Reglas fiscales del costo de ventas
| Autor | Manuel Corral Moreno |
| Páginas | 166-184 |
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Después de hacer una semblanza introductoria de lo que representa el aspecto teórico del costo de ventas, analizada en el tema anterior, damos pie a las reglas que para efectos fiscales deberán aplicarse a partir del 1o. de enero de 2005, de conformidad con la fracción II del artículo 25 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta relativa a la posibilidad de efectuar una de las deducciones autorizadas de mayor cuantía que tienen las personas morales y que señala lo siguiente:
"ARTICULO 25. Los contribuyentes podrán efectuar las deducciones siguientes:
.................................................................................................
II. El costo de lo vendido".
Para tal efecto nos apoyaremos con todas las disposiciones establecidas en la Sección III, del Capítulo II, Título II de la Ley respecto de las deducciones autorizadas.
Podríamos pensar que las reglas contables para determinar el costo de ventas se traducen también en reglas fiscales. Sin embargo, no es así, existe una diversidad de discrepancias en las dos metodologías que analizaremos en su momento.
Hemos coincidido con el aspecto teórico de la existencia de dos sistemas para determinar el costo de las mercancías que se enajenan así como las mercancías que integran el inventario final de cada período: el sistema de costeo absorbente y el sistema de costeo indirecto.
Sin embargo, para adecuar el marco legal en materia fiscal de manera eficiente y equitativa, se elimina el sistema de costeo directo para establecer una consistencia para todas las empresas que tengan a bien deter-minar el costo de lo vendido, a través de un procedimiento único que se refiere al sistema de costeo absorbente.
El costeo absorbente se determina en base a los costos históricos o predeterminados y como su nombre lo indica, absorbe en su totalidad los elementos del costo, tomando en cuenta la materia prima, la mano de obra y los costos directos e indirectos que guardan estrecha relación con los volúmenes producidos como son los variables y aquellos que son irrele-
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vantes respecto de los volúmenes producidos como son los fijos. En este caso, el costo se deducirá fiscalmente en el ejercicio en que los bienes sean enajenados, así se encuentra estipulado en el artículo 39 de la Ley.
Como una medida de precisión respecto de los conceptos que integran el costo de las mercancías vendidas en el caso de actividades comerciales, el segundo párrafo del artículo en cuestión, establece lo siguiente:
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Para que fiscalmente se reconozca la incorporación al costo de lo ven-dido, las adquisiciones de las mercancías y los gastos realizados para adquirirlas, deberán reunir todos los requisitos que en lo particular se deban cumplir, de lo contrario las compras y gastos que no tengan efectos fiscales para su deducción, incidirán en la determinación de un costo tributario mayor al determinado contablemente. Este hecho es una de las discrepancias que se pueden observar al comparar el costo de ventas determinado para efectos contables respecto al costo de ventas fiscal.
De la misma forma, en el tercer párrafo del artículo que se analiza, se señalan los conceptos que deben incorporarse únicamente en la determinación del costo de lo vendido, cuando se trate de actividades distintas a las comerciales. Las actividades podrían ser de carácter industrial, de minería, de la construcción, entre otras.
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Es posible que algunos costos distintos a los descritos anteriormente, guarden una relación indirecta con la producción; en este caso, éstos formarán parte del costo de producción, en la proporción que influya en dicha producción.
En circunstancias distintas, el artículo 69-B del Reglamento de la Ley, establece que para determinar el costo de las mercancías vendidas utilizando el sistema de costeo absorbente sobre la base de costos predeterminados se desarrollará con los siguientes lineamientos:
1. El costo se aplicará a cada una de las mercancías que produzcan y para cada uno de los elementos del costo.
2. Los costos se determinarán desde el primer mes del ejercicio de que se trate o a partir del mes en el que se inicie la producción de nuevas mercancías.
