Ejecutoria de Suprema Corte de Justicia, Primera Sala

AMPARO EN REVISIÓN 1035/2016. 24 DE MAYO DE 2017. UNANIMIDAD DE CUATRO VOTOS DE LOS MINISTROS A.Z. LELO DE LARREA, J.M.P.R., A.G.O.M.Y.N.L.P.H.. AUSENTE: J.R.C.D.. PONENTE: J.M.P.R.. SECRETARIO: A.C.R..

CONSIDERANDO:

PRIMERO.-Competencia. Esta Primera S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación es competente para conocer del presente recurso de revisión, en términos de lo dispuesto en los artículos 107, fracción VIII, inciso a), de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, 83 de la Ley de Amparo; y 21, fracción II, inciso a), de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación, y conforme a lo previsto en el punto tercero, en relación con la fracción III del punto segundo del Acuerdo General Plenario Número 5/2013, que aparece publicado en el Diario Oficial de la Federación del veintiuno de mayo de dos mil trece, toda vez que se interpone en contra de una sentencia dictada por un Juez de Distrito, en la audiencia constitucional de un juicio de amparo indirecto, en el que se reclamó la inconstitucionalidad del artículo 40, fracción III, del Código Fiscal de la Federación, vigente a partir del uno de enero de dos mil catorce.

Cabe señalar que en el caso no se justifica la competencia del Tribunal Pleno para conocer del presente asunto, en términos del punto segundo, fracción III, del Acuerdo General Plenario Número 5/2013, en virtud de que la resolución del mismo no implica la fijación de un criterio de importancia o trascendencia para el orden jurídico nacional ni reviste un interés excepcional.

SEGUNDO.-Oportunidad del recurso de revisión. No es necesario verificarla, toda vez que el Tribunal Colegiado del conocimiento analizó tal cuestión, concluyendo que la presentación de los recursos y sus adhesiones fue oportuna.

TERCERO.-Cuestiones necesarias para resolver el asunto. A continuación se sintetizan los argumentos atingentes a las cuestiones medulares planteadas en la controversia traída a revisión, principalmente en lo que respecta a la constitucionalidad de la norma impugnada:

1. En la demanda de garantías el quejoso planteó el siguiente argumento de constitucionalidad:

1.1. En su primer concepto de violación, señaló que el artículo 40 fracción III, del Código Fiscal de la Federación, en el cual se fundó el oficio número ********** de veinticinco de agosto de dos mil quince, emitido por la Dirección General de Fiscalización, resulta inconstitucional, en virtud de que, dicha medida (el aseguramiento precautorio) viola lo dispuesto en los preceptos 16 y 22 constitucionales, pues se trata de una medida de apremio exclusiva, inusitada y trascendental que transgrede la esfera jurídica de los particulares.

Lo anterior, afirmó, ya que esa medida no tiene como fin garantizar un crédito fiscal y se impone sin que existan elementos suficientes que permitan establecer, al menos presuntivamente, que el contribuyente ha incumplido con sus atribuciones fiscales; de ahí que al no precisarse los límites materiales para el ejercicio de esa atribución se da pauta a una actuación arbitraria de la autoridad hacendaria.

Explicó, que tanto la orden como la ejecución de dicho acto pueden impedirle ejercer sus derechos de propiedad sobre los bienes que se llegaren a asegurar, lo cual resulta desproporcional, ya que el fin pretendido que se traduce en ejercer presión no corresponde con la medida de apremio impuesta, siendo en el caso el aseguramiento precautorio, en virtud de que, dicha medida obstaculiza el desarrollo normal de sus actividades ordinarias, lo que genera el incumplimiento de las obligaciones que tiene respecto al servicio que presta, incluso las obligaciones de naturaleza tributaria.

Aduce que, tal y como se advierte de lo previsto en la jurisprudencia P./J. 3/2013 (10a.), emitida por el Tribunal Pleno de este Alto Tribunal, de rubro: "ASEGURAMIENTO PRECAUTORIO DE LOS BIENES O DE LA NEGOCIACIÓN DEL CONTRIBUYENTE. EL ARTÍCULO 40, FRACCIÓN III, DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN QUE LO PREVÉ, VIOLA EL DERECHO A LA SEGURIDAD JURÍDICA.", tanto el aseguramiento precautorio como el acta circunstanciada donde consta la ejecución de dicha orden, resultan ilegales, ya que dicha medida de apremio es desproporcional a la finalidad del mismo, ya que el objeto de la misma es presionar, sin embargo, el resultado de tal aseguramiento termina siendo una obstaculización del ejercicio habitual del cumplimiento de sus obligaciones.

2. El Juez Segundo de Distrito en Materia de Amparo y Juicios Federales en el Estado de México, emitió sentencia, en la que sostuvo, sustancialmente las siguientes consideraciones:

2.1. En el considerando quinto, señaló como una cuestión previa, que para analizar la naturaleza jurídica del precepto reclamado (artículo 40, primer párrafo, fracción III, del Código Fiscal de la Federación, vigente a partir del uno de enero de dos mil catorce), debe atenderse al conjunto normativo que conforma; por tanto, toda vez que tal disposición remite al diverso 40-A, fracción II, de dicho ordenamiento; para practicar el aseguramiento precautorio de los bienes o de la negociación del contribuyente o responsable solidario, respecto de los actos, solicitudes de información o requerimientos de documentación, resulta evidente que guardan íntima relación entre sí, motivo por el cual, no es dable analizarlo aisladamente.

Explicó que de los artículos 40, fracción III y 40-A, fracción II, del Código Fiscal de la Federación, vigente a partir de enero de dos mil catorce, en lo que aquí interesa, se desprende que las autoridades fiscales podrán decretar, como medida de apremio, el aseguramiento precautorio de cualquiera de los bienes (inmuebles, cuentas bancarias, depósitos o valores), a la negociación del contribuyente, cuando éste, impida de cualquier forma o por cualquier medio el inicio o desarrollo de sus facultades; asimismo, se estima que el artículo 40-A, en su primer párrafo, fracción II, establece la forma en que se realiza el embargo precautorio; lo que, de suyo implica que la referida medida de apremio no tiene por objeto garantizar un crédito fiscal, más aún, se impone sin que existan elementos suficientes que permitan establecer que el contribuyente ha incumplido con sus obligaciones fiscales, lo que evidentemente da pauta a una actuación arbitraria de la autoridad hacendaria.

Adujo que, en virtud de que no se precisan los límites materiales para el ejercicio de esa atribución, situación tal, que por sí, contraviene el derecho fundamental de seguridad jurídica consagrado en el artículo 16 constitucional, pues en observancia a ese derecho, el legislador sólo puede facultar a las autoridades fiscales a emitir los actos de molestia que sean necesarios para verificar que los gobernados cumplan con su obligación de contribuir al gasto público, debiendo acotar el ejercicio de sus atribuciones de modo tal que se genere certeza al particular sobre los límites de su actuación.

Explicó que, en el caso concreto, las medidas cautelares previstas en el artículo 40 impugnado, persiguen una finalidad constitucionalmente válida, puesto que tienen como fin vencer la resistencia del contribuyente para que la autoridad hacendaria pueda ejercer sus facultades de comprobación y lograr así que los gobernados cumplan con la obligación que tienen de contribuir al gasto público. Empero, el aseguramiento de los bienes o de la negociación del contribuyente, previsto en la fracción III, del citado numeral, no puede estimarse como una medida idónea para alcanzar el fin buscado por el legislador, dado que éste se puede lograr a través de otros medios que restringen en menor medida los derechos de los gobernados, como lo son el auxilio de la fuerza pública y la imposición de multas o, en su caso, el aseguramiento de la contabilidad del contribuyente exclusivamente.

Determinó que la referida medida cautelar resulta desproporcional, en relación con los fines buscados y los efectos perjudiciales que genera, ya que puede obstaculizar el desarrollo normal de las actividades de la quejosa y generar que ésta incumpla con sus obligaciones derivadas de sus relaciones jurídicas, incluyendo las de naturaleza tributaria.

Adujo que no pasa desapercibido el argumento de la autoridad responsable presidente de la República, en el sentido de que en las reformas del artículo 40, fracción III, y la adición del diverso 40-A, ambos del Código Fiscal de la Federación, se establece un orden de aplicación de las medidas de apremio, no obstante, la medida cautelar, consistente en el aseguramiento de los bienes o de la negociación del contribuyente, continúa siendo uno de los medios de apremio en el caso de que el contribuyente se niegue a entregar la contabilidad, y que es precisamente, esa medida cautelar la que resulta desproporcionada en relación con los fines que se buscan.

Apuntó que resultaba aplicable, en lo conducente, el criterio sostenido por el Tribunal Pleno de esta Suprema Corte en la jurisprudencia P./J. 3/2013 (10a.), de rubro: "ASEGURAMIENTO PRECAUTORIO DE LOS BIENES DE LA NEGOCIACIÓN DEL CONTRIBUYENTE. EL ARTÍCULO 40, FRACCIÓN III, DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN QUE LO PREVÉ, VIOLA EL DERECHO A LA SEGURIDAD JURÍDICA.".

Señaló que, la autoridad responsable, al aplicar los artículos 40, primer párrafo, fracción III, y 40-A, fracción II, ambos del código tributario, este último por remisión del primero de ellos para practicar el aseguramiento precautorio de los bienes o de la negociación del contribuyente o responsable solidario, transgrede el principio de seguridad jurídica, porque si bien es cierto que éste autoriza al legislador a dotar a las autoridades de mecanismos que les permitan actuar eficazmente ante el intento de los gobernados de no acatar las normas fiscales, también los es que ese objetivo no puede lograrse a través de una restricción patrimonial innecesaria o desmedida como el referido aseguramiento, toda vez que, no existe una relación de instrumentalidad entre éste y el fin perseguido por el creador de la ley, pues la negativa del causante a entregar su contabilidad no tiene un significado patrimonial directo que justifique la comentada medida precautoria, que además puede generar la arbitrariedad de la autoridad, dado que es innecesario asegurar, aun de forma preventiva, la negociación o el resto de los bienes como inmuebles, cuentas bancarias, depósitos o valores, porque estos elementos mercantiles no son idóneos para determinar la situación del contribuyente, ya que con ello se simularía un mecanismo de garantía para futuros créditos fiscales.

