyentes, en representación del secretario de Hacienda y Crédito Público y del presidente del Servicio de Administración Tributaria, en la parte que interesa, resolvió lo siguiente:

"SEXTO. En el único agravio, sustancialmente, refiere la autoridad recurrente que la sentencia de la S.F. responsable viola los artículos 5o., 239, fracción I, del Código Fiscal de la Federación, en relación con el artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo, al contravenir el principio de congruencia, pues el artículo 5o. del Código Fiscal de la Federación señala que las disposiciones tributarias son de aplicación estricta y que, en el caso, la contribuyente Grandalia, S.A. de C.V., pretende la devolución de cantidades pagadas indebidamente sin que se contemple en el artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo y en el artículo 57-N de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigentes en mil novecientos noventa y seis, la devolución de cantidades cuando el contribuyente haya determinado su ejercicio fiscal individualmente, y al momento de solicitar la devolución determine su resultado fiscal de manera consolidada, dando lugar a bases de comparación distinta, circunstancia que no se consigna en el texto de los preceptos señalados. Es infundado el agravio de la autoridad recurrente, pues su alegato parte de una inexacta interpretación de lo dispuesto por el artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo. El punto fundamental de la controversia jurídica planteada deriva de la respuesta efectuada por la autoridad hacendaria demandada, a la solicitud formulada por la contribuyente actora, que negó la devolución del impuesto al activo por los ejercicios fiscales de mil novecientos noventa y uno a mil novecientos noventa y tres, en relación con el ejercicio de mil novecientos noventa y seis, en que se dio el exceso de impuesto sobre la renta bajo el argumento de que en los primeros ejercicios fiscales el impuesto, cuya devolución se solicitó, se enteró en forma individual, y el correspondiente al ejercicio fiscal de mil novecientos noventa y seis fue enterado a nivel consolidado, habiéndose determinado en regímenes diferentes, razón por la cual no encuadra en los lineamientos establecidos en el artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo. Sobre el tema propuesto, la S.F. responsable sustentó diversas consideraciones que dieron lugar a la declaración de nulidad de la resolución impugnada que, en síntesis, hacen notar que el artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo, en ninguna parte establece distinción o limitación alguna respecto a quienes puedan solicitar la devolución de las cantidades actualizadas pagadas por tal concepto, sino que señala clara y contundentemente que ese derecho es para todos los contribuyentes de dicho impuesto, sin más limitación que esas cantidades no se hubieran devuelto, y no como en forma por demás ilegal y contraria a derecho lo hacen las autoridades demandadas en la resolución controvertida, estableciendo situaciones que la ley no prevé, como el caso de que el impuesto se hubiere enterado en forma individual y el excedente de impuesto sobre la renta en comparación con el impuesto al activo se hubiere obtenido en el régimen de consolidación fiscal, resultando evidente que donde la ley no distingue no se debe distinguir, recalcando que en los términos de lo dispuesto por el artículo 5o. del Código Fiscal de la Federación, las disposiciones que establecen cargas a los particulares o excepciones a las mismas son de aplicación estricta y como quedó señalado, el artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo, contrariamente a lo considerado por la autoridad hacendaria, no establece la improcedencia de la devolución por el hecho de que se hubiere determinado en regímenes diferentes. Agrega la S. responsable que no es óbice para la conclusión anterior lo alegado por la autoridad demandada en su oficio de contestación de demanda, toda vez que el párrafo cuarto del artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo, vigente en mil novecientos noventa y seis, no establecía como requisito para su devolución la condición de que hayan sido enterados los impuestos sobre la renta o al activo en forma individual o consolidada, limitándose la previsión legal a establecer la devolución del impuesto al activo, cuando en un mismo ejercicio el impuesto sobre la renta por acreditar exceda al impuesto al activo del mismo ejercicio, siendo conducente solicitar la devolución de las cantidades actualizadas que se hubieran pagado por concepto de este impuesto en los diez ejercicios inmediatos anteriores. Concluye la S., afirmando que resulta del todo ilegal que la autoridad demandada haga distinción para acceder a la devolución de dicho impuesto argumentando que el impuesto al activo fue enterado en forma individual, no obstante que la solicitante por ser una empresa controlada cuenta con autorización para consolidar sus resultados fiscales, por ello, el impuesto sobre la renta y el impuesto al activo fue causado y enterado a nivel consolidado concluyendo, por esto, que las bases de comparación son diferentes, lo que resulta del todo ilegal toda vez que el artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo, no prevenía como condicionante que todos los ejercicios estuviesen en el mismo régimen contributivo, lo que se traduce en imponer exigencias donde la ley no las contempla contrariando, con ello, el numeral 5o. del Código Fiscal de la Federación, en cuya parte conducente dispone la aplicación estricta de las disposiciones jurídicas que establezcan cargas a los particulares y señalen excepciones a las mismas. Este órgano colegiado considera acertados los razonamientos externados por la S.F. responsable, y el criterio en ellos contenido es coincidente con el que ahora se sustenta. Es cierto que el artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo no hace distinción alguna respecto al régimen de contribución, ya sea de manera individual o mediante la determinación del resultado fiscal consolidado, para la devolución del impuesto cubierto en exceso. Veamos el contexto literal del precepto legal en cita, vigente en el año de mil novecientos noventa y seis. 'Artículo 9o.' (se transcribe). La lectura atenta del dispositivo transcrito, permite ver que no hace distinción alguna sobre la calidad de los contribuyentes que pueden obtener la devolución del impuesto sobre la renta pagado en exceso, ni hace alusión sobre el régimen fiscal conforme al cual tributan, ya sea que lo hagan individualmente o en forma consolidada, de manera que es posible concluir que la devolución del referido impuesto puede ser solicitado por las sociedades mercantiles que hayan tributado en lo individual y, posteriormente, se hayan acogido al beneficio de tributar bajo el esquema de resultados fiscales consolidados. De haber querido el legislador federal establecer limitación o alguna restricción al respecto, así lo hubiera dispuesto expresamente en el precepto legal que se comenta, de tal suerte que si no existe tal limitante, la interpretación que llevó a cabo la S.F. responsable del artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo, conforme al artículo 5o. del Código Fiscal de la Federación, esto es, de aplicación estricta, que le condujo a declarar la nulidad de la resolución administrativa impugnada, resultó correcta pues advirtió, con justificada razón, que cuando en el ejercicio el impuesto sobre la renta por acreditar, en los términos del primer párrafo del artículo en cita, exceda al impuesto al activo del ejercicio, los contribuyentes podrán solicitar la devolución de las cantidades actualizadas que hubieran pagado en el impuesto al activo, en los diez ejercicios inmediatos anteriores, siempre que dichas cantidades no se hubieran devuelto con anterioridad, sin distinguir que hayan efectuado el entero del impuesto, en forma individual o consolidada. De ahí que no asista la razón a la autoridad recurrente cuando sostiene que la negativa a devolver el impuesto solicitado no procede en virtud de que las bases de comparación son distintas, y que dicha hipótesis no se encuentra contemplada dentro de los supuestos normativos que rigen en el artículo 9o., y contrariamente a lo que alega, tal y como lo razonó la S.F. responsable, este dispositivo tributario no permite hacer esa distinción."

QUINTO. Es menester precisar que esta Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación estima que no es obstáculo para resolver la contradicción, si la hubiere, el hecho de que de los criterios emitidos por los Tribunales Colegiados de Circuito contendientes no haya derivado tesis alguna, ya que lo cierto es que ello es innecesario para la procedencia de la denuncia de contradicción de tesis.

Resulta aplicable al caso lo establecido en las tesis de jurisprudencia cuyo contenido y datos de publicación se transcriben a continuación:

"Novena Época

"Instancia: Segunda S.

"Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

"Tomo: XII, noviembre de 2000

"Tesis: 2a./J. 94/2000

"Página: 319

"CONTRADICCIÓN DE TESIS. SU EXISTENCIA REQUIERE DE CRITERIOS DIVERGENTES PLASMADOS EN DIVERSAS EJECUTORIAS, A PESAR DE QUE NO SE HAYAN REDACTADO NI PUBLICADO EN LA FORMA ESTABLECIDA POR LA LEY. Los artículos 107, fracción XIII, de la Constitución General de la República, 197 y 197-A de la Ley de Amparo, regulan la contradicción de tesis sobre una misma cuestión jurídica como forma o sistema de integración de jurisprudencia, desprendiéndose que la tesis a que se refieren es el criterio jurídico sustentado por un órgano jurisdiccional al examinar un punto concreto de derecho, cuya hipótesis, con características de generalidad y abstracción, puede actualizarse en otros asuntos; criterio que, además, en términos de lo establecido en el artículo 195 de la citada legislación, debe redactarse de manera sintética, controlarse y difundirse, formalidad que de no cumplirse no le priva del carácter de tesis, en tanto que esta investidura la adquiere por el solo hecho de reunir los requisitos inicialmente enunciados de generalidad y abstracción. Por consiguiente, puede afirmarse que no existe tesis sin ejecutoria, pero que ya existiendo ésta, hay tesis a pesar de que no se haya redactado en la forma establecida ni publicado y, en tales condiciones, es susceptible de formar parte de la contradicción que establecen los preceptos citados."

"Octava Época

"Instancia: Pleno

"Fuente: Gaceta del Semanario Judicial de la Federación

"Tomo: 83, noviembre de 1994

"Tesis: P. L/94

"Página: 35

"CONTRADICCIÓN DE TESIS. PARA SU INTEGRACIÓN NO ES NECESARIO QUE SE TRATE DE JURISPRUDENCIAS. Para la procedencia de una denuncia de contradicción de tesis no es presupuesto el que los criterios contendientes tengan la naturaleza de jurisprudencias, puesto que ni el artículo 107, fracción XIII, de la Constitución Federal ni el artículo 197-A de la Ley de Amparo, lo establecen así."

"Séptima Época

"Instancia: Tercera S.

"Fuente: Semanario Judicial de la Federación

"Volumen: 205-216, Cuarta Parte

"Página: 52

"CONTRADICCIÓN DE TESIS. PARA SU PROCEDENCIA NO SE REQUIERE QUE LAS TESIS EN CONFLICTO CONSTITUYAN JURISPRUDENCIA, YA QUE ÉSTA SE DEFINE PRECISAMENTE AL RESOLVERLA. De acuerdo con lo dispuesto por los artículos 107, fracción XIII, de la Constitución Federal, 195 y 195 bis de la Ley de Amparo, para la procedencia de la contradicción de tesis no se requiere que éstas constituyan jurisprudencia por haberse sustentado en cinco ejecutorias no interrumpidas por otra en contrario, puesto que tanto el Constituyente como el Congreso Federal se refieren a 'tesis contradictorias' sin distinción ni restricción. Por lo tanto, debe interpretarse que las tesis en conflicto pueden ser tesis aisladas o tesis de jurisprudencia, de acuerdo con el principio de hermenéutica que dice que 'donde la ley no distingue, no se debe distinguir'. Además, debe tenerse presente que los propósitos fundamentales de las denuncias de posibles contradicciones de tesis consisten en evitar que se sustenten criterios opuestos respecto de una misma cuestión, por un lado, así como en decidir cuál es el criterio que tiene el carácter de jurisprudencia, independientemente de que ni las tesis en conflicto ni la tesis sustentada al resolver el mismo se hayan reiterado en cinco asuntos, pues, este caso constituye una excepción a la regla general establecida en los artículos 192 y 193 de la Ley de Amparo, conforme a los cuales constituyen jurisprudencia las ejecutorias siempre que lo resuelto en ellas se sustente en cinco sentencias no interrumpidas por otra en contrario. Tal excepción se explica en razón de la importancia que tanto la Constitución como la Ley de Amparo conceden a la resolución de las contradicciones de tesis, cuyo efecto es el de fijar la jurisprudencia para evitar la pugna de criterios con relación a una misma cuestión. De este modo se explica que la resolución pronunciada al resolver una contradicción de tesis no afecte las situaciones jurídicas concretas derivadas de la sentencias en que se hayan sustentado criterios opuestos."

SEXTO. Con el propósito de dilucidar si existe la contradicción de tesis denunciada, se toma en consideración, en primer lugar, lo dispuesto en los artículos 107, fracción XIII, párrafo primero, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos y 197-A de la Ley de Amparo, que regulan específicamente la hipótesis de tesis contradictorias entre Tribunales Colegiados de Circuito.

Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.

"Artículo 107. ...

"XIII. Cuando los Tribunales Colegiados de Circuito sustenten tesis contradictorias en los juicios de amparo de su competencia, los Ministros de la Suprema Corte de Justicia, el procurador general de la República, los mencionados tribunales, o las partes que intervinieron en los juicios en que dichas tesis fueron sustentadas, podrán denunciar la contradicción ante la Suprema Corte de Justicia, a fin de que el Pleno o la S. respectiva, según corresponda, decidan la tesis que debe prevalecer como jurisprudencia."

Ley de Amparo.

"Artículo 197-A. Cuando los Tribunales Colegiados de Circuito sustenten tesis contradictorias en los juicios de amparo de su competencia, los Ministros de la Suprema Corte de Justicia, el procurador general de la República, los mencionados tribunales o los Magistrados que los integren, o las partes que intervinieron en los juicios en que tales tesis hubieran sido sustentadas, podrán denunciar la contradicción ante la Suprema Corte de Justicia, la que decidirá cuál tesis debe prevalecer. ...

"La resolución que se dicte no afectará las situaciones jurídicas concretas derivadas de los juicios en los cuales se hubiesen dictado las sentencias contradictorias. ..."

Como se advierte, los preceptos transcritos, en su parte relativa, se refieren específicamente a aquellos casos en que existe contradicción o discrepancia entre tesis o criterios jurídicos sustentados por los Tribunales Colegiados de Circuito porque la finalidad de dichos preceptos constitucional y legal, es unificar criterios ante los órganos de impartición de justicia en la interpretación de un determinado precepto, institución o problema jurídico.

Ello, porque la resolución que se dicte por mandato constitucional sólo tiene el efecto de fijar la jurisprudencia y no afecta, ni puede afectar válidamente las situaciones jurídicas concretas derivadas de las sentencias dictadas en los juicios correspondientes.

Así, cuando se utiliza el término "tesis" debe entenderse que el legislador se refiere a la posición que asume el juzgador en la solución del negocio jurídico que se le ha planteado y que se manifiesta en una serie de proposiciones que se expresan con el carácter de propias.

Por otro lado, lo que las normas enunciadas están regulando es la contradicción o divergencia sobre una misma cuestión jurídica, como forma o sistema de integración de jurisprudencia.

Sentado lo anterior y a efecto de estar en posibilidad de determinar si existe o no la contradicción de criterios denunciada y, en su caso, pronunciarse sobre el criterio que deba prevalecer, procede analizar las ejecutorias a las que ya se hizo mención, teniendo en consideración lo siguiente.

De conformidad con lo que sobre el particular sostuvo la Cuarta S. de la anterior integración de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, para que se configure una contradicción de tesis entre Tribunales Colegiados de Circuito es menester, entre otras cosas, que al resolver los negocios se hayan analizado cuestiones jurídicas esencialmente iguales y que, además, las opiniones discrepantes provengan del estudio de los mismos elementos.

Dicho criterio, que esta Segunda S. hace suyo, se encuentra plasmado en la siguiente jurisprudencia, cuyos rubro, texto y datos de identificación son:

"Octava Época

"Instancia: Cuarta S.

"Fuente: Gaceta del Semanario Judicial de la Federación

"Tomo: 58, octubre de 1992

"Tesis: 4a./J. 22/92

"Página: 22

"CONTRADICCIÓN DE TESIS DE TRIBUNALES COLEGIADOS DE CIRCUITO. REQUISITOS PARA SU EXISTENCIA. De conformidad con lo que establecen los artículos 107, fracción XIII, primer párrafo de la Constitución Federal y 197-A de la Ley de Amparo, cuando los Tribunales Colegiados de Circuito sustenten tesis contradictorias en los juicios de amparo de su competencia, el Pleno de la Suprema Corte de Justicia, o de la S. que corresponda deben decidir cuál tesis ha de prevalecer. Ahora bien, se entiende que existen tesis contradictorias cuando concurren los siguientes supuestos: a) Que al resolver los negocios jurídicos se examinen cuestiones jurídicas esencialmente iguales y se adopten posiciones o criterios jurídicos discrepantes; b) Que la diferencia de criterios se presente en las consideraciones, razonamientos o interpretaciones jurídicas de las sentencias respectivas; y c) Que los distintos criterios provengan del examen de los mismos elementos."