3. La variación que exista entre la comparación de los costos históricos contra los costos predeterminados, se asignará proporcionalmente, tanto al costo de las mercancías vendidas, como a las que integran el inventario final del ejercicio. Con un margen de diferencia equivalente al 3%, ésta se podrá considerar como un ingreso o gasto del ejercicio de que se trate.
Con un índice mayor de complejidad implicará la determinación que para efectos fiscales tendrá el costo de lo vendido. El hecho de que existan más conceptos que integran el costo de producción, mayor intervención se requerirá por parte del departamento de contabilidad o de costos, para detectar aquellas partidas que de no reunir los requisitos establecidos en la Ley, para su deducibilidad deberán eliminarse del esquema del costo de ventas fiscal: compras no realizadas o indebidamente registradas; nóminas por el pago de la mano de obra por las que no paguen a los trabajadores las cantidades que con motivo del subsidio para el empleo les corresponde recibir, o bien, no haber proporcionado a las autoridades fiscales las declaraciones informativas anuales que tengan que ver con los sueldos y salarios; asimismo, dentro de los gastos de fabricación habrá que eliminar la depreciación contable, toda vez que en su lugar se le incorpora la deducción de inversiones por aquellos bienes por los que no se optó por
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aplicar la deducción inmediata y, entre otros, desincorporar aquellos gastos contables no fiscales e incluir aquellas deducciones de carácter fiscal no contable.
Otra medida de control requerido, lo exigen aquellas operaciones realizadas con personas físicas y contribuyentes del régimen simplificado cuyos pagos se deducen cuando hayan sido efectivamente erogados en el ejercicio de que se trate. Para estos efectos, el artículo 69-E del Reglamento de la Ley establece que se podrá deducir en el ejercicio, el costo de lo vendido respecto de mercancías adquiridas a las mencionadas personas, aun cuando se hubieran erogado efectivamente, siempre que lleven un registro de compras:
Saldo inicial en el ejercicio de compras y servicios por pagar
Más:
Compras y servicios efectuados en el ejercicio por pagar
Suma de compras y servicios en el ejercicio
Menos:
Compras y servicios efectivamente pagados en el ejercicio SALDO AL FINAL DEL EJERCICIO DE COMPRAS Y SERVICIOS POR PAGAR
El saldo al final del ejercicio de compras y servicios por pagar representa el saldo obtenido del registro al cierre del ejercicio de que se trate, y se considerará como registro inicial del ejercicio inmediato posterior, aludido en el artículo 69-E reglamentario de la Ley en cuestión.
Costo de lo vendido
Más:
Saldo de compras y servicios por pagar al inicio del ejercicio
Menos:
Saldo al final del ejercicio de compras y servicios por pagar DEDUCCION FISCAL EN EL EJERCICIO DEL COSTO DE LO VENDIDO
Con la conciliación anterior podemos inferir que dentro del costo de lo vendido únicamente se encuentran incurridas erogaciones que efectivamente se hubieren pagado.
Arrendadoras financieras
De la misma forma, las arrendadoras financieras podrán optar por acumular en el ejercicio únicamente la parte exigible, de tal forma que para deducir el costo, corresponderá sólo la parte proporcional de lo que representa el costo de la mercancía vendida respecto de las contraprestaciones exigibles en el ejercicio.
Así se establece en el artículo 40 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta.
Concordantes representan las disposiciones fiscales establecidas en el artículo 28 del Código Fiscal de la Federación y el artículo 76, fracción XIV de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, por medio de los cuales se obliga a las personas morales cumplir con registrar sus operaciones contablemente
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y cuenten con los mecanismos para controlar los inventarios y volúmenes de productos, conforme a la siguiente transcripción:
"ARTICULO 28. Las personas que de acuerdo con las disposiciones fiscales estén obligadas a llevar contabilidad, estarán a lo siguiente:
I. La contabilidad, para efectos fiscales, se integra por los libros, sistemas y registros contables, papeles de trabajo, estados de cuenta, cuentas especiales, libros y registros sociales, control de...
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