En consecuencia, al resultar fundado el concepto de violación referente a la inconstitucionalidad de los artículos 40, primer párrafo, fracción III, y 40-A, fracción II, ambos del Código Fiscal de la Federación -este último por remisión del primero para practicar el aseguramiento precautorio de los bienes o de la negociación del contribuyente o responsable solidario- al violentar el principio de seguridad jurídica previsto en el numeral 16 de la Constitución Federal, concedió el amparo solicitado.

3. Los razonamientos esenciales que interesan al caso, contenidos en los agravios hechos valer por las autoridades responsables recurrentes, son los que se sintetizan a continuación:

Agravios hechos valer por la autoridad responsable Cámara de Diputados del Congreso de la Unión:

3.1. En su primer agravio, señala que el Juez de Distrito no realizó un estudio sistemático de los conceptos de violación, y no se apoyó en consideraciones y fundamentos legales, toda vez que, sólo se limitó a transcribir la jurisprudencia P./J. 3/2013 (10a.), emitida por el Pleno de este Alto Tribunal, la cual, no guarda una idéntica o análoga condición al acto reclamado.

Estima que el a quo concluyó que el artículo 40, fracción III, en relación con el 40-A ambos del Código Fiscal de la Federación, vigente a partir del uno de enero de dos mil catorce, cuenta con los mismos vicios de inconstitucionalidad que los que tuvo el diverso 40, fracción III, de dicho código abrogado (vigente hasta el treinta y uno de diciembre de dos mil trece), motivo por el que concedió el amparo, aplicando un criterio que no resulta aplicable al asunto.

Explica que el artículo 40, fracción III, en relación con el diverso 40-A ambos del Código Fiscal de la Federación, vigente a partir del uno de enero de dos mil catorce, se trata de un nuevo acto legislativo. Es decir, cualquier modificación al texto legal, aunque sea la más mínima, como sucede con el artículo impugnado, derivado de un acto legislativo nuevo, el cual no se ha declarado inconstitucional y, por tanto, no puede realizarse un juicio de analogía arbitrario, sin antes haber estudiado el alcance legal, del nuevo acto recurrido.

Señala que al momento en que se emitió la jurisprudencia que estima que el artículo 40, fracción III, del código tributario abrogado, resultaba inconstitucional, al violar la garantía de seguridad jurídica, era otra época, otra circunstancia económica, política y social muy distinta a la que acontece, por lo cual, en el caso, no es posible aducir que ese criterio es totalmente aplicable.

Aduce que como se advierte de la tesis aislada P. LII/2008, emitida por el Pleno de este Alto Tribunal, de rubro: "LEYES. LA REFORMA DE UNA DISPOSICIÓN LEGAL CONSTITUYE UN ACTO LEGISLATIVO NUEVO, AUN CUANDO REPRODUZCA EL CONTENIDO DE LA NORMA DE VIGENCIA ANTERIOR, O TENGA CON ELLA SIMILITUDES O DIFERENCIAS ESENCIALES O ACCIDENTALES.", aun en el supuesto de que la modificación no alterara en esencia el contenido de la regla original tal como fue declarada inconstitucional, el nuevo texto de la disposición es el resultado de la expresión soberana de los entes legitimados por la Constitución Federal, a través de un nuevo proceso legislativo y en relación con otro ámbito de validez temporal de la ley.

Apunta que por lo anterior, en el caso, resulta ilegal la aplicación de la jurisprudencia P./J. 3/2013 (10a.), para conceder el amparo, ya que no se pueden aplicar jurisprudencias de normas abrogadas respecto de un nuevo acto legislativo, el cual no ha sido analizado y, por tanto, no puede ser declarado inconstitucional, sin un estudio de fondo acorde al principio de congruencia.

3.2. En su segundo agravio, aduce que el Juez de Distrito realizó un estudio infundado de los artículos 40, párrafo primero, fracción III, y 40-A, ambos del Código Fiscal de la Federación, al estimar, erróneamente, que dichos numerales violan el derecho público subjetivo de seguridad jurídica, tutelado por el precepto 16 constitucional.

Señala que contrario a lo resuelto en la sentencia recurrida, no existe violación al derecho humano de seguridad jurídica, porque el juzgador no observó el alcance y relevancia de los referidos artículos, de lo que se sigue que la desincorporación de los efectos y consecuencias de dicha disposición normativa, trasciende al ejercicio de las facultades de comprobación de la autoridad hacendaria, pues al permitir que el contribuyente no presente su información relevante a través de las formas establecidas para ello, se obstaculizaría, retrasaría y dificultaría el ejercicio de la revisión necesaria para verificar el cumplimiento de las disposiciones fiscales y, en su caso, determinar las contribuciones omitidas, o los créditos fiscales, así como para comprobar la comisión de delitos fiscales y para proporcionar información a otras autoridades fiscales, que incumben a interés de la sociedad.

Explica que, de la lectura integral de los artículos controvertidos, se puede advertir que la medida de apremio, es procedente únicamente cuando se opongan, impidan u obstaculicen físicamente el inicio o desarrollo del ejercicio de las facultades de las autoridades fiscales, por lo que, si se actualizan las conductas de los contribuyentes, la autoridad hacendaria podrá asegurar los bienes o negociación, siendo el aseguramiento una providencia a la oposición del actuar de los contribuyentes frente a la autoridad, la que sólo procederá a tal medida cuando sea provocada por el contribuyente.

Agrega que en la exposición de motivos elaborada por el Ejecutivo Federal, por la que se expidieron los artículos vigentes, se precisó que el aseguramiento precautorio consiste en la práctica, una valiosa herramienta con que cuentan las autoridades fiscales para contrarrestar las conductas evasivas realizadas por los contribuyentes que impiden iniciar o continuar el desarrollo de sus facultades y resulta imposible la aplicación de las mismas, como sucede tratándose de contribuyentes no localizados.

Insiste en que el a quo concedió el amparo con los razonamientos pronunciados por el Tribunal Pleno en la jurisprudencia P./J. 3/2013 (10a.); sin embargo, los mismos no pueden ser aplicables en su literalidad en el asunto que nos ocupa, ni por cuestión de analogía, pues el legislador al momento de expedir los artículos 40, párrafo primero, fracción III, y 40-A ambos del Código Fiscal de la Federación vigente, subsanó los vicios de inconstitucionalidad, por lo que, las normas impugnadas superan el test de proporcionalidad, ya que están justificadas razonablemente y proporcionalmente, porque su regulación obedece a la protección del interés social.

Agravios hechos valer por la autoridad responsable presidente de la República:

3.3. En su primer agravio, señala que en la sentencia recurrida indebidamente se concedió el amparo y protección de la Justicia de la Unión, respecto del artículo 40-A, fracción II, del Código Fiscal de la Federación, no obstante que el mismo no fue impugnado por la quejosa, ni mucho menos se vertieron conceptos de violación tendientes a demostrar la inconstitucionalidad del mismo.

Aduce que la sentencia reclamada es ilegal, porque el Juez de Distrito no puede realizar el examen de diversos preceptos que no fueron reclamados en la demanda de amparo, sino que el estudio de la inconstitucionalidad de la norma, se deberá realizar conforme a lo reclamado por la quejosa.

Explica que en el caso no opera la suplencia de la queja, pues sobre ese punto no existe jurisprudencia que declare inconstitucional el artículo 40-A del código tributario, por lo que la sentencia de amparo recurrida fue emitida en violación a lo dispuesto en los preceptos 74 y 75 de la Ley de Amparo.

3.4. En su segundo agravio, señala que resulta ilegal la sentencia recurrida, toda vez que, el a quo únicamente se limitó a aplicar la jurisprudencia P./J. 3/2013 (10a.), sin tener en cuenta que el artículo 40, fracción III, del Código Fiscal de la Federación fue reformado, por lo que no es aplicable de forma analógica dicha jurisprudencia, ya que se trata de un nuevo acto legislativo.

Afirma que la modificación del artículo 40, fracción III, así como la adición del diverso 40-A, ambos del código tributario, subsanan el vicio de inconstitucionalidad que contenía la anterior redacción (artículo 40, fracción III, del Código Fiscal de la Federación vigente en dos mil trece), pues derivado de las modificaciones a dichos preceptos, se otorga a los contribuyentes plena seguridad y certeza jurídica de los actos de autoridad, pues se establecen las siguientes garantías:

1. El aseguramiento se practicará una vez agotadas las medidas de apremio a que se refieren las fracciones I y II del artículo 40 (salvo excepciones descritas).

2. El aseguramiento será hasta por el monto de la determinación provisional de adeudos fiscales presuntos utilizando los procedimientos establecidos en los artículos 56 y 57 de este código. 3. Se levantará acta circunstanciada en la que precise las razones por las cuales realiza dicho aseguramiento.

4. El aseguramiento de bienes se realizará en el orden que indica la fracción III del artículo 40-A, pero en determinados casos sujetos a algunas condiciones.

5. El aseguramiento de los bienes a que se refiere el inciso f) de la fracción III del artículo 40-A, se realizará conforme previa solicitud a la Comisión Nacional Bancaria y de Valores, la Comisión Nacional de Seguros y Fianzas o a la Comisión Nacional del Sistema de Ahorro para el Retiro o bien a la entidad financiera o sociedad cooperativa de ahorro y préstamo.

6. El aseguramiento precautorio no podrá ser en un monto mayor a la determinación provisional de adeudos fiscales.

7. La autoridad fiscal notificará al contribuyente, responsable solidario o tercero relacionado con ellos a más tardar el tercer día siguiente a aquel en que realice el aseguramiento, señalando las causas que motivaron el mismo así como el monto.

8. De ser posible, los bienes asegurados se dejarán en posesión del contribuyente, bajo la figura de depositario.

9. Si el ejercicio de las facultades de comprobación no concluye dentro de los plazos que establece el Código Fiscal de la Federación, si cesó la conducta presunta del contribuyente, o existe orden de suspensión, se levantará la medida cautelar dentro de los tres días siguientes a que acontezca alguna de las hipótesis señaladas.

