Facultades Judiciales de los Organos Administrativos; Procedimientos y Recursos en contra de sus Liquidaciones de Impuestos y Resoluciones
Por el Lic. Eduardo Bustamante
Pocas son quizá ninguna otra las disposiciones del Derecho Administrativo que en su aplicación dan lugar a mayor número de conflictos entre la Administración y los particulares que las de carácter fiscal.
La explicación puede encontrarse en la pluralidad de autoridades capacitadas para establecer o para percibir (en los Estados Federales, la Federación, los Estados miembros y los municipios); en el número y diversidad de los conceptos o situaciones que dan lugar al pago de impuestos y consecuentemente de los ordenamientos que los establecen y los reglamentan (el impuesto único no es ni siquiera teóricamente posible); en que el impuesto toca a los ciudadanos en su patrimonio (frecuentemente más defendido que algunas libertades esenciales); o quizá en la falta de una conciencia generalizada de la obligación de tributar
Cualquiera que sea la explicación, el hecho es fácilmente comprobable.
No obstante la realidad del hecho apuntado, es en el campo de la Legislación Fiscal donde se observa con más claridad un fenómeno que los estudiosos del Derecho Administrativo han podido apreciar con toda claridad: la tardía y trabajosa evolución del procedimiento administrativo.
Y lo que tratándose de la administración en general sorprende porque contraria la tendencia, vieja ya de varios siglos, de defensa de los individuos contra el absolutismo del Estado, provocaría positivo asombro, concretado al Derecho Fiscal precisamente en atención a la frecuencia y gravedad de las controversias que su aplicación suscita y al respecto en que directamente afecta a los particulares si no fuera fácilmente perceptible la fuerza del argumento del interés público y de supereminencia sobre el de los particulares que siempre puede esgrimir la burocracia fiscal como justificación genérica de que el Estado establezca cargas a los particulares para sufragar el costo de los servicios públicos que la convivencia social reclama y como fundamento específico del cobro que en cada caso se pretende hacer a los particulares.
Sin embargo, lo que siempre puede afirmarse dentro de un Estado democráticamente organizado: que doctrinalmente no es posible la contradicción entre el interés del Estado y el Ordenamiento Jurídico, resulta particularmente correcto en materia fiscal desde que las Constituciones de todos los países civilizados contienen preceptos que prohíben que los impuestos tengan el carácter de exacciones arbitrarias y desde que la evolución de la ciencia financiera ha conducido al establecimiento de ciertos principios o normas que deben observarse en la creación de los impuestos para armonizar las necesidades del Estado con las posibilidades económicas de los particulares: circunstancias que nos permiten afirmar enfáticamente que es desde todo punto de vista censurable en cualquier Estado moderno la ausencia o carencia de normas jurídicas que hagan posible la resolución con arreglo a derecho, de los conflictos que puedan suscitarse entre los particulares y la Administración, en el Curso de aplicación de las Leyes Fiscales.
Dentro del Derecho Administrativo el estudio de la naturaleza y frecuencia de los conflictos que surgen por el obrar de la Administración, dio lugar a una larga controversia entre dos sistemas que se conocieron bajo los nombres de "continental europeo" y "anglosajón" que consideraban, el primero, que la división de poderes obliga al Poder Judicial a no interferir la obra de la Administración que ésta debe juzgarse a sí misma y el segundo, que el Poder Judicial debe controlar a la Administración; controversia que condujo finalmente a la adopción en la legislación de la gran mayoría de los países civilizados de dos bases fundamentales para la organización de la Justicia Administrativa, o sea del mecanismo de fiscalización o control como se dice en México de los actos de la administración:
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La creación de Tribunales Administrativos especializados, o lo que es lo mismo, el reconocimiento a organismos o Departamentos de la Administración (comprendidos dentro del marco del Poder Ejecutivo) de facultades jurisdiccionales; y
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La estructuración de un procedimiento administrativo, también especial, que llenando las exigencias del "debido proceso legal" norteamericano, se separa del procedimiento judicial clásico lo bastante para no entorpecer la agilidad indispensable del acto administrativo y lo necesario también para respetar la intervención que diversas disciplinas técnicas tienen en el acto administrativo; en otras palabras: el reconocimiento o atribución a los Tribunales Administrativos de facultades para apreciar los actos de la administración a través de un conjunto de pruebas y circunstancias que les permitan tener en cuenta no sólo el texto legal que regule o prevea tal acto sino también apreciar racional y fundadamente los factores técnicos implícitos en el mismo acto.