La tesis antes citada establece que al interpretar los artículos 107, fracción XIII, de la Constitución Federal y 197-A de la Ley de Amparo, se llega a la conclusión de que la contradicción de tesis tratándose de Tribunales Colegiados de Circuito se presenta cuando existe oposición de criterios, entre ellos, respecto de una misma cuestión jurídica; que dicha oposición debe suscitarse en las consideraciones, razonamientos o interpretaciones jurídicas de las sentencias respectivas pues, precisamente, esas consideraciones constituyen las tesis sustentadas por los órganos jurisdiccionales; y, además, que los criterios en oposición deriven del examen de los mismos elementos.

SÉPTIMO. Asimismo, se estima importante puntualizar que tampoco es obstáculo para resolver la presente contradicción, el que los criterios sostenidos por los Tribunales Colegiados contendientes provengan de las ejecutorias dictadas en sendos recursos de revisión fiscal, atento lo establecido en la tesis de esta Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación que a continuación se transcribe con sus datos de publicación.

"Novena Época

"Instancia: Segunda S.

"Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

"Tomo: XI, marzo de 2000

"Tesis: 2a. XVIII/2000

"Página: 379

"REVISIÓN FISCAL. LA SEGUNDA SALA DE LA SUPREMA CORTE DE JUSTICIA TIENE FACULTADES PARA RESOLVER LA CONTRADICCIÓN DE TESIS QUE SE SUSCITE EN ASUNTOS DE ESTA NATURALEZA (INTERRUPCIÓN DE LA JURISPRUDENCIA 2a./J. 10, DE LA ANTERIOR INTEGRACIÓN DE LA SEGUNDA SALA). La Segunda S. de la anterior integración de la Suprema Corte de Justicia, en la tesis de jurisprudencia número 2a./J. 10, sostuvo el criterio de que carece de facultades para resolver cuál de las tesis que motivan la denuncia de contradicción es la que debe prevalecer, tratándose de las pronunciadas por Tribunales Colegiados de Circuito al resolver recursos de revisión fiscal; sin embargo, una nueva reflexión sobre el tema, permite considerar que debe interrumpirse el criterio anterior, toda vez que las resoluciones que emiten los Tribunales Colegiados de Circuito al resolver asuntos de esa naturaleza, generan pronunciamientos que se encuentran en íntima conexión con los temas y problemas que, en su caso, se presentan en el juicio de garantías, concretamente en el amparo directo y, además, la principal característica de los criterios que son materia de contradicción de tesis, es la de que son emitidos por un tribunal terminal, y es inobjetable que en estos supuestos los Tribunales Colegiados de Circuito actúan como órganos terminales, lo que deriva de los artículos 104, fracción I-B, de la Constitución Federal de la República y 248, párrafo primero, del Código Fiscal de la Federación."

OCTAVO. A fin de facilitar la resolución del presente asunto, se estima importante sintetizar las resoluciones de los dos Tribunales Colegiados contendientes, destacando los aspectos fundamentales que se dieron en cada caso y que se contienen en las ejecutorias que dan origen a la presente contradicción.

Es menester precisar que ambos Tribunales Colegiados al resolver los asuntos de mérito son coincidentes en su primer conclusión, en cuanto a la mecánica que establece el artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo, para solicitar la devolución que pudiera proceder del tributo pagado por dicho concepto, dispositivo que se estima importante transcribir para un mejor entendimiento del asunto.

Ley del Impuesto al Activo.

"Artículo 9o. Los contribuyentes podrán acreditar contra el impuesto del ejercicio una cantidad equivalente al impuesto sobre la renta que les correspondió en el mismo, en los términos de los títulos II o II-A, o del capítulo VI del título IV de la ley de la materia.

"Adicionalmente, los contribuyentes podrán acreditar contra el impuesto del ejercicio, la diferencia que resulte en cada uno de los tres ejercicios inmediatos anteriores conforme al siguiente procedimiento y hasta por el monto que no se hubiera acreditado con anterioridad. Esta diferencia será la que resulte de disminuir al impuesto sobre la renta causado en los términos de los títulos II o II-A o del capítulo VI del título IV de la ley de la materia, el impuesto al activo causado, siempre que este último sea menor y ambos sean del mismo ejercicio. Para estos efectos, el impuesto sobre la renta causado en cada uno de los tres ejercicios citados deberá disminuirse con las cantidades que hayan dado lugar a la devolución del impuesto al activo conforme al cuarto párrafo de este artículo. Los contribuyentes también podrán efectuar el acreditamiento a que se refiere este párrafo contra los pagos provisionales del impuesto al activo.

"El impuesto que resulte después de los acreditamientos a que se refieren los párrafos anteriores, será el impuesto a pagar conforme a esta ley.

"Cuando en el ejercicio el impuesto sobre la renta por acreditar en los términos del primer párrafo de este artículo exceda al impuesto al activo del ejercicio, los contribuyentes podrán solicitar la devolución de las cantidades actualizadas que hubieran pagado en el impuesto al activo, en los diez ejercicios inmediatos anteriores, siempre que dichas cantidades no se hubieran devuelto con anterioridad. La devolución a que se refiere este párrafo en ningún caso podrá ser mayor a la diferencia entre ambos impuestos.

"El impuesto sobre la renta por acreditar a que se refiere esta ley será el efectivamente pagado.

"Las diferencias del impuesto sobre la renta que resulten en los términos del segundo párrafo y el impuesto al activo efectivamente pagado en los diez ejercicios inmediatos anteriores a que se refiere el cuarto párrafo de este artículo, se actualizarán por el periodo comprendido desde el sexto mes del ejercicio al que corresponda el pago del impuesto sobre la renta o el impuesto al activo, respectivamente, hasta el sexto mes del ejercicio por el que se efectúe el acreditamiento a que se refiere el segundo párrafo de este artículo, o del ejercicio en el cual el impuesto sobre la renta exceda al impuesto al activo, según se trate.

"Los contribuyentes de esta ley no podrán solicitar la devolución del impuesto sobre la renta pagado en exceso en los siguientes casos:

"I. Cuando en el mismo ejercicio, el impuesto establecido en esta ley sea igual o superior a dicho impuesto. En este caso, el impuesto sobre la renta pagado por el que se podría solicitar la devolución por resultar en exceso, se considerará como pago del impuesto al activo del mismo ejercicio, hasta por el monto que resulte a su cargo en los términos de esta ley, después de haber efectuado el acreditamiento del impuesto sobre la renta a que se refieren el primero y segundo párrafos de este artículo. Los contribuyentes podrán solicitar la devolución de la diferencia que no se considere como pago del impuesto al activo del mismo ejercicio en los términos de esta fracción.

"II. Cuando su acreditamiento dé lugar a la devolución del impuesto establecido en esta ley, en los términos del cuarto párrafo de este artículo. En este caso, el impuesto sobre la renta pagado en exceso cuya devolución no proceda en los términos de esta fracción se considerará como impuesto al activo para efecto de lo dispuesto en el citado cuarto párrafo de este artículo.

"Cuando el contribuyente no efectúe el acreditamiento o solicite la devolución en un ejercicio pudiéndolo haber hecho conforme a este artículo, perderá el derecho a hacerlo en ejercicios posteriores.

"Los contribuyentes podrán también acreditar contra los pagos provisionales que tengan que efectuar en el impuesto al activo, los pagos provisionales del impuesto sobre la renta. Cuando en la declaración de pago provisional el contribuyente no pueda acreditar la totalidad del impuesto sobre la renta efectivamente pagado, el remanente lo podrá acreditar contra los siguientes pagos provisionales.