3.5. En su tercer agravio, aduce que es ilegal la sentencia recurrida, al señalar que el artículo 40, fracción III, del Código Tributario, es inconstitucional, ya que no se analizó el contenido que tiene éste ahora después de la reforma, esto es, omitió estudiar también las razones vertidas en la exposición de motivos y el nuevo artículo 40-A, pues de haberlo hecho, se habría percatado de que ya no es inconstitucional.

Explica que la propuesta de reforma realizada se concentró, en modificar el artículo 40 del multicitado código, para puntualizar el orden a que debe ceñirse el aseguramiento precautorio, por lo cual, de manera complementaria se estableció el diverso precepto 40-A.

Concluye que el a quo omitió analizar la reforma que tuvo el artículo impugnado, así como el proceso legislativo del mismo, ya que de haber realizado tal análisis, se hubiera percatado que del contenido del reformado precepto 40, fracción III, y la adición del diverso 40-A, se ha subsanado el vicio de inconstitucionalidad.

3.6. En su cuarto agravio, aduce que resulta ilegal la sentencia recurrida, ya que la medida de apremio es proporcional con el fin pretendido por el legislador y sí es idónea para ello, pues existen razones objetivas que justifican el aseguramiento precautorio.

A) El aseguramiento precautorio tiene un fin objetivo y las razones por las que se efectúa no son desconocidas.

Señala que es infundado lo sostenido en la sentencia que se recurre, en virtud de que las razones por las que la autoridad puede utilizar la medida precautoria de mérito, derivan de la actuación del contribuyente, esto es, que obstaculicen el inicio o desarrollo de las facultades de comprobación en cualquiera de sus formas, y las razones son aquellas previstas en el artículo 40-A del Código Fiscal de la Federación, que señala que la autoridad fiscal que practique el aseguramiento, debe levantar acta circunstanciada en la que precise los motivos por los cuales realice dicho aseguramiento, misma que se notificará al contribuyente en ese momento.

Explica que del propio artículo 40-A, del código tributario, se advierte que el aseguramiento precautorio debe seguir un procedimiento para que pueda ser efectuado, y en ese procedimiento se encuentra la obligación de la autoridad de informar al contribuyente mediante actas circunstanciadas, las razones por las cuales se levanta el aseguramiento precautorio, por tanto, es claro que los quejosos conocerán las razones del mismo.

B) Hay límites al aseguramiento:

Estima que es infundado que el precepto recurrido sea inconstitucional, pues para arribar a tal conclusión, debe analizarse en forma conjunta lo dispuesto en el artículo 40, fracción III, y el diverso 40-A, del Código Fiscal de la Federación, de los cuales se desprende que el aseguramiento se encuentra limitado hasta por el monto de la determinación provisional de adeudos fiscales presuntos que ella misma realice.

C) La autoridad no tiene facultades omnímodas para determinar el monto del aseguramiento.

Aduce que las autoridades no pueden actuar de manera arbitraria, ni tienen facultades absolutas, ya que el Código Fiscal de la Federación, establece los parámetros que debe seguir la autoridad para aplicar las medidas de apremio contenidas en el numeral 40 del referido código, a saber: en principio debe agotarse el auxilio de la fuerza pública y la multa, para posteriormente, realizar el aseguramiento precautorio, mismo que está limitado, de conformidad con el diverso artículo 40-A.

Estima que la medida de apremio, tiene como finalidad evitar que se entorpezca la verificación del cumplimiento de las obligaciones fiscales, garantizando el inicio y desarrollo de las facultades de comprobación de la autoridad, por lo que, antes del aseguramiento precautorio de los bienes deba agotar el auxilio de la fuerza pública y la multa, y éste deberá realizarse hasta el monto asegurado en la determinación provisional y en el orden de prelación que indica la fracción III del artículo 40-A, del Código Fiscal de la Federación, además de que su finalidad no es el quitarle sus bienes al contribuyente, sino el coaccionar a que deje de obstaculizar las facultades de comprobación de la autoridad, para su ejercicio.

3.7. En su quinto agravio, aduce que si bien es cierto que a través del artículo 40 del Código Fiscal de la Federación, se establecieron facultades discrecionales a las autoridades fiscales, para aplicar o no a los contribuyentes, responsables solidarios o terceros con ellos relacionados, diversas medidas de apremio según su propia apreciación, ello no significa que el precepto reclamado vulnere la garantía de seguridad jurídica y que se deje a capricho de tales autoridades la aplicación de esas medidas, pues es claro que al momento de aplicar cualquiera de ellas, debe fundamentar y motivar su actuación.

Señala que al examinar la norma que prevé el aseguramiento precautorio como medida de apremio, se debe observar que las facultades discrecionales como son las contempladas en el precepto reclamado, siempre deben de estar justificadas, es decir, la autoridad debe exponer el fundamento, la razón, motivo y circunstancias, así como estar sujeto a que deba agotarse el auxilio de la fuerza pública y la multa que se realice hasta el momento asegurado, en la determinación provisional, y en el orden de prelación que indica la fracción III del artículo 40-A, del código tributario, por la que se está imponiendo determinada medida, así dicha facultad se encuentra debidamente regulada, lo cual permite afirmar que, contrario a lo resuelto por el Juez de Distrito, sí se respeta la garantía de seguridad jurídica.

Afirma que la medida de apremio prevista en la fracción III del artículo impugnado, es una consecuencia inequívoca de la conducta del contribuyente, quien en todo momento tiene certeza de su posible actualización.

Explica que la norma no busca impedir el funcionamiento de las actividades de los contribuyentes, como lo señala el a quo, en cuanto constituye un medio para garantizar el inicio o desarrollo de las facultades de la autoridad. En efecto, es equivocado pensar que una norma tiene como fin el menoscabo patrimonial de los contribuyentes, en este caso, impidiendo el funcionamiento ordinario de la negociación.

Aduce que la medida de apremio constituye solamente un acto de molestia, que si bien puede causar perjuicio al contribuyente, imponiéndole una obligación de dar, de hacer o de no hacer, ante su conducta rebelde y evasora ante las resoluciones de la autoridad fiscal, únicamente restringe la esfera jurídica de los sujetos a quienes se les aplique de manera provisional y bajo los parámetros establecidos en el actual artículo 40-A, del Código Fiscal de la Federación. Por tanto, una vez que la contribuyente cumpla con la determinación impuesta, la medida dejará de surtir efectos, permitiendo restablecer las cosas al estado que guardaban antes de que fuera impuesta.

Aduce que contrario a lo referido por el Juez de Distrito, la norma tildada de inconstitucional no violenta el principio de seguridad jurídica, ya que sí contiene los parámetros que debe seguir la autoridad fiscal para aplicar la medida de apremio; asimismo, el gobernado sabe exactamente porque se le impone tal medida y conoce como corregir la falta que la ocasionó.

Afirma que la medida de apremio contenida en el artículo 40, fracción III, del código tributario, es razonable, toda vez que aun cuando su contenido es de carácter patrimonial no lo es su finalidad, es decir, tal medida de apremio por su naturaleza, no requiere para su aplicación la existencia de un crédito fiscal determinado, máxime que se instrumentó para garantizar o facilitar el ejercicio de sus facultades de comprobación, y deriva de la propia conducta del contribuyente.

Explica que se debe considerar que la diferencia entre el aseguramiento y el embargo precautorio, radica en que el aseguramiento de bienes depende para su aplicación de la actitud o conducta del contribuyente y no de la existencia de un crédito fiscal determinado o determinable, mientras que en el embargo precautorio es imprescindible para su actualización, que se haya determinado un crédito fiscal, para garantizar al fisco.

Aduce que resulta equívoco pensar que la fracción III impugnada, tiene la finalidad de garantizar el interés fiscal sin que exista un crédito fiscal determinado, pues lo que se prevé en dicha fracción, es una medida de apremio para evitar que los contribuyentes se opongan u obstaculicen el ejercicio de las facultades de comprobación de las autoridades fiscales.

4. La parte quejosa en sus recursos de revisión adhesiva, hizo valer las siguientes manifestaciones:

Adhesión al recurso de revisión interpuesto por la Cámara de Diputados del Congreso de la Unión.

4.1. Aduce que contrario a lo afirmado por la Cámara de Diputados del Congreso de la Unión, el Juez de Distrito al emitir la sentencia de amparo no se limitó únicamente a transcribir la jurisprudencia P./J. 3/2013 (10a.), toda vez que, sólo hizo uso de la misma a efecto de reforzar los argumentos que había planteado, ya que realizó un análisis amplio y exhaustivo respecto de las consecuencias jurídicas de la ejecución del aseguramiento precautorio y la afectación del mismo en los derechos fundamentales de los contribuyentes.

Señala que el juzgador realizó un análisis respecto de la relación que guarda el artículo 40, fracción III, antes de la reforma, con el mismo numeral ya reformado y el diverso 40-A del Código Fiscal de la Federación, estimando así, que ambos artículos guardan relación entre sí, por lo que, resulta aplicable el criterio jurisprudencial en mención, asimismo, llevó a cabo un análisis respecto del por qué determinó que el contenido de los preceptos tildados de inconstitucionales se les debería de otorgar dicho carácter, en el que destaca entre otros, los argumentos que el juzgador realiza respecto del hecho de que la restricción a los derechos fundamentales no puede ser arbitraria y que debe estar basada en razones jurídicas en las que se constaten tres pasos fundamentales para cumplir con la constitucionalidad, a saber:

a) Ser admisible dentro del ámbito constitucional, es decir, que el legislador mediante la emisión de estas normas restrictivas esté cumpliendo con el objetivo que marca la propia constitución.

b) Que con dicha regulación, el legislador asegure el cumplimiento de los fines de forma idónea, es decir, que dicho objetivo no puede ser cumplido por otros medios menos retroactivos de los derechos fundamentales.

c) Que sea proporcional, esto es, que haya correspondencia entre la importancia del fin buscado por la ley y los efectos perjudiciales que pueda deparar en otros derechos e intereses constitucionales, es decir, no se realicen a costas de una afectación desmedida de otros bienes o derechos constitucionales.