La organización de la Justicia Administrativa sobre las bases anteriores, presenta la ventaja indiscutible de permitir la especialización que se requiere para apreciar la complejidad de las Cuestiones técnicas normadas por el Derecho Administrativo y la posibilidad de nombrar como jueces a individuos peritos en materia administrativa; pero ofrece el inconveniente de que el Magistrado tiende a considerarse como un burócrata el servicio de la administración. Sin embargo, la ventaja supera al inconveniente porque éste puede salvarse si los Magistrados se seleccionan cuidadosamente dentro de personas que tengan una correcta formación cívica y jurídica y si legalmente se les garantiza su independencia y estabilidad.
La organización sobre esas mismas bases de los Tribunales encargados especialmente de resolver los conflictos originados por la aplicación de las leyes de impuestos, es particularmente acertada si se tiene en cuenta la estrecha vinculación del derecho financiero con la economía y su inevitable conexión con los aspectos técnicos de muchas de las actividades sujetas a tributación, hechos, uno y otro, que dan lugar a que la solución de los problemas fiscales no pueda ser sino excepcionalmente una solución puramente jurídica.
EL PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO Conforme a la teoría italiana -que ha tenido gran influencia en el derecho positivo Hispano Americano- el procedimiento administrativo para la liquidación de los impuestos (amillaramiento) tiene dos fases, la oficiosa y la contenciosa.
Como la obligación tributaria es una obligación ex-lege de Derecho Público, para que nazca se requiere la unión de dos condiciones: que exista una ley que la establezca y que se esté en presencia del hecho señalado por la ley como índice de la realización de las situaciones jurídicas o de hecho que dan origen a la obligación tributaria
La determinación de la extensión pecuniaria de la obligación tributaría y la declaración de la presencia de las situaciones que han dado lugar a su nacimiento, se realizan mediante una serie de actos de la administración y constituyen el proceso formativo de la obligación tributaria.
Este período, -que concluye con la notificación al sujeto pasivo de la obligación tributaría de la resolución del órgano administrativo competente que determina el nacimiento del crédito fiscal, lo fija en cantidad líquida, da las bases para su liquidación o impone alguna obligación concreta de carácter fiscal- es lo que se conoce como fase oficiosa del procedimiento tributario.
La fase contenciosa del procedimiento tributario se origina en la inconformidad del afectado con la resolución administrativa dictada dentro de la fase oficiosa (puede ser el causante o la administración) y es la que constituye propiamente el proceso de fiscalización o control de las decisiones administrativas.
Dentro de la fase oficiosa de la liquidación de los impuestos, la Legislación de algunos países no confiere a los organismos administrativos que en ella intervienen facultades jurísdiccionales porque se considera que mientras la administración no ha expresado su pretensión, el sujeto pasivo de la obligación no puede contraponerle su interés jurídico y porque en tal situación no existe controversia, ni proceso legal, ni sentencia con autoridad de cosa juzgada.
Esta ausencia de facultades jurisdiccionales de las autoridades administrativas en la fase formativa de la obligación tributaria o fase oficiosa del procedimiento fiscal, no debe, sin embargo, considerarse como una consecuencia de su naturaleza jurídica sino más bien como resultado de la escasa evolución que por su novedad ha tenido la justicia administrativa; es un resabio del procedimiento administrativo anterior a los esfuerzos contemporáneos de sistematización dentro del cual se considera como una de sus características propias y esenciales el siglo (el procedimiento administrativo tradicional fue un procedimiento secreto) y es de todos puntos de vista infundada.
Jurídicamente no es posible encontrar ninguna razón que se oponga a que la administración, cuente con mayores elementos y oportunidades para fundar debidamente sus decisiones, ya que su deber primordial radica en ajustarse siempre a la ley y que el cumplimiento de tal deber demanda no sólo una exacta interpretación o entendimiento de la norma aplicable, sino también una correcta apreciación de los hechos y circunstancias en presencia de los cuales la ley ha de aplicarse; y evidentemente el acceso de los particulares a la fase oficiosa del procedimiento tributario se traduce siempre en nuevas posibilidades de apreciación de tales hechos y circunstancias particularmente cuando se tiene en cuenta la complejidad de muchas de las situaciones que dan lugar al nacimiento de la obligación de tributar.
Desde un punto de vista práctico -que puede ser el de asegurar la oportuna percepción de los créditos fiscales y que en apariencia es opuesto a reconocer intervención el causante en...
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