"Las personas morales que tengan en su activo acciones emitidas por sociedades residentes en el extranjero podrán acreditar contra el impuesto al activo, el impuesto sobre la renta pagado en el extranjero por dichas sociedades, hasta por el monto que resulte conforme a lo previsto en el segundo párrafo del artículo 6o. de la ley del impuesto mencionado.

"Los derechos al acreditamiento y a la devolución previstos en este artículo son personales del contribuyente y no podrán ser transmitidos a otra persona ni como consecuencia de fusión. En el caso de escisión, estos derechos se podrán dividir entre la sociedad escindente y las escindidas, en la proporción en que se divida el valor del activo de la escindente en el ejercicio en que se efectúa la escisión, determinado éste después de haber efectuado la disminución de las deudas deducibles en los términos del artículo 5o. de esta ley."

Como se adelantó, los Tribunales Colegiados contendientes son coincidentes en señalar que del dispositivo transcrito se desprende una serie de procedimientos en relación con el cálculo y pago del impuesto al activo, abordando, exclusivamente, el que da lugar a solicitar la devolución de impuesto al activo pagado en los diez ejercicios anteriores y que precisa que los contribuyentes podrán acreditar contra el impuesto al activo del ejercicio una cantidad equivalente al impuesto sobre la renta que les correspondió en el mismo y que el impuesto que resulte después del acreditamiento anterior será el impuesto a pagar conforme a dicha ley; que asimismo, establece que cuando en el ejercicio el impuesto sobre la renta por acreditar en los términos del primer párrafo del numeral en consulta exceda al impuesto al activo del ejercicio, los contribuyentes podrán solicitar la devolución de las cantidades actualizadas que hubieran pagado en el impuesto al activo en los diez ejercicios inmediatos anteriores, siempre que dichas cantidades no se hubieran devuelto con anterioridad y dicha devolución en ningún caso podrá ser mayor a la diferencia entre ambos impuestos. Por último, ambos órganos jurisdiccionales señalan que el dispositivo en cita establece el derecho de solicitar la devolución de las cantidades actualizadas que hubieran pagado por concepto de impuesto al activo en los diez ejercicios inmediatos anteriores, por lo que en ese aspecto no existe contradicción de criterios.

Sin embargo, ambos Tribunales Colegiados discrepan respecto al sujeto pasivo del impuesto al activo que puede solicitar la devolución de dicho tributo que prevé el artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo, pues mientras el Quinto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito considera que dicha devolución puede solicitarla la sociedad controlada sólo respecto de la parte minoritaria que ha realizado en forma y no se encuentre bajo el régimen de consolidación, ya que tratándose de las sociedades controladoras es aplicable dicho precepto sin limitación alguna; por su parte, el Décimo Segundo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito resolvió que el artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo no hace distinción alguna sobre la calidad de los contribuyentes que pueden obtener la devolución del impuesto sobre la renta pagado en exceso, ni hace alusión sobre el régimen fiscal conforme al cual tributan, ya sea que lo hagan individualmente o en forma consolidada, de manera que la devolución del referido impuesto al activo puede ser solicitada por las sociedades mercantiles que hayan tributado en lo individual y, posteriormente, se hayan acogido al beneficio de tributar bajo el esquema de resultados fiscales consolidados, ya que este dispositivo tributario no permite hacer esa distinción.

Así, las principales consideraciones en que basan su criterio los tribunales contendientes, son las siguientes:

A) El Quinto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, al resolver el recurso de revisión fiscal RF. 1066/2001, interpuesto por el administrador de lo Contencioso de Grandes Contribuyentes, en representación del secretario de Hacienda y Crédito Público y del presidente del Servicio de Administración Tributaria, básicamente determinó:

· Que en una correcta interpretación de lo dispuesto por el artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo en relación con el diverso 5o. del Código Fiscal de la Federación, se advierte que cuando en el ejercicio el impuesto sobre la renta por acreditar, en términos del primer párrafo del primer numeral, excedía el impuesto al activo del ejercicio, los contribuyentes pueden solicitar la devolución de las cantidades actualizadas que hubieran pagado en el impuesto al activo en los diez ejercicios inmediatos anteriores y que, por eso, en el caso fue correcto negar la devolución del tributo, dado que la contribuyente enteró los impuestos por un periodo de manera individual y, por otro, en forma consolidada, ya que las bases de tributación en ambos casos son diferentes.

· Para resolver en dicho sentido invocó y transcribió el criterio sustentado por esta Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, al resolver el amparo directo en revisión 357/2001, promovido por Indios Verdes, Sociedad Anónima de Capital Variable, en sesión celebrada el veintinueve de junio de dos mil uno que, sustancialmente, determinó que una empresa controlada podrá solicitar la devolución de mérito sólo respecto de la parte minoritaria que no se encuentra bajo el régimen de consolidación.

B) Por su parte, el Décimo Segundo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, al resolver el recurso de revisión fiscal RF. 186/2001, interpuesto por el administrador de lo Contencioso de Grandes Contribuyentes, en representación del secretario de Hacienda y Crédito Público y del presidente del Servicio de Administración Tributaria, sustancialmente consideró:

· Que una empresa que se encuentra tributando bajo el régimen de consolidación fiscal, puede solicitar la devolución del impuesto al activo pagado en ejercicios anteriores cuando dicha empresa tributaba para efectos de dicho impuesto en forma individual (puede pedir devolución de todo el impuesto y no sólo por la participación minoritaria que no consolida), ya que el artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo, no hace distinción alguna sobre la calidad de los contribuyentes que pueden solicitar tal devolución.

· De lo hasta aquí expuesto se advierte que, básicamente, los Tribunales Colegiados contendientes analizaron el mismo tema, relativo a la devolución de una cantidad de dinero, percibida por el fisco y pagada por el contribuyente, por concepto de impuesto al activo, con motivo del resultado posterior a cargo del propio contribuyente, en el diverso impuesto sobre la renta, previsto en el artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo y, si dicha devolución, tratándose de las empresas que tributan bajo el régimen de consolidación, puede ser solicitada indistintamente por las controladoras o por las controladas cuando han enterado el impuesto en forma individual en unos ejercicios fiscales y de manera consolidada en otros.

NOVENO. Delimitado así el punto de contradicción que debe ser resuelto por esta Segunda S., se estima importante realizar las siguientes precisiones.

Esta Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, al resolver en sesión de veintinueve de junio de dos mil uno, por unanimidad de cinco votos, el amparo directo en revisión número 357/2001, promovido por Indios Verdes, Sociedad Anónima de Capital Variable, precisó que una sociedad controlada podrá solicitar la devolución del impuesto al activo de ejercicios anteriores que prevé el artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo, sólo respecto de la parte minoritaria que ha realizado en forma individual y que no se encuentre bajo el régimen de consolidación; asimismo, señaló que tratándose de las sociedades controladoras sí es aplicable el precepto en cita, sin exclusión o prohibición alguna, si directamente presentaron la declaración y pago del impuesto bajo las mismas bases de tributación.

Dicha ejecutoria, en la parte que interesa, dice lo siguiente:

"El artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo establece que el tributo relativo se va a pagar únicamente cuando sea mayor al impuesto sobre la renta causado en el ejercicio y hasta por la diferencia entre ambos impuestos, esto es así porque en dicha disposición se prevé el derecho al acreditamiento del impuesto sobre la renta causado en el ejercicio y el impuesto sobre la renta diferencial en los tres ejercicios anteriores contra el impuesto al activo causado en el ejercicio y así como los casos en que procede la devolución del impuesto al activo, efectivamente pagado en años anteriores y aquellos otros en los que dicha devolución resulta ser improcedente. El numeral en comento a la letra dice:

"'Artículo 9o. Los contribuyentes podrán acreditar contra el impuesto del ejercicio una cantidad equivalente al impuesto sobre la renta que les correspondió en el mismo, en los términos de los títulos II o II-A, o del capítulo VI del título IV de la ley de la materia.