Premisas fundamentales, cuya ausencia constató el juzgador en su análisis, tan es así, que estimó al aseguramiento precautorio como una medida que no cumple con la idoneidad que deben revestir las normas legales y que, en todo caso, omitió ponderar la autoridad legislativa e incluso la ejecutora como pudiera ser el auxilio de la fuerza pública, y la imposición de la multa e incluso el aseguramiento de la contabilidad, así como tampoco guarda proporcionalidad alguna con los fines buscados.

Afirma que si bien los artículos 40 y 40-A del Código Fiscal de la Federación vigentes a partir del uno de enero de dos mil catorce, constituyen en su conjunto un acto legislativo nuevo, lo cierto es que los mismos guardan estrecha relación entre sí, pues anteriormente, el precepto 40 pero (sic) vigente hasta el treinta y uno de diciembre de dos mil trece, hacía mención de las medidas de apremio, y en específico trataba el aseguramiento precautorio, así como el procedimiento para llevarlo a cabo, situación similar que acontece con el contenido de los artículos impugnados, ya que se sigue hablando del aseguramiento precautorio como una medida de apremio (numeral 40, fracción III), y de su procedimiento (precepto 40-A).

Señala que la aplicación de la jurisprudencia P./J. 3/2013 (10a.), no contraviene disposición alguna, por lo que su aplicación no se debe considerar ilegal o inválida, ya que el juzgador sólo echó mano de los recursos de interpretación con los que contaba, como lo es la analogía jurídica permisible al tratarse de artículos que son muy similares en su contenido como se habrá podido observar.

Adhesión al recurso de revisión interpuesto por el presidente de la República.

4.2. Aduce que la sentencia recurrida es legal, toda vez que reúne los requisitos que al efecto establecen los artículos 74 y 75 de la Ley de Amparo.

5. El Tribunal Colegiado del conocimiento, en su resolución de veintinueve de septiembre de dos mil dieciséis:

5.1. En el considerando octavo, señaló que la parte quejosa reclamó en su demanda de amparo, entre otros actos, la inconstitucionalidad de los artículos 40, primer párrafo, fracción III, y 40-A, primer párrafo, fracción II, del Código Fiscal de la Federación, por violación a los derechos fundamentales de legalidad y seguridad jurídica.

Adujo que, al resolver el a quo en el amparo indirecto, otorgó la protección constitucional a la promovente.

Estimó que del examen a priori de los oficios recursales interpuestos por la Cámara de Diputados del Congreso de la Unión y el presidente de la República, se advierte que sus argumentos son coincidentes en cuanto a que no resultaba aplicable al caso concreto la jurisprudencia P./J. 3/2013 (10a.), emitida por el Pleno de este Alto Tribunal al resolver la contradicción de tesis 291/2012, de rubro: "ASEGURAMIENTO PRECAUTORIO DE LOS BIENES O DE LA NEGOCIACIÓN DEL CONTRIBUYENTE. EL ARTÍCULO 40, FRACCIÓN III, DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN QUE LO PREVÉ, VIOLA EL DERECHO A LA SEGURIDAD JURÍDICA.", en que el Juez de Distrito cimentó el sentido del fallo recurrido, dado que mediante la reforma fiscal de dos mil catorce, se modificó el contenido del artículo 40 del código tributario, y se adicionó el diverso 40-A, de la propia disposición legal, con lo que se había purgado el vicio de inconstitucionalidad, esto es, que ante la reforma, la jurisprudencia no tiene el carácter de temática, por lo que debe hacerse un nuevo análisis sistemático.

Señaló que, si bien este tema implicaría un aspecto de mera legalidad, por referirse a la aplicabilidad de una jurisprudencia, pues prima facie, no pertenece a la competencia originaria de esta Suprema Corte, lo cierto es también que esa aplicabilidad podría suponer una problemática constitucional, que sólo a este Alto Tribunal le correspondería deducir.

Afirmó que el Juez de Distrito desestimó las causales de improcedencia invocadas por las autoridades responsables en sus respectivos informes justificados, quienes no formularon agravios al respecto. Por lo que tales aspectos no son materia de la revisión y, por tanto, deben quedar firmes los razonamientos conforme los cuales el a quo, estimó que en el juicio de amparo indirecto que se revisa, no se actualizaba alguna de las causales de improcedencia invocadas por las responsables.

5.2. En el considerando noveno, propuso someter a este Alto Tribunal, la posibilidad de que éste reasumiera su competencia originaria para conocer del recurso de revisión.

Lo anterior, al estimar que del examen a los oficios de revisión, se aprecia que las autoridades responsables son coincidentes en cuanto a aducir la inaplicación de la jurisprudencia P./J. 3/2013 (10a.), que declara la inconstitucionalidad del artículo 40, fracción III, del Código Fiscal de la Federación, en virtud de que, el diverso artículo 40, fracción III, del propio código, pero en su redacción vigente en dos mil catorce, es distinto al que se refiere la jurisprudencia en cita.

Afirma que del análisis comparativo entre los artículos 40, fracción III, vigente hasta el treinta y uno de diciembre de dos mil trece, del Código Tributario, y el diverso 40, fracción III, vigente a partir del primero de enero de dos mil catorce, de dicho código, se advierte que, en virtud de la reforma publicada en el Diario Oficial de la Federación el nueve de diciembre de dos mil trece, el texto al que se refiere la jurisprudencia fue modificado; además, el precepto 40-A, fracción II, fue adicionado en la mencionada fecha, por lo que consideró oportuno proponer la reasunción de competencia originaria a la Suprema Corte de Justicia de la Nación, al tratarse de problemáticas sobre la aplicación de la jurisprudencia de preceptos reformados.

CUARTO.-Corrección de incongruencia. Previo al estudio de fondo del presente asunto, resulta necesario efectuar la corrección oficiosa de un aspecto que puede advertirse entre el acto reclamado por la parte quejosa y lo resuelto por el Juzgado de Distrito, al conceder el amparo solicitado por ésta.

En efecto, de las constancias de autos se advierte que la parte quejosa, únicamente, señaló como acto reclamado destacado el artículo 40, fracción III, del Código Fiscal de la Federación;(7) sin embargo, de las consideraciones de la sentencia dictada en el amparo indirecto **********, que se terminó de engrosar el veintinueve de febrero de dos mil dieciséis, se desprende que el Juzgado de Distrito también concedió el amparo respecto del diverso numeral 40-A de dicha normatividad, ello por remisión del referido precepto 40, fracción III, del ordenamiento en comento.

En consecuencia, esta Primera S. estima que el numeral 40-A del Código Fiscal de la Federación no debió incluirse en el resolutivo de la sentencia de amparo, en virtud de que no fue señalado como acto reclamado, por lo que, se corrige de oficio esa incongruencia, aclarando que el amparo debe entenderse concedido únicamente por el artículo 40, fracción III, de dicho código, cuyo estudio de constitucionalidad constituye la materia de estudio en el presente recurso de revisión.

QUINTO.-Estudio de fondo. Por cuestión de método, esta Primera S. analizará en conjunto los agravios hechos valer en los recursos de revisión, interpuestos por las autoridades responsables -Cámara de Diputados y presidente de la República-, que contengan argumentos similares, a fin de calificar los mismos y determinar si son eficaces para revocar la sentencia recurrida.

Previo al análisis de los agravios, es conveniente hacer referencia a las consideraciones esenciales, por las que el Juez de Distrito concedió el amparo y protección de la Justicia Federal:

• Estimó que el aseguramiento precautorio de los bienes o de la negociación del contribuyente, prevista en los artículos 40, fracción III, y 40-A, fracción II, del Código Fiscal de la Federación, vigente a partir de enero de dos mil catorce, como medida de apremio, no tiene por objeto garantizar un crédito fiscal, más aún, se impone sin que existan elementos suficientes que permitan establecer que el contribuyente ha incumplido con sus obligaciones fiscales, lo que evidentemente da pauta a una actuación arbitraria de la autoridad hacendaria.

• Adujo que, tal medida no precisa los límites materiales para el ejercicio de esa atribución, lo cual contraviene el derecho fundamental de seguridad jurídica, pues en observancia a ese derecho el legislador, sólo puede facultar a las autoridades fiscales a emitir los actos de molestia que sean necesarios para verificar que los gobernados cumplan con su obligación de contribuir al gasto público, debiendo acotar el ejercicio de sus atribuciones de modo tal que se genere certeza al particular sobre los límites de su actuación.

• Explicó que si bien las medidas cautelares previstas en el artículo 40 impugnado, persiguen una finalidad constitucionalmente válida, al tener como fin vencer la resistencia del contribuyente para que la autoridad hacendaria pueda ejercer sus facultades de comprobación y lograr así que los gobernados cumplan con la obligación que tienen de contribuir al gasto público, el aseguramiento de los bienes o de la negociación del contribuyente, no puede estimarse como una medida idónea para alcanzar el fin buscado por el legislador, dado que éste se puede lograr a través de otros medios que restringen en menor medida los derechos de los gobernados.

• Determinó que la referida medida cautelar resulta desproporcional en relación con los fines buscados y los efectos perjudiciales que genera, ya que puede obstaculizar el desarrollo normal de las actividades de la quejosa y generar que ésta incumpla con sus obligaciones derivadas de sus relaciones jurídicas, incluyendo las de naturaleza tributaria.

• Apuntó que resultaba aplicable, en lo conducente, el criterio sostenido por el Tribunal Pleno de esta Suprema Corte en la jurisprudencia P./J. 3/2013 (10a.), de rubro: "ASEGURAMIENTO PRECAUTORIO DE LOS BIENES DE LA NEGOCIACIÓN DEL CONTRIBUYENTE. EL ARTÍCULO 40, FRACCIÓN III, DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN QUE LO PREVÉ, VIOLA EL DERECHO A LA SEGURIDAD JURÍDICA.".

Ahora bien, dada su similitud, se analizarán en conjunto los argumentos hechos valer por el presidente de la República en sus agravios segundo y tercero y los señalados por la Cámara de Diputados del Congreso de la Unión en su primer agravio y parte final del segundo, en los que esencialmente aducen que resulta ilegal la aplicación de la jurisprudencia P./J. 3/2013 (10a.), emitida por el Tribunal Pleno de esta Suprema Corte, al conocer de la contradicción de tesis 291/2012, ya que no se pueden aplicar jurisprudencias de normas abrogadas respecto de un nuevo acto legislativo, el cual no ha sido analizado.

Es decir, estiman que dicha jurisprudencia no puede ser aplicada al caso que nos ocupa, toda vez que, el legislador al momento de reformar el artículo 40, fracción III, y con la adición del diverso 40-A, ambos del Código Fiscal de la Federación, subsanó el vicio de inconstitucionalidad previsto en el precepto 40, fracción III, de dicho código, vigente hasta el treinta y uno de diciembre de dos mil trece.

Al respecto, cabe destacar que, como bien lo advirtió el Tribunal Colegiado al remitir el presente asunto a este Alto Tribunal, si bien el primer tema que plantean ambas autoridades responsables refiere a la incorrecta aplicación de una tesis jurisprudencial, lo que en principio correspondería a un tema de mera legalidad, esta Primera S. considera que dicha aplicabilidad supone una problemática constitucional, pues con base en un criterio del Tribunal Pleno, el Juez de Distrito del conocimiento declaró inconstitucional el artículo 40, primer párrafo, fracción III, del código tributario, vigente a partir de dos mil catorce, que es distinto al que se refirió la jurisprudencia en cita, por lo que, sí es procedente el análisis planteado en los respectivos recursos de revisión.

Es decir, si bien el Juzgado de Distrito del conocimiento utilizó de manera análoga lo resuelto en la contradicción de tesis 291/2012, para decretar la inconstitucionalidad, de un análisis detallado, se advierte que los vicios de inconstitucionalidad ahí señalados, fueron superados con la reforma al artículo 40 y la adición del diverso 40-A, ambos del Código Fiscal de la Federación.

Por tanto, a fin de demostrar lo anterior, es oportuno plasmar las consideraciones que tuvo el Pleno de este Alto Tribunal al resolver la contradicción de tesis 291/2012, de la cual deriva la jurisprudencia P./J. 3/2013 (10a.).(8)

En primer lugar, debe señalarse que el Tribunal Pleno de esta Suprema Corte estableció que, el aseguramiento precautorio, no tenía por objeto garantizar un crédito fiscal, más aún, se imponía sin que existieran elementos suficientes que permitieran establecer, al menos presuntivamente, que el contribuyente había incumplido con sus obligaciones fiscales, lo que daba pauta a una actuación arbitraria de la autoridad fiscal, pues no se precisaban los límites materiales para el ejercicio de dicha atribución. Por lo que contravenía la garantía de seguridad jurídica, ya que no se acotaba el ejercicio de las atribuciones de la autoridad, de modo tal, que se generara certeza al particular sobre los límites de su actuación.

En segundo lugar, no obstante que el anterior artículo 40 señalaba que la autoridad debía observar, al practicar el aseguramiento, las disposiciones que se prevén en la Sección II del Capítulo III, Título V, del propio código tributario federal, ello no resultaba aplicable para determinar los límites materiales de la facultad conferida a la autoridad, para asegurar precautoriamente los bienes o la negociación del contribuyente.

En tercer lugar, señaló que la regulación a las restricciones de los derechos fundamentales de los gobernados no podía ser arbitraria, sino que debía basarse en razones jurídicas que pasaban por la constatación de tres pasos, en sede, de jurisdicción constitucional:

a) Ser admisibles dentro del ámbito constitucional, esto es, el legislador ordinario sólo puede restringir o suspender el ejercicio de las garantías individuales con objetivos que puedan enmarcarse dentro de las previsiones de la Constitución General de la República;

b) Debe ser una regulación necesaria para asegurar la obtención de los fines que fundamentan la restricción constitucional, es decir, no basta que la restricción sea, en términos amplios, útil para la obtención de esos objetivos, sino que debe ser la idónea para su realización, lo que significa que el fin buscado por el legislador no se pueda alcanzar razonablemente por otros medios menos restrictivos de derechos fundamentales; y,

c) Debe ser proporcional, esto es, la medida legislativa debe respetar una correspondencia, entre la importancia del fin buscado por la ley y los efectos perjudiciales que produce en otros derechos e intereses constitucionales, en el entendido de que, la persecución de un objetivo constitucional, no puede hacerse a costa de una afectación innecesaria o desmedida a otros bienes y derechos constitucionalmente protegidos.

Respecto de lo anterior, determinó que, las medidas cautelares previstas en el anterior artículo 40 del Código Fiscal de la Federación (i) perseguían una finalidad constitucionalmente válida, puesto que tenían como fin vencer la resistencia del contribuyente, para que la autoridad hacendaria pudiera ejercer sus facultades de comprobación y lograr así que los gobernados cumplieran eficazmente con la obligación que tienen de contribuir al gasto público, conforme a lo previsto en la fracción IV del artículo 31 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.

Sin embargo, en la ejecutoria de la referida contradicción, el Pleno de este Alto Tribunal determinó que, no podía estimarse como una medida idónea para alcanzar el fin buscado por el legislador, dado que éste se puede lograr a través de otros medios que restringen en menor medida los derechos fundamentales de los gobernados, como lo son el auxilio de la fuerza pública y la imposición de multas o, en su caso, el aseguramiento de la contabilidad del contribuyente exclusivamente.

Además, que la referida medida cautelar era desproporcionada, ya que no existía correspondencia entre el fin buscado y los efectos perjudiciales que generaba, toda vez que el aseguramiento de los bienes o la negociación del contribuyente, en tanto impide que éste pueda ejercer sus derechos de propiedad sobre los mismos, podía llegar a obstaculizar el desarrollo normal de sus actividades ordinarias y, con ello, generar que incumpliera con las obligaciones derivadas de sus relaciones jurídicas, incluyendo las de naturaleza tributaria.

Ahora bien, esta Primera S. estima que con la reforma al artículo 40, fracción III, del Código Fiscal de la Federación y la adición del 40-A publicada en el Diario Oficial de la Federación, el nueve de diciembre de dos mil trece,(9) dichos obstáculos fueron superados.

Lo anterior es así, pues en primer lugar, el aseguramiento precautorio se practica, no como una medida de garantía para un crédito fiscal, sino como una medida de apremio con los límites materiales delimitados. Esto, en virtud de que, para la aplicación del aseguramiento, es necesario que exista un adeudo fiscal presunto, el cual es realizado por la autoridad y marca el límite material a dicha medida.

En efecto, en la fracción II del artículo 40-A se establece lo siguiente: "La autoridad practicará el aseguramiento precautorio hasta por el monto de la determinación provisional de adeudos fiscales presuntos que ella misma realice, únicamente para estos efectos.". Tal determinación se realizará por cualquiera de los métodos, que para tal efecto, prevé el propio Código Fiscal. Es decir, no se realiza de manera arbitraria, sino con base en los elementos que el propio código establece para las determinaciones presuntivas. Además, la cantidad resultante es el límite que tendrá, en caso de que se aplique, el aseguramiento precautorio. Por lo tanto, en ese aspecto, el nuevo artículo resulta constitucional, pues respeta la garantía de seguridad jurídica, al delimitar completamente la actuación de la autoridad, pues establece un límite material. Esto es, el aseguramiento precautorio podrá realizarse hasta por el monto de la determinación del adeudo fiscal presunto, que se realice para estos efectos.

Aunado a lo anterior, al momento de realizar el aseguramiento precautorio en términos de la referida fracción II del artículo 40-A, la autoridad levantará acta circunstanciada en la cual precisará, de manera fundada y motivada, las razones por las cuales realiza dicho aseguramiento, por lo que el contribuyente estará en posibilidad de saber, precisamente, qué motivó la actuación y qué debe hacer si quiere poner fin a la medida precautoria.

En segundo lugar, el artículo 40-A del Código Fiscal de la Federación, establece un procedimiento detallado, además de la prelación normal que deben seguir las medidas de apremio para la imposición del aseguramiento precautorio. Dicho procedimiento, junto con la limitante de asegurar solamente hasta la cantidad presunta que resulte -es decir, ya no se realiza sobre la totalidad de los depósitos bancarios del contribuyente- demuestra que, como ya se señaló, los límites materiales a la actuación de la autoridad han sido delimitados y no hay lugar a actuaciones arbitrarias, ni a que el contribuyente no sepa a qué atenerse.

En tercer lugar, la regulación a las restricciones de derechos fundamentales, como lo es la de seguridad jurídica, no puede ser arbitraria, sino que debe pasar por la constatación de tres pasos en sede de jurisdicción constitucional:

Primero, ser admisible dentro del ámbito constitucional. Como ya se señaló, dicho requisito se encontraba cumplido desde antes de la reforma, pues persigue una finalidad constitucionalmente válida, ya que tiene como fin vencer la resistencia del contribuyente para que la autoridad hacendaria pueda ejercer sus facultades de comprobación y lograr así que los gobernados cumplan eficazmente con la obligación que tienen de contribuir al gasto público, conforme a lo previsto en la fracción IV del artículo 31 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.

Segundo, debe ser una regulación necesaria para asegurar la obtención de los fines que fundamentan la restricción constitucional. Respecto a este punto, el Tribunal Pleno determinó que el anterior artículo no lo respetaba, pues el fin perseguido se podía lograr a través de otros medios menos restrictivos, como el auxilio de la fuerza pública y la imposición de multas o, en su caso, el aseguramiento de la contabilidad del contribuyente.

De la interpretación sistemática de los artículos 40, fracción III y 40-A del código tributario, se desprende que el aseguramiento precautorio es una medida de apremio, que será utilizada, prácticamente, sólo como último recurso. Esto, pues se incluyeron como medidas previas o de prelación el auxilio de la fuerza pública y la imposición de multas. Sin embargo, es verdad que en casos extremos sí se aplica de manera directa el aseguramiento, pero porque resulta como única medida posible para cumplir el fin del legislador, como es el caso de atraer a un contribuyente no localizable o los demás supuestos de excepción contenidos en la fracción I del artículo 40-A.