"'Adicionalmente, los contribuyentes podrán acreditar contra el impuesto del ejercicio, la diferencia que resulte en cada uno de los tres ejercicios inmediatos anteriores conforme al siguiente procedimiento y hasta por el monto que no se hubiera acreditado con anterioridad. Esta diferencia será la que resulte de disminuir al impuesto sobre la renta causado en los términos de los títulos II o II-A o del capítulo VI del título IV de la ley de la materia, el impuesto al activo causado, siempre que este último sea menor y ambos sean del mismo ejercicio. Para estos efectos, el impuesto sobre la renta causado en cada uno de los tres ejercicios citados deberá disminuirse con las cantidades que hayan dado lugar a la devolución del impuesto al activo conforme al cuarto párrafo de este artículo. Los contribuyentes también podrán efectuar el acreditamiento a que se refiere este párrafo contra los pagos provisionales del impuesto al activo.

"'El impuesto que resulte después de los acreditamientos a que se refieren los párrafos anteriores, será el impuesto a pagar conforme a esta ley.

"'Cuando en el ejercicio el impuesto sobre la renta por acreditar en los términos del primer párrafo de este artículo exceda al impuesto al activo del ejercicio, los contribuyentes podrán solicitar la devolución de las cantidades actualizadas que hubieran pagado en el impuesto al activo, en los diez ejercicios inmediatos anteriores, siempre que dichas cantidades no se hubieran devuelto con anterioridad. La devolución a que se refiere este párrafo en ningún caso podrá ser mayor a la diferencia entre ambos impuestos.

"'El impuesto sobre la renta por acreditar a que se refiere esta ley será el efectivamente pagado.

"'Las diferencias del impuesto sobre la renta que resulten en los términos del segundo párrafo y el impuesto al activo efectivamente pagado en los diez ejercicios inmediatos anteriores a que se refiere el cuarto párrafo de este artículo, se actualizarán por el periodo comprendido desde el sexto mes del ejercicio al que corresponda al pago del impuesto sobre la renta o el impuesto al activo, respectivamente, hasta el sexto mes del ejercicio por el que se efectúe el acreditamiento a que se refiere el segundo párrafo de este artículo, o del ejercicio en el cual el impuesto sobre la renta exceda al impuesto al activo, según se trate.

"'Los contribuyentes de esta ley no podrán solicitar la devolución del impuesto sobre la renta pagado en exceso en los siguientes casos:

"'I. Cuando en el mismo ejercicio, el impuesto establecido en esta ley sea igual o superior a dicho impuesto. En este caso, el impuesto sobre la renta pagado por el que se podría solicitar la devolución por resultar en exceso, se considerará como pago del impuesto al activo del mismo ejercicio, hasta por el monto que resulte a su cargo en términos de esta ley, después de haber efectuado el acreditamiento del impuesto sobre la renta a que se refieren el primero y segundo párrafos de este artículo. Los contribuyentes podrán solicitar la devolución de la diferencia que no se considere como pago del impuesto al activo del mismo ejercicio en los términos de esta fracción.

"'II. Cuando su acreditamiento dé lugar a la devolución del impuesto establecido en esta ley, en los términos del cuarto párrafo de este artículo. En este caso, el impuesto sobre la renta pagado en exceso cuya devolución no proceda en los términos de esta fracción se considerará como impuesto al activo para efecto de lo dispuesto en el citado cuarto párrafo de este artículo.

"'Cuando el contribuyente no efectúe el acreditamiento o solicite la devolución en un ejercicio, pudiéndolo haber hecho conforme a este artículo, perderá el derecho a hacerlo en ejercicios posteriores.

"'Los contribuyentes podrán también acreditar contra los pagos provisionales que tengan que efectuar en el impuesto al activo, los pagos provisionales del impuesto sobre la renta. Cuando en la declaración de pago provisional el contribuyente no pueda acreditar la totalidad del impuesto sobre la renta efectivamente pagado, el remanente lo podrá acreditar contra los siguientes pagos provisionales.

"'Las personas morales que tengan en su activo acciones emitidas por sociedades residentes en el extranjero podrán acreditar contra el impuesto al activo, el impuesto sobre la renta pagado en el extranjero por dichas sociedades, hasta por el monto que resulte conforme a lo previsto en el segundo párrafo del artículo 6o. de la ley del impuesto mencionado.

"'Los derechos al acreditamiento y a la devolución previstos en este artículo son personales del contribuyente y no podrán ser transmitidos a otra persona ni como consecuencia de fusión. En el caso de escisión, estos derechos se podrán dividir entre la sociedad escindente y las escindidas, en la proporción en que se divida el valor del activo de la escindente en el ejercicio en que se efectúa la escisión, determinado éste después de haber efectuado la disminución de las deudas deducibles en los términos del artículo 5o. de esta ley.'

"Del contenido del precepto legal impugnado se aprecia que el acreditamiento y la devolución del impuesto al activo, en relación con el impuesto sobre la renta, guarda la siguiente mecánica:

"a) Se permite al contribuyente acreditar, contra el impuesto al activo, la cantidad que por concepto de impuesto sobre la renta le haya correspondido enterar en el ejercicio de que se trate.

"b) Si el impuesto sobre la renta es menor al monto del impuesto al activo, la diferencia resultante será la cantidad a pagar por concepto de este último tributo en el ejercicio fiscal respectivo, considerándose al impuesto sobre la renta que se hubiera enterado, como pago del impuesto al activo del mismo ejercicio.

"c) Si el impuesto sobre la renta es mayor al impuesto al activo del ejercicio, el contribuyente puede solicitar la devolución de las cantidades actualizadas que hubiera enterado por concepto de este último tributo, en los diez ejercicios inmediatos anteriores y hasta por la diferencia del impuesto sobre la renta efectivamente pagado.

"d) La mecánica de acreditamiento descrita es aplicable también a los pagos provisionales de ambos impuestos, estando en aptitud el contribuyente de aplicar los remanentes del impuesto sobre la renta que no se hubiesen acreditado al impuesto al activo a los siguientes pagos provisionales, o contra la cantidad a pagar en la declaración anual del ejercicio.

"De lo dispuesto en el artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo, especial importancia reviste en el caso a estudio lo relativo a la procedencia de la devolución del pago del impuesto que regula, en cuanto otorga a este derecho del contribuyente, un carácter personal e intransferible, lo que se traduce en que por disposición expresa de la ley, se trata de una prerrogativa concedida únicamente al sujeto activo principal de la relación jurídica tributaria que presentó la declaración del ejercicio y realizó el pago de la contribución respectiva y no otro, observando así el principio de congruencia a que se refiere el Tribunal Colegiado al resolver el recurso de revisión fiscal al señalar que dicho precepto debe entenderse en el sentido de que sean los propios contribuyentes, de acuerdo a la forma en que hayan presentado sus declaraciones en los ejercicios inmediatos anteriores quienes pueden ejercitar ese derecho, esto es, que la persona que tiene legitimación para pedir la devolución al fisco del pago del impuesto al activo corresponde, exclusivamente, a aquella que directamente llevó a cabo esa actuación y en correlación, al fisco le corresponde devolver la cantidad de que se trata al interesado que directamente realizó el pago respectivo, argumentos a los que se hizo alusión en la sentencia recurrida.

"Así, la relación jurídica tributaria sustantiva que deriva de la solicitud de reembolso que prevé el numeral en estudio, tiene como sujeto activo al contribuyente que pagó la prestación en dinero en que consiste el tributo y como sujeto pasivo a la autoridad fiscal, cuyo contenido se traduce en la devolución de una cantidad de dinero pagado por concepto de impuesto al activo cuando el impuesto sobre la renta es mayor a aquél, después de haber efectuado el acreditamiento respectivo.

"En esta tesitura, el artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo es aplicable al universo de contribuyentes que se ubiquen dentro del supuesto normativo en él previsto, sin distinción alguna; por tanto, todo sujeto que presentó su declaración y pagó el impuesto al activo, cuya situación jurídica encuadre dentro de lo previsto en este numeral, podrá gozar de esa prerrogativa.