Esto es, tiene como fin lograr vencer la resistencia del contribuyente frente al inicio o desarrollo de las facultades de comprobación de la autoridad fiscal, para lo cual la norma autoriza que se le aseguren sus cuentas bancarias, previa aplicación de otras medidas de apremio, según sea el caso, provisionalmente, y dicha medida se levantará cuando se acredite fehacientemente que ha cesado la conducta que dio origen al aseguramiento, conforme a lo establecido en la fracción VII del artículo 40-A antes citado.

De este modo, es claro que el aseguramiento precautorio no resulta poco adecuado, pues va precedido, como regla general, de otras medidas de apremio que pueden ser suficientes para lograr el fin perseguido por el legislador -vencer la resistencia del contribuyente- por lo que no es de aplicación directa, sino subsidiaria a estas otras medidas previas. Además de que, se insiste, se hace todo dentro de un procedimiento detallado y previsto en los propios artículos 40 y 40-A del código tributario, el cual se apega a la garantía de seguridad jurídica.

Por último, cualquier restricción a un derecho fundamental debe ser proporcional. En este sentido, la anterior legislación no previó ningún procedimiento o límite a la práctica del aseguramiento precautorio, por lo que resultaba desmedido. Sin embargo, como se ha sostenido, la nueva regulación del aseguramiento precautorio, como medida de apremio, respeta la concordancia entre el fin buscado y los efectos perjudiciales que genera, pues el contribuyente conoce perfectamente qué acción u omisión ocasionó la actuación de la autoridad, por lo que sabe perfectamente las acciones que debe seguir para que la afectación, delimitada sólo al monto presunto, cese.

De lo antes precisado, se puede advertir que, el contenido del artículo 40, fracción III, del código tributario vigente en dos mil diez (analizado en la contradicción de tesis 291/2012), mismo que fue declarado inconstitucional, es distinto al previsto en el numeral 40, fracción III, vigente a partir del uno de enero de dos mil catorce, pues en la primer norma se establecía como medida de apremio (para el caso de que los contribuyentes, los responsables solidarios o terceros relacionados con ellos, impidan el inicio o desarrollo de las facultades de la autoridad fiscal), el aseguramiento precautorio de los bienes o de la negociación del contribuyente, el cual debería atender a lo previsto en el Título V, Capítulo III, Sección II, del propio Código Fiscal de la Federación (numerales 151 a 163, relativos al embargo dictado en el procedimiento administrativo de ejecución).

En tanto que la medida de apremio prevista en el precepto 40, fracción III, aquí reclamado, contiene una remisión normativa diferente a la establecida en ese artículo en su texto vigente hasta dos mil trece, pues ahora, para la ejecución del aseguramiento precautorio no es necesario acudir a las normas relativas al procedimiento administrativo de ejecución y, en particular, a las relativas al embargo, sino que a partir de dos mil catorce, el artículo 40-A del Código Fiscal de la Federación, establece el procedimiento a observar cuando los contribuyentes, los responsables solidarios o terceros relacionados con ellos, impidan el inicio o desarrollo de las facultades de la autoridad fiscal.

Incluso, a diferencia del texto del artículo 40, fracción III, del código tributario, vigente hasta dos mil trece, el texto en vigor a partir de dos mil catorce, establece el orden o prelación que debe observar la autoridad al imponer las medidas de apremio ahí establecidas.

Derivado de lo hasta ahora expuesto, resulta claro que el contenido del artículo analizado por el Pleno de esta Suprema Corte en la contradicción de tesis 291/2012, resulta formalmente diferente al texto de ese precepto a partir del uno de enero de dos mil catorce.

En ese sentido, resultan fundados los agravios en estudio, toda vez que si bien los vicios de inconstitucionalidad advertidos en la contradicción de tesis 291/2012, podrían servir como referencia para analizar la constitucionalidad del artículo 40, fracción III, del Código Fiscal de la Federación vigente en el dos mil catorce, lo cierto es que no son aplicables para determinar la inconstitucionalidad del mismo, ya que resultaba necesario realizar un nuevo estudio de constitucionalidad de ese precepto, a efecto de determinar si el nuevo procedimiento violenta o no los derechos protegidos por la Constitución Federal.

Por otra parte, también resulta fundado lo alegado por la Cámara de Diputados en la primer parte de su segundo agravio, y lo referido por el presidente de la República en sus agravios cuarto y quinto, en el sentido de que contrario a lo determinado por el Juez de Distrito, el artículo 40, primer párrafo, fracción III, del Código Fiscal de la Federación vigente a partir del uno de enero de dos mil catorce, no vulnera el derecho de seguridad jurídica previsto por el numeral 16 constitucional, esencialmente, porque la medida de mérito resulta idónea y proporcional con el fin buscado por el legislador, con límites materiales, así como constitucionalmente válida, pese a que no tiene por objeto asegurar el pago de créditos fiscales determinados.

Lo anterior, tal y como se demuestra en las siguientes consideraciones:

Esta Primera S. reitera como premisa, su criterio acerca de que el derecho a la seguridad jurídica consiste en que la ley debe contener los elementos mínimos para hacer valer el derecho del gobernado, con la finalidad de que la autoridad no incurra en arbitrariedades, estableciendo de manera clara las facultades y obligaciones que le corresponden a la autoridad.(10)

En concordancia con ello, el principio de seguridad jurídica en materia tributaria, implica la certeza en el derecho y la interdicción de la arbitrariedad o prohibición del exceso.

En esa medida, cabe precisar que es requisito indispensable que las normas que atribuyen facultades a las autoridades administrativas, limiten su marco de actuación, de tal forma que la afectación a la esfera jurídica de los gobernados no pueda ser producto de la actuación arbitraria de la autoridad, sino que se encuentre justificada por los hechos que rodean una determinada situación que advierte la autoridad administrativa y, por otra parte, que la medida contemplada en dichas normas sea proporcional con el fin que se busca, de tal manera que no sea excesiva.

Ahora bien, tal como se señaló en párrafos anteriores, de los artículos en estudio se advierte que, las autoridades fiscales podrán hacer uso de las medidas de apremio contenidas en el artículo 40 del Código Fiscal de la Federación, cuando los contribuyentes, los responsables solidarios o terceros relacionados con ellos, impidan de cualquier forma o por cualquier medio el inicio o desarrollo de sus facultades.

Para lo cual, por regla general, debe observarse estrictamente el orden que la misma norma preestablece, pues primero la autoridad fiscal solicitará la fuerza pública, en segundo lugar impondrá la multa que corresponda, en tercer lugar practicará el aseguramiento precautorio de los bienes o de la negociación y en último lugar, efectuará la solicitud a una autoridad competente que proceda por desobediencia o resistencia.

Además, el artículo recurrido en su fracción III, establece que el aseguramiento precautorio se practicará conforme al diverso numeral 40-A del mismo código tributario.

En congruencia con ello, el referido artículo 40-A, prevé como regla general que el embargo precautorio se practicará una vez que se agoten las medidas de apremio a que se refieren las fracciones I y II del artículo 40, esto es: 1) la solicitud de la fuerza pública; y, 2) la imposición de la multa que corresponda.

Por otra parte, en el penúltimo párrafo del citado artículo 40, se establece, como excepción, que las autoridades fiscales no aplicarán la medida de apremio prevista en la fracción I, cuando los contribuyentes, responsables solidarios o terceros relacionados con ellos, no atiendan las solicitudes de información o los requerimientos de documentación que les realicen las autoridades fiscales, o al atenderlos no proporcionen lo solicitado; cuando se nieguen a proporcionar la contabilidad con la cual acrediten el cumplimiento de las disposiciones fiscales a que estén obligados, o cuando destruyan o alteren la misma.

Por su parte, el artículo 40-A, fracción I, del Código Fiscal de la Federación, prevé que el aseguramiento precautorio se practicará directamente, sin atender a la prelación antes referida, cuando se den los supuestos contenidos en los incisos a), b) y c) de esa misma porción normativa; dentro de los cuales se encuentra el hipotético en el que no puedan iniciarse o desarrollarse las facultades de las autoridades fiscales derivado de que los contribuyentes, no sean localizables en su domicilio fiscal, desocupen o abandonen el mismo sin presentar el aviso correspondiente; hayan desaparecido o se ignore su domicilio.

También se tiene presente, que el penúltimo párrafo de la fracción III del citado artículo 40-A, establece que cuando no puedan iniciarse o desarrollarse las facultades de las autoridades fiscales derivado de que los contribuyentes, los responsables solidarios o terceros relacionados con ellos no sean localizables en su domicilio fiscal, desocupen o abandonen el mismo sin presentar el aviso correspondiente, hayan desaparecido o se ignore su domicilio, el aseguramiento se practicará sobre los bienes a que se refiere el inciso f) de dicha fracción, relativa al aseguramiento de depósitos bancarios y otros conceptos.

Ahora bien, como ya se mencionó en líneas superiores, para que las normas jurídicas mantengan un relación armónica y observen el derecho de seguridad jurídica, es requisito indispensable que las que atribuyen facultades a las autoridades administrativas, limiten su marco de actuación, de tal forma que la afectación a la esfera jurídica de los gobernados no pueda ser producto de la actuación arbitraria de la autoridad, sino que se encuentre justificada por los hechos que rodean una determinada situación advertida por la autoridad administrativa y, por otra parte, es menester que la medida contemplada en dichas normas sea proporcional con el fin que se busca de tal manera que no sea excesiva.

En ese tenor, el aseguramiento precautorio a que se refiere el artículo 40, primer párrafo, fracción III, así como el diverso 40-A, fracción II, del Código Fiscal de la Federación, no vulnera el derecho a la seguridad jurídica al concederse la facultad de decretarlo cuando no se ha determinado aún un crédito fiscal, ni se vulnera el citado derecho, porque tal medida de apremio es una medida idónea y proporcional de acuerdo al fin buscado por el legislador, a saber, lograr el ejercicio de las facultades de fiscalización de la autoridad hacendaria, en el caso de que el contribuyente no cumpla con los requerimientos de información y documentación, o la haga de manera incompleta o parcial.