"Sobre el particular, conforme a lo que se establece en el fallo materia del presente recurso de revisión, también es aplicable a las sociedades que se encuentran bajo el régimen de consolidación fiscal, toda vez que dicho precepto no establece alguna prohibición, exclusión, distinción o limitación por el simple hecho de que se trate de una sociedad controladora o controlada; sin embargo, no debe perderse de vista que para la eficacia jurídica del derecho al reembolso del impuesto al activo que establece el artículo 9o. citado, el sujeto pasivo de la relación jurídica tributaria sustantiva es quien presentó la declaración y realizó el pago del tributo, luego, dada la mecánica que rige en el sistema de consolidación fiscal, es necesario precisar quién es la sociedad que se considera como sujeto pasivo dentro del sistema mencionado, que presenta la declaración y realiza el pago del impuesto que corresponda en forma consolidada.

"Conforme a lo dispuesto en el artículo 57-E de la Ley del Impuesto sobre la Renta, a quien le corresponde determinar el resultado fiscal consolidado es a la sociedad controladora, puesto que dicho precepto establece:

"'Artículo 57-E. La sociedad controladora para determinar su resultado fiscal consolidado procederá como sigue:

"'I. Se obtendrá la utilidad fiscal consolidada conforme a lo siguiente:

"'a) Sumará las utilidades fiscales del ejercicio de que se trate correspondientes a las sociedades controladas.

"'b) Restará las pérdidas fiscales del ejercicio en que hayan incurrido las sociedades controladas.

"'c) Según sea el caso, sumará su utilidad fiscal o restará su pérdida fiscal del ejercicio de que se trate.

"'d) Sumará o restará, en su caso, los conceptos especiales de consolidación del ejercicio y las modificaciones a dichos conceptos así como la utilidad o pérdida fiscales de las controladas correspondientes a ejercicios anteriores.

"'Los conceptos señalados en los incisos a), b) y d) de esta fracción, se sumarán o restarán en la misma proporción en que la sociedad controladora participe directa o indirectamente en el capital social de las controladas durante el ejercicio fiscal de la controlada. Para estos efectos se considerará el promedio por día que corresponda a dicho ejercicio. ...'

"Lo anterior se corrobora si se toma en consideración lo previsto en los artículos 57-K, fracción IV y 57-Ñ, párrafo primero, de la Ley del Impuesto sobre la Renta (texto vigente en el momento en que ocurrieron los actos combatidos en el juicio de garantías), es a la sociedad controladora a quien le corresponde presentar las declaraciones del impuesto reflejando el resultado fiscal consolidado, tanto provisional como del ejercicio, según se desprende de lo dispuesto en dichos numerales que, en la parte que interesa, dicen:

"'Artículo 57-K. La sociedad controladora que ejerza la opción de consolidar a que se refiere el artículo 57-A de esta ley, además de las obligaciones establecidas en otros artículos de la misma, tendrá las siguientes:

"'...

"'IV. Presentar declaración de consolidación dentro de los cuatro meses siguientes al cierre de su ejercicio en la que determinará el resultado fiscal consolidado y el impuesto a que éste corresponda. ...'

"'Artículo 57-Ñ. La sociedad controladora efectuará pagos provisionales mensuales consolidados a cuenta del impuesto sobre la renta del ejercicio que corresponda a su resultado fiscal consolidado.

"'Para estos efectos se calculará el pago provisional consolidado conforme al procedimiento y reglas establecidas en esta ley, determinando un coeficiente de utilidad consolidado con base en los ingresos nominales de todas las controladas y la controladora, y la utilidad fiscal consolidada. Los ingresos y los demás conceptos que implica el cálculo se considerarán en la proporción de la participación accionaria promedio en que la controladora participó directa o indirectamente, en el capital social de cada una de las controladas determinada en los términos de la fracción II del artículo 57-N de esta ley. ...'

"Esto nos lleva a concluir que la sociedad controladora es el sujeto pasivo de la relación tributaria en el régimen de consolidación, en atención a que aquélla se convierte en la responsable del pago del impuesto generado por la base que consolida de todas las empresas del grupo (en la parte que corresponda), esto es, de la unidad económica que forma parte de un mismo centro de interés y que se encuentra desmembrada en las diversas personas morales que conforman el grupo de consolidación; por tanto, de existir una omisión en el pago del impuesto sobre el resultado fiscal consolidado, la única responsable será la sociedad controladora que, por virtud del fenómeno de la consolidación, sustituye a las controladas en su obligación de pago del tributo en la proporción de su participación directa o indirecta en el capital de estas últimas, pero sin que exista la solidaridad pasiva respecto de las empresas controladas por lo que hace a la participación minoritaria que no se encuentra incorporada al régimen de consolidación.

"En este orden de ideas, conforme al artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo, el sujeto pasivo de la relación tributaria que puede ejercer el derecho a la devolución que en él se establece, tratándose de la presentación de la declaración y pago del impuesto consolidado será la sociedad controladora, pues es ésta directamente quien presenta la declaración y realiza el pago del tributo que corresponda en forma consolidada.

"Por exclusión, las sociedades controladas pueden disfrutar de la prerrogativa que establece el artículo 9o. en comento, como cualquier contribuyente y, por ende, ser sujeto pasivo de la relación tributaria que se establece en aquel numeral por virtud de la solicitud del reembolso, respecto de la parte que no se consolida, es decir, por lo que hace a aquella que no se encuentra dentro de la consolidación fiscal, toda vez que, como se ha explicado anteriormente, la responsable de la obligación tributaria a nivel consolidado es la sociedad controladora; así, las sociedades controladas, en lo que atañe a la declaración y pago individual del impuesto que realice y no forme parte de los resultados fiscales consolidados el cual, efectivamente, llevó a cabo ante laSecretaría de Hacienda y Crédito Público, podrán solicitar la devolución a la autoridad competente por ese monto, para que ésta resuelva lo que conforme a derecho proceda.

"Confirma lo expuesto el contenido del artículo 57-N, fracción I, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, que dispone:

"'Artículo 57-N. Las sociedades controladas a que se refiere el artículo 57-C de esta ley, además de las obligaciones establecidas en otros artículos de la misma, tendrán las siguientes:

"'I.P. su declaración del ejercicio y calcularán el impuesto como si no hubiera consolidación. Del impuesto que resulte disminuido de los pagos provisionales efectuados durante el ejercicio entregarán a la sociedad controladora el que corresponda a la participación consolidable al cierre del ejercicio de que se trate. Las sociedades controladas enterarán ante las oficinas autorizadas el impuesto que se obtenga de disminuir al que calcularon, el que entregaron a la sociedad controladora. ...'

"Motivo por el cual, la manera en que resulta procedente la aplicación de la prerrogativa en estudio, por lo que hace a las empresas que se encuentran bajo el régimen de consolidación fiscal, es tratándose de la empresa controladora, cuando ésta solicita la devolución del pago del impuesto al activo consolidado que ella directamente pagó, con ese carácter, en tanto que una empresa controlada puede acceder a ese beneficio, sólo por lo que hace a la cantidad respecto de la cual, efectivamente, realizó el pago correspondiente, esto es, en relación con la parte que no se encuentra bajo el sistema de tributación mencionado.

"Efectivamente, es cierto que las entidades consolidadas integran una unidad económica, pero también lo es que éstas están constituidas por dos o más entidades jurídicas, que desarrollan actividades económicas, ejercen sus derechos y responden de sus obligaciones en forma individual, pero que por razones de propiedad y de facultad de tomar decisiones, la ley autoriza a la sociedad controladora incluir en sus estados financieros consolidados todos los derechos, obligaciones, patrimonio y resultados de sus operaciones de las sociedades controladas, en la proporción en que dicha sociedad controladora participe directa o indirectamente en el capital social de dichas controladas (procedimiento vigente en el año de mil novecientos noventa y seis, fecha en que ocurrieron los actos materia de estudio en el juicio de garantías, ya que actualmente no acontece así).

"Entonces, la declaración del ejercicio que presenta la sociedad controladora y por medio de la cual realiza el pago de los impuestos sobre la renta y activo que corresponden a la unidad económica, son actos llevados a cabo específicamente por dicho sujeto, siendo éste el que en un momento dado sería el sujeto activo de la relación tributaria sustantiva del reembolso que prevé el artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo, cuando se solicite la devolución del impuesto al activo pagado de manera consolidada, mas de ninguna manera podría ser sujeto activo de dicha relación la empresa controlada, pues ésta no realizó pago alguno de forma consolidada, sino por la participación accionaria minoritaria que le corresponde en forma individual, y que no se encuentra bajo el régimen de consolidación fiscal.