Como ya se mencionó, un argumento toral por el que se concedió el amparo, consistió en que no es correcto decretar la medida del aseguramiento precautorio para garantizar un crédito que no ha sido determinado y, en ese sentido, afirmó que se impone sin que existan elementos suficientes que permitan establecer que el contribuyente ha incumplido con sus obligaciones fiscales, lo que da pauta a una actuación arbitraria de la autoridad hacendaria.

Ahora bien, sobre el punto, esta Primera S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación considera pertinente distinguir las figuras del embargo precautorio y del aseguramiento precautorio a partir de su naturaleza jurídica.

En ese orden de ideas, el embargo precautorio corresponde a la naturaleza de una medida cautelar, cuyo concepto surge inicialmente en el ámbito del derecho procesal privado, y se refiere precisamente a las medidas que está facultada para decretar una autoridad judicial o, en el caso que nos ocupa, una autoridad administrativa dentro de un procedimiento de la misma naturaleza, a solicitud de las partes o incluso de oficio, con el fin de conservar la materia objeto del proceso y garantizar la eficacia de la eventual decisión de fondo.(11)

Asimismo, se pueden definir las medidas cautelares, como aquellas de carácter precautorio que cumplen la función de significar un anticipo asegurativo de la garantía jurisdiccional para impedir que el derecho, cuyo reconocimiento se pretende obtener por medio del procedimiento, pierda su eficacia hasta el pronunciamiento de una resolución definitiva.(12)

Así pues, el aseguramiento precautorio que es materia de estudio en la presente ejecutoria, corresponde a la diversa naturaleza de una medida de apremio, cuyo propósito es hacer cumplir las determinaciones de la autoridad aun en contra de la voluntad de los particulares en un procedimiento judicial o administrativo.

En el entendido de que las medidas de apremio son facultades de la autoridad judicial o administrativa, otorgadas por ley, que tienden a hacer efectivo el imperio de las autoridades para que se obedezcan sus determinaciones, en caso de que se pretendan evadir, incumplir u obstaculizar por los destinatarios de las mismas; así, con estas herramientas, se hacen expeditas las facultades de las autoridades para cumplir eficazmente con su labor.

En ese sentido, se estima que los agravios de las autoridades recurrentes son sustancialmente fundados, toda vez que, el a quo partió de una premisa equivocada.

Lo anterior, ya que el aseguramiento precautorio a que se refieren los artículos impugnados, es una medida de apremio, que busca hacer cumplir de manera eficaz las determinaciones de la autoridad en caso de que exista resistencia por parte de los particulares, lo que constituye una manifestación del imperium del Estado; y en modo alguno tiene el carácter de una medida cautelar.

En consecuencia, resulta erróneo que el Juzgado de Distrito haya determinado la inconstitucionalidad de los artículos reclamados, por el hecho de que el aseguramiento precautorio a que se refieren los mismos no tiende a garantizar un crédito fiscal que ni siquiera ha sido determinado por la autoridad hacendaria. Esto es así, precisamente porque la medida de apremio referida, tiene como propósito vencer la resistencia del particular a ser fiscalizado, independientemente que después del ejercicio de las facultades de comprobación, la autoridad fiscal determine o no un crédito de esa naturaleza, pero en modo alguno, busca garantizar un crédito ya determinado.

Por otro lado, resulta igualmente fundado el argumento hecho valer por las recurrentes, en el sentido de que la medida de apremio en cuestión es proporcional e idónea con el fin buscado por el legislador, consistente en lograr que se cumpla a cabalidad la posibilidad de que la autoridad competente ejerza las facultades de fiscalización correspondientes, en aras de hacer efectiva la obligación constitucional de contribuir al gasto público, por los sujetos obligados a ello.

Esto es así, pues del propio artículo 40 del Código Fiscal de la Federación vigente en el dos mil catorce, se advierte que no es la única medida de apremio prevista en dicho numeral, sino que también se prevén otras como lo son, el auxilio de la fuerza pública y la imposición de multas, las cuales por regla general se deben usar antes de recurrir al aseguramiento precautorio.

En ese sentido, al establecerse en la norma reclamada un catálogo de medidas de apremio, que deben utilizarse sucesivamente en caso de no funcionar la aplicada con anterioridad, es evidente y lógico que, las medidas deban cada vez tornarse más rigurosas para el particular que se resiste a ser fiscalizado, toda vez que precisamente lo que se busca es vencer esa resistencia con medidas de apremio cada vez más fuertes.

En ese orden de ideas, no se viola el derecho a la seguridad jurídica, toda vez que el artículo 40, primer párrafo, fracción III, del Código Fiscal de la Federación vigente a partir del uno de enero de dos mil catorce, prevé un catálogo de medidas de apremio y un orden de prelación entre las mismas, lo que impide que la autoridad fiscal incurra en arbitrariedades; y por lo que respecta al artículo 40-A, en él se establecen los lineamientos que debe utilizar la autoridad para aplicar el aseguramiento precautorio, por lo que en la misma manera se excluye la posibilidad de que actué de forma discrecional.

Además, a juicio de esta Primera S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, los artículos en cuestión, no violan el derecho a la seguridad jurídica en lo referente a la proporcionalidad de la medida de apremio en cuestión, toda vez que, al existir un catálogo de medidas cuya fuerza o rigor va creciendo en caso de no funcionar la aplicada con anterioridad, puede decirse que es el propio particular con su conducta quien da pie a que se determine qué medida de apremio es la que debe utilizarse.

Así, si el contribuyente no deja de obstaculizar a la autoridad aun con el uso de la fuerza pública ni con la imposición de la multa que corresponda (o si se ubica a sí mismo en los supuestos legalmente previstos para no seguir esa prelación), es inconcuso que lo procedente y proporcional es aplicar el aseguramiento precautorio de sus bienes, como una medida de más rigor, que, cabe agregar, se hubiera evitado con una conducta cooperativa del contribuyente para con la autoridad.

Finalmente, esta S. advierte que es incorrecto lo señalado por el Juez de Distrito, en el sentido de que, en virtud de que no se precisan en el artículo reclamado los límites materiales a las facultades de la autoridad para decretar el aseguramiento precautorio como medida de apremio.

Lo anterior, porque de la simple lectura del artículo 40-A, fracción II, del código tributario, se puede advertir el señalamiento expreso acerca de que el aseguramiento precautorio se realizará hasta por el monto de la determinación provisional que realice la propia autoridad fiscal, en términos de los preceptos 56 y 57 del referido código.(13)

Por tanto, es inconcuso que el propio numeral prevé un límite material y que por ello la autoridad no puede asegurar bienes de manera irrestricta o incluso la totalidad de los mismos, toda vez que, la propia ley establece un límite máximo para el aseguramiento de los bienes.

Similares consideraciones sostuvo esta Primera S. al resolver el amparo en revisión **********, por unanimidad de cuatro votos, en sesión de diecinueve de octubre de dos mil dieciséis y el amparo en revisión 850/2016, por unanimidad de cinco votos, en sesión de quince de marzo de dos mil diecisiete.

Así las cosas, al resultar incorrectos los motivos en los que el Juez de Distrito sustentó la concesión de amparo frente a los preceptos reclamados, lo procedente es revocar la sentencia recurrida en la materia de la revisión para en su lugar, negar la protección constitucional impetrada respecto de ellos.

No es obstáculo a lo anterior, lo señalado en las revisiones adhesivas hechas valer por la parte quejosa, en las que sostiene, esencialmente, que el Juzgado de Distrito no se limitó a transcribir la tesis P./J. 3/2013 (10a.), sino que la utilizó con el fin de reforzar sus argumentos, ya que como se advierte de la propia sentencia de amparo éste realizó un análisis amplio y exhaustivo de los artículos impugnados para determinar que los mismos resultaban violatorios del principio de seguridad jurídica consagrado por el numeral 16 constitucional.

Lo anterior es así, toda vez que, como quedó demostrado, contrario a lo determinado en la sentencia recurrida, del análisis exhaustivo de los artículos 40, primer párrafo, fracción III, y 40-A, fracción II, del Código Fiscal de la Federación, vigente a partir del uno de enero de dos mil catorce, esta Primera S. arribó a la conclusión de que dichos preceptos no violentan el derecho de seguridad jurídica, sin que la quejosa aporte argumentos que permitan advertir lo contrario, antes bien, únicamente intentan reforzar las consideraciones del Juez de Distrito, mismas que ya han sido desvirtuadas; de ahí que, deban desestimarse los agravios de la recurrente adhesiva.(14)

SEXTO.-Remisión al Tribunal Colegiado. Al haber sido revocada la sentencia que concedió el amparo a la quejosa, y toda vez que la materia de constitucionalidad por la que reasumió competencia este Alto Tribunal ha quedado resuelta, se reserva jurisdicción al Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Segundo Circuito, para que se avoque a resolver los planteamientos de legalidad hechos valer, en los conceptos de violación segundo, tercero, cuarto y quinto, de la demanda de amparo, en términos de lo previsto en los artículos 83 y 84 de la Ley de Amparo; así como lo dispuesto en los puntos tercero, cuarto, fracción I, inciso a), noveno y décimo primero, del Acuerdo General Plenario Número 5/2013.

Por lo expuesto y fundado, se resuelve:

PRIMERO.-En la materia de la revisión, competencia de esta Primera S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, se revoca la sentencia recurrida.

SEGUNDO.-La Justicia de la Unión no ampara ni protege a **********, en contra del artículo 40, primer párrafo, fracción III, del Código Fiscal de la Federación, vigente para dos mil catorce.

TERCERO.-Se reserva la jurisdicción del Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Segundo Circuito, en términos del último considerando de esta resolución.

N.; con testimonio de esta resolución, vuelvan los autos a su lugar de origen y, en su oportunidad, archívese el expediente como asunto concluido.

Así lo resolvió, la Primera S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, por unanimidad de cuatro votos de los Ministros Arturo Zaldívar Lelo de L., J.M.P.R. (ponente), A.G.O.M., y presidenta N.L.P.H.. Ausente: Ministro J.R.C.D..