"En otras palabras, no es el mismo sujeto aquel que lleva a cabo el pago de los impuestos sobre la renta y el activo consolidado, que es la sociedad controladora, que aquel sujeto que realiza dichos pagos respecto de la cantidad que no se encuentra incorporada al régimen y que corresponde a la participación minoritaria de las controladas, las cuales lo llevan a cabo de forma individual ante la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, ello según se desprende de los artículos 57-E, 57-N, fracción I y 57-Ñ de la Ley del Impuesto sobre la Renta, antes transcritos, en los que claramente se dispone que las empresas controladas realizarán el procedimiento matemático respectivo para calcular, exclusivamente, los impuestos al activo y sobre la renta como si no hubiera consolidación, mas ello no se traduce en que dichas empresas de esa manera realicen el pago, ya que deben entregar a la empresa controladora lo que le corresponda enterar por su participación accionaria, resultando así para la controlada pagar a la autoridad hacendaria aquello que no se encuentre bajo dicho régimen y que constituye, en realidad, el pago individual que efectivamente realiza.

"En consecuencia, el artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo sí es aplicable a las empresas que se encuentran bajo régimen de consolidación fiscal sin exclusión o prohibición alguna, siempre y cuando, al ejercer los derechos consignados en aquel numeral, el interesado sea el que directamente presentó la declaración y pagó el impuesto bajo las mismas bases de tributación, es decir, la sociedad controladora respecto de aquellos pagos que hubiere realizado con ese carácter y de forma consolidada, o bien, tratándose de la sociedad controlada respecto de la participación minoritaria que no se encuentra bajo dicho régimen y que ha realizado de forma individual, tanto el pago como la declaración correspondiente antes y después de la incorporación al régimen, lo que, en la especie, de ninguna manera significa, que por el simple hecho de que la empresa sea controlada se le impida o excluya de ser sujeto del derecho a la devolución del impuesto al activo que establece el precepto jurídico de referencia."

De las anteriores transcripciones se advierte que esta Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación ya se pronunció sobre la interpretación que se debe dar respecto a la devolución del impuesto al activo que soliciten las empresas que tributan bajo el régimen de consolidación fiscal, señalando que el artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo establece que el tributo relativo se va a pagar únicamente cuando sea mayor al impuesto sobre la renta causado en el ejercicio y hasta por la diferencia entre ambos impuestos; esto es así porque en dicha disposición se prevé el derecho al acreditamiento del impuesto sobre la renta causado en el ejercicio y el impuesto sobre la renta diferencial en los tres ejercicios anteriores contra el impuesto al activo causado en el ejercicio, y así como los casos en que procede la devolución del impuesto al activo efectivamente pagado en años anteriores y aquellos otros en los que dicha devolución resulta ser improcedente.

En la ejecutoria de mérito se precisó que del contenido del artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo, se aprecia que el acreditamiento y la devolución del impuesto al activo en relación con el impuesto sobre la renta, guarda la siguiente mecánica:

a) Se permite al contribuyente acreditar, contra el impuesto al activo, la cantidad que por concepto de impuesto sobre la renta le haya correspondido enterar en el ejercicio de que se trate.

b) Si el impuesto sobre la renta es menor al monto del impuesto al activo, la diferencia resultante será la cantidad a pagar por concepto de este último tributo en el ejercicio fiscal respectivo, considerándose al impuesto sobre la renta que se hubiera enterado como pago del impuesto al activo del mismo ejercicio.

c) Si el impuesto sobre la renta es mayor al impuesto al activo del ejercicio, el contribuyente puede solicitar la devolución de las cantidades actualizadas que hubiera enterado por concepto de este último tributo, en los diez ejercicios inmediatos anteriores y hasta por la diferencia del impuesto sobre la renta efectivamente pagado.

d) La mecánica de acreditamiento descrita es aplicable también a los pagos provisionales de ambos impuestos, estando en aptitud el contribuyente de aplicar los remanentes del impuesto sobre la renta que no se hubiesen acreditado al impuesto al activo a los siguientes pagos provisionales, o contra la cantidad a pagar en la declaración anual del ejercicio.

En cuanto a la procedencia de la devolución del pago del impuesto al activo que regula el cuarto párrafo del artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo, se precisó que este derecho del contribuyente tiene un carácter personal e intransferible, lo que se traduce en que por disposición expresa de la ley, se trata de una prerrogativa concedida únicamente al sujeto activo principal de la relación jurídica tributaria que presentó la declaración del ejercicio y realizó el pago de la contribución respectiva y no otro, esto es, que la persona que tiene legitimación para pedir la devolución al fisco del pago del impuesto al activo corresponde, exclusivamente, a aquella que directamente llevó a cabo esa actuación y en correlación, al fisco le corresponde devolver la cantidad de que se trata al interesado que directamente realizó el pago respectivo, por tanto, el precepto en cita es aplicable al universo de contribuyentes que se ubiquen dentro del supuesto normativo en él previsto, sin distinción alguna; por tanto, todo sujeto que presentó su declaración y pagó el impuesto al activo, cuya situación jurídica encuadre dentro de lo previsto en este numeral, podrá gozar de esa prerrogativa.

Sobre el particular, el artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo también es aplicable a las sociedades que se encuentran bajo el régimen de consolidación fiscal, toda vez que dicho precepto no establece alguna prohibición, exclusión, distinción o limitación por el simple hecho de que se trate de una sociedad controladora o controlada; sin embargo, se puntualizó que no debe perderse de vista que para la eficacia jurídica del derecho al reembolso del impuesto al activo que establece el precepto en mención, el sujeto pasivo de la relación jurídica tributaria sustantiva es quien presentó la declaración y realizó el pago del tributo, luego, dada la mecánica que rige en el sistema de consolidación fiscal, se consideró necesario precisar quién es la sociedad que se considera como sujeto pasivo dentro del sistema mencionado, que presenta la declaración y realiza el pago del impuesto que corresponda en forma consolidada.

Así, se analizó que conforme a lo dispuesto en el artículo 57-E de la Ley del Impuesto sobre la Renta, a quien le corresponde determinar el resultado fiscal consolidado es a la sociedad controladora, corroborando esto con lo previsto en los diversos artículos 57-K, fracción IV y 57-Ñ, párrafo primero, de la Ley del Impuesto sobre la Renta (texto vigente en mil novecientos noventa y seis, que coincide con el analizado en los criterios en pugna), es a la sociedad controladora a quien le corresponde presentar las declaraciones del impuesto reflejando el resultado fiscal consolidado, tanto provisional como del ejercicio, según se desprende de lo dispuesto en dichos numerales.

En consecuencia, en la ejecutoria de referencia se precisó que la sociedad controladora es el sujeto pasivo de la relación tributaria en el régimen de consolidación, en atención a que aquélla se convierte en la responsable del pago del impuesto generado por la base que consolida de todas las empresas del grupo (en la parte que corresponda), esto es, de la unidad económica que forma parte de un mismo centro de interés y que se encuentra constituida por las diversas personas morales que conforman el grupo de consolidación; por tanto, de existir una omisión en el pago del impuesto sobre el resultado fiscal consolidado, la única responsable será la sociedad controladora que, por virtud del fenómeno de la consolidación, sustituye a las controladas en su obligación de pago del tributo en la proporción de su participación directa o indirecta en el capital de estas últimas, pero sin que exista la solidaridad pasiva respecto de las empresas controladas por lo que hace a la participación minoritaria que no se encuentra incorporada al régimen de consolidación.

En este orden de ideas, se puntualizó que conforme al artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo, el sujeto pasivo de la relación tributaria que puede ejercer el derecho a la devolución que en él se establece, tratándose de la presentación de la declaración y pago del impuesto consolidado será la sociedad controladora, pues es ésta directamente quien presenta la declaración y realiza el pago del tributo que corresponda en forma consolidada.