En términos de lo previsto en los artículos 3, fracción II y 18, fracción II, de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental, en esta versión pública se suprime la información considerada legalmente como reservada o confidencial que encuadra en esos supuestos normativos.

Nota: Las tesis de jurisprudencia y aislada 1a./J. 3/2013, 1a./J. 139/2012 (10a.) y P. LII/2008 citadas en esta ejecutoria, aparecen publicadas en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Décima Época, Libros XVII, Tomo 1, febrero de 2013, página 7, XVI, Tomo 1, enero de 2013, página 437 y Novena Época, T.X.I, junio 2008, página 15, respectivamente.

________________

7. Cuestión que resulta visible en las fojas 14 a 17 de los autos del juicio de amparo indirecto **********. Pues la parte quejosa manifestó, entre otras cosas, lo siguiente:

"IV. LEYES y ACTOS RECLAMADOS.

"...

"A) Código Fiscal de la Federación (CFF), con todas sus modificaciones, adiciones y reformas hasta la fecha, por cuanto a la inconstitucionalidad de su artículo 40, fracción III, publicado en el Diario Oficial de la Federación el 9 de diciembre de 2013.

"..."

8. Ese criterio es localizable en el Seminario Judicial de la Federación y su Gaceta, con el número de registro digital: 2002711, de rubro y texto siguientes: "ASEGURAMIENTO PRECAUTORIO DE LOS BIENES O DE LA NEGOCIACIÓN DEL CONTRIBUYENTE. EL ARTÍCULO 40, FRACCIÓN III, DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN QUE LO PREVÉ, VIOLA EL DERECHO A LA SEGURIDAD JURÍDICA. Al establecer el citado precepto que la autoridad fiscal podrá aplicar, como medida de apremio, el aseguramiento precautorio de los bienes o de la negociación del contribuyente cuando éste, los responsables solidarios o los terceros con ellos relacionados se opongan, impidan u obstaculicen físicamente el inicio o desarrollo del ejercicio de sus facultades de comprobación, viola el derecho a la seguridad jurídica reconocido en el artículo 16 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, pues dicha medida no tiene por objeto garantizar un crédito fiscal y se impone sin que existan elementos suficientes que permitan establecer, al menos presuntivamente, que el contribuyente ha incumplido con sus obligaciones fiscales; de ahí que al no precisarse los límites materiales para el ejercicio de esa atribución se da pauta a una actuación arbitraria de la autoridad hacendaria. No obsta a lo anterior que el aseguramiento precautorio de los bienes o de la negociación del contribuyente obedezca a un fin constitucionalmente válido, consistente en vencer su resistencia para que la autoridad fiscal ejerza sus facultades de comprobación y logre que cumpla eficazmente con su obligación constitucional de contribuir al gasto público, en razón de que tal medida de apremio, en tanto impide que ejerza sus derechos de propiedad sobre los bienes asegurados, no es proporcional con el fin pretendido por el legislador ni es idónea para ello, ya que puede llegar a obstaculizar el desarrollo normal de sus actividades ordinarias y, con ello, generar que incumpla con las obligaciones derivadas de sus relaciones jurídicas, incluyendo las de naturaleza tributaria, a más de que existen otros medios que restringen en menor medida sus derechos fundamentales, como el auxilio de la fuerza pública y la imposición de sanciones pecuniarias."

9. "Artículo 40. Las autoridades fiscales podrán emplear las medidas de apremio que se indican a continuación, cuando los contribuyentes, los responsables solidarios o terceros relacionados con ellos, impidan de cualquier forma o por cualquier medio el inicio o desarrollo de sus facultades, observando estrictamente el siguiente orden:

"I.S. el auxilio de la fuerza pública.

"Para los efectos de esta fracción, los cuerpos de seguridad o policiales deberán prestar en forma expedita el apoyo que solicite la autoridad fiscal.

"El apoyo a que se refiere el párrafo anterior consistirá en efectuar las acciones necesarias para que las autoridades fiscales ingresen al domicilio fiscal, establecimientos, sucursales, oficinas, locales, puestos fijos o semifijos, lugares en donde se almacenen mercancías y en general cualquier local o establecimiento que utilicen para el desempeño de sus actividades los contribuyentes, así como para brindar la seguridad necesaria al personal actuante, y se solicitará en términos de los ordenamientos que regulan la seguridad pública de la Federación, de las entidades federativas o de los Municipios o, en su caso, de conformidad con los acuerdos de colaboración administrativa que tengan celebrados con la Federación.

"II. Imponer la multa que corresponda en los términos de este Código.

"III. Practicar el aseguramiento precautorio de los bienes o de la negociación del contribuyente o responsable solidario, respecto de los actos, solicitudes de información o requerimientos de documentación dirigidos a éstos, conforme a lo establecido en el artículo 40-A de este Código. ..."

"Artículo 40-A. El aseguramiento precautorio de los bienes o de la negociación de los contribuyentes o los responsables solidarios, a que se refiere la fracción III del artículo 40 de este Código, así como el levantamiento del mismo, en su caso, se realizará conforme a lo siguiente:

"I. Se practicará una vez agotadas las medidas de apremio a que se refieren las fracciones I y II del artículo 40 de este ordenamiento, salvo en los casos siguientes:

"a) Cuando no puedan iniciarse o desarrollarse las facultadas de las autoridades fiscales derivado de que los contribuyentes, los responsables solidarios, no sean localizables en su domicilio fiscal; desocupen o abandonen el mismo sin presentar el aviso correspondiente; hayan desaparecido, o se ignore su domicilio.

"b) Cuando las autoridades fiscales practiquen visitas a contribuyentes con locales, puestos fijos o semifijos en la vía pública y éstos no puedan demostrar que se encuentran inscritos en el registro federal de contribuyentes o, en su caso, no exhiban los comprobantes que amparen la legal posesión o propiedad de las mercancías que enajenen en dichos lugares.

"c) Cuando una vez iniciadas las facultades de comprobación, exista riesgo inminente de que los contribuyentes o los responsables solidarios oculten, enajenen o dilapiden sus bienes.

"II. La autoridad practicará el aseguramiento precautorio hasta por el monto de la determinación provisional de adeudos fiscales presuntos que ella misma realice, únicamente para estos efectos. "Para lo anterior, se podrá utilizar cualquiera de los procedimientos establecidos en los artículos 56 y 57 de este Código.

"La autoridad fiscal que practique el aseguramiento precautorio levantará acta circunstanciada en la que precise las razones por las cuales realiza dicho aseguramiento, misma que se notificará al contribuyente en ese acto.

"III. El aseguramiento precautorio se sujetará al orden siguiente:

"a) Bienes inmuebles, en este caso, el contribuyente o su representante legal deberá manifestar, bajo protesta de decir verdad, si dichos bienes reportan cualquier gravamen real, aseguramiento o embargo anterior; se encuentran en copropiedad, o pertenecen a sociedad conyugal alguna. Cuando la diligencia se entienda con un tercero, se deberá requerir a éste para que, bajo protesta de decir verdad, manifieste si tiene conocimiento de que el bien que pretende asegurarse es propiedad del contribuyente y, en su caso, proporcione la documentación con la que cuente para acreditar su dicho.

"b) Cuentas por cobrar, acciones, bonos, cupones vencidos, valores mobiliarios y, en general, créditos de inmediato y fácil cobro a cargo de entidades o dependencias de la Federación, Estados y Municipios y de instituciones o empresas de reconocida solvencia.

"c) Derechos de autor sobre obras literarias, artísticas o científicas; patentes de invención y registros de modelos de utilidad, diseños industriales, marcas y avisos comerciales.

"d) Obras artísticas, colecciones científicas, joyas, medallas, armas, antigüedades, así como instrumentos de artes y oficios, indistintamente.

"e) Dinero y metales preciosos.

"f) Depósitos bancarios, componentes de ahorro o inversión asociados a seguros de vida que no formen parte de la prima que haya de erogarse para el pago de dicho seguro, o cualquier otro depósito, componente, producto o instrumento de ahorro o inversión en moneda nacional o extranjera que se realicen en cualquier tipo de cuenta o contrato que tenga a su nombre el contribuyente en alguna de las entidades financieras o sociedades cooperativas de ahorro y préstamo, salvo los depósitos que una persona tenga en su cuenta individual de ahorro para el retiro hasta por el monto de las aportaciones que se hayan realizado de manera obligatoria conforme a la Ley de la materia y las aportaciones voluntarias y complementarias hasta por un monto de 20 salarios mínimos elevados al año, tal como establece la Ley de los Sistemas de Ahorro para el Retiro.

"g) Los bienes muebles no comprendidos en las fracciones anteriores.

"h) La negociación del contribuyente.

"Los contribuyentes, responsables solidarios o terceros relacionados con ellos, deberán acreditar la propiedad de los bienes sobre los que se practique el aseguramiento precautorio.

"Cuando los contribuyentes, responsables solidarios o terceros relacionados con ellos no cuenten o, bajo protesta de decir verdad, manifiesten no contar con alguno de los bienes a asegurar conforme al orden establecido, se asentará en el acta circunstanciada referida en el segundo párrafo de la fracción II de este artículo.

"En el supuesto de que el valor del bien a asegurar conforme al orden establecido exceda del monto de la determinación provisional de adeudos fiscales presuntos efectuada por la autoridad, se podrá practicar el aseguramiento sobre el siguiente bien en el orden de prelación.

"Cuando no puedan iniciarse o desarrollarse las facultades de las autoridades fiscales derivado de que los contribuyentes, los responsables solidarios o terceros relacionados con ellos no sean localizables en su domicilio fiscal, desocupen o abandonen el mismo sin presentar el aviso correspondiente, hayan desaparecido o se ignore su domicilio, el aseguramiento se practicará sobre los bienes a que se refiere el inciso f) de esta fracción.

"Tratándose de las visitas a contribuyentes con locales, puestos fijos o semifijos en la vía pública a que se refiere el inciso b) de la fracción I de este artículo, el aseguramiento se practicará sobre las mercancías que se enajenen en dichos lugares, sin que sea necesario establecer un monto de la determinación provisional de adeudos fiscales presuntos.

"IV. El aseguramiento