Asimismo, se especificó que, por exclusión, las sociedades controladas pueden disfrutar de la prerrogativa que establece el artículo 9o. en comento, como cualquier contribuyente y, por ende, ser sujeto pasivo de la relación tributaria que se establece en aquel numeral por virtud de la solicitud del reembolso, respecto de la parte que no se consolida, es decir, por lo que hace a aquella que no se encuentra dentro de la consolidación fiscal, toda vez que, como se ha explicado anteriormente, la responsable de la obligación tributaria a nivel consolidado es la sociedad controladora; así, las sociedades controladas, en lo que atañe a la declaración y pago individual del impuesto que realice y no forme parte de los resultados fiscales consolidados, podrán solicitar la devolución a la autoridad competente por ese monto, para que ésta resuelva lo que conforme a derecho proceda.

De lo hasta aquí resumido esta Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación concluyó en la ejecutoria en mención, que el artículo 9o., cuarto párrafo, de la Ley del Impuesto al Activo tiene aplicación, por lo que hace a las empresas que se encuentran bajo el régimen de consolidación fiscal, tratándose de la empresa controladora, cuando ésta solicita la devolución del pago del impuesto al activo consolidado que ella directamente pagó con ese carácter, en tanto que una empresa controlada puede acceder a ese beneficio, sólo por lo que hace a la cantidad respecto de la cual, efectivamente, realizó el pago correspondiente, esto es, en relación con la parte que no se encuentra bajo el sistema de tributación mencionado.

Lo anterior es así, porque la declaración del ejercicio que presenta la sociedad controladora y por medio de la cual realiza el pago de los impuestos sobre la renta y activo que corresponden a la unidad económica (que tributa de manera consolidada), son actos llevados a cabo específicamente por dicho sujeto, siendo éste el que en un momento dado sería el sujeto activo de la relación tributaria sustantiva del reembolso que prevé el artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo, cuando se solicite la devolución del impuesto al activo pagado de manera consolidada, mas de ninguna manera podría ser sujeto activo de dicha relación la empresa controlada, pues ésta no realizó pago alguno de forma consolidada, sino por la participación accionaria minoritaria que le corresponde en forma individual, y que no se encuentra bajo el régimen de consolidación fiscal, o sea, que no es el mismo sujeto aquel que lleva a cabo el pago de los impuestos sobre la renta y el activo consolidado, que es la sociedad controladora, que aquel sujeto que realiza dichos pagos respecto de la cantidad que no se encuentra incorporada al régimen y que corresponde a la participación minoritaria de las controladas, las cuales lo llevan a cabo de forma individual ante la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, ello según se desprende de los artículos 57-E, 57-N, fracción I y 57-Ñ de la Ley del Impuesto sobre la Renta (transcritos en la ejecutoria en comento), en los que claramente se dispone que las empresas controladas realizarán el procedimiento matemático respectivo para calcular, exclusivamente, los impuestos al activo y sobre la renta como si no hubiera consolidación, mas ello no se traduce en que dichas empresas de esa manera realicen el pago, ya que deben entregar a la empresa controladora lo que le corresponda enterar por su participación accionaria, resultando así para la controlada la obligación de pagar a la autoridad hacendaria aquello que no se encuentre bajo dicho régimen y que constituye, en realidad, el pago individual que efectivamente realiza.

De lo hasta aquí expuesto se colige que esta Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación ya señaló que el artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo sí es aplicable a las empresas que se encuentran bajo el régimen de consolidación fiscal sin exclusión o prohibición alguna, siempre y cuando, al ejercer los derechos consignados en aquel numeral el interesado sea el que directamente presentó la declaración y pagó el impuesto bajo las mismas bases de tributación, es decir, la sociedad controladora respecto de aquellos pagos que hubiere realizado con ese carácter y de forma consolidada, o bien, tratándose de la sociedad controlada respecto de la participación minoritaria que no se encuentra bajo dicho régimen y que ha realizado de forma individual, tanto el pago como la declaración correspondiente antes y después de la incorporación al régimen, lo que, en la especie, de ninguna manera significa que por el simple hecho de que la empresa sea controlada se le impida o excluya de ser sujeto del derecho a la devolución del impuesto al activo que establece el precepto jurídico de referencia.

En esas condiciones, esta Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación considera que debe prevalecer, con carácter de jurisprudencia, el criterio que a continuación se establece, que esencialmente coincide con el del Quinto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito.

ACTIVO. EL ARTÍCULO 9o. DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, QUE PREVÉ LA ACTUALIZACIÓN EN LA DEVOLUCIÓN DE CONTRIBUCIONES SÍ ES APLICABLE A LAS EMPRESAS QUE SE ENCUENTRAN BAJO RÉGIMEN DE CONSOLIDACIÓN FISCAL. El artículo 9o. de la Ley del Impuesto al Activo establece que el tributo relativo se pagará únicamente cuando sea mayor al impuesto sobre la renta causado en el ejercicio y hasta por la diferencia entre ambos impuestos, esto es así, porque en dicha disposición se prevé el derecho al acreditamiento del impuesto sobre la renta causado en el ejercicio y el impuesto sobre la renta diferencial en los tres ejercicios anteriores contra el impuesto al activo causado en el ejercicio y así como los casos en que procede la devolución del impuesto al activo efectivamente pagado en años anteriores y aquellos otros, en los que dicha devolución resulta ser improcedente, ahora bien, en cuanto a la procedencia de la devolución del pago del impuesto al activo que regula el cuarto párrafo del precepto en cita, es un derecho del contribuyente con carácter personal e intransferible, lo que se traduce en que por disposición expresa de la ley, se trata de una prerrogativa concedida únicamente al sujeto activo principal de la relación jurídica tributaria que presentó la declaración del ejercicio y realizó el pago de la contribución respectiva y no otro, esto es, que la persona que tiene legitimación para pedir la devolución al fisco del pago del impuesto al activo correspondiente, es exclusivamente, aquella que directamente llevó a cabo esa actuación y, en correlación, al fisco le corresponde devolver la cantidad de que se trata; por tanto, el precepto en cita también es aplicable a las sociedades que se encuentran bajo el régimen de consolidación fiscal, pues dicho numeral no establece alguna prohibición, exclusión, distinción o limitación por el simple hecho de que se trate de una sociedad controladora o controlada; ya que si bien la responsable de la obligación tributaria a nivel consolidación es la sociedad controladora (que puede solicitar la devolución del tributo de mérito que ella directamente pagó con ese carácter); las sociedades controladas, en lo que atañe a la declaración y pago individual del impuesto que realicen y no forme parte de los resultados fiscales consolidados, podrán solicitar la devolución a la autoridad competente por ese monto, o sea, que puede acceder a ese beneficio, sólo por lo que hace a la cantidad respecto de la cual, efectivamente, realizó el pago correspondiente, esto es, en relación con la parte que no se encuentra bajo el sistema detributación mencionado, por ello, las empresas controladas no están impedidas o excluidas de ser sujeto del derecho a la devolución del impuesto al activo que establece el precepto jurídico de referencia.

Por lo expuesto, fundado y con apoyo, además, en lo dispuesto por el artículo 197-A de la Ley de Amparo, se resuelve:

PRIMERO.-Sí existe la contradicción de tesis denunciada entre el Quinto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito y el Décimo Segundo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito.

SEGUNDO.-Debe prevalecer, con carácter de jurisprudencia, el criterio de esta Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, sustancialmente coincidente con el sostenido por el Quinto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito.

TERCERO.-Remítase la citada tesis de jurisprudencia a la Coordinación General de Compilación y Sistematización de Tesis para su publicación en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, a las S.s de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, a los Tribunales Colegiados de Circuito y a los Juzgados de Distrito.

N.; con testimonio de esta resolución a los Tribunales Colegiados de Circuito que participaron en la presente contradicción y, en su oportunidad, archívese el toca.

Así lo resolvió la Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, por unanimidad de cinco votos de los señores Ministros: J.D.R., M.A.G., S.S.A.A., G.I.O.M. y presidente J.V.A.A.. Fue ponente el M.J.D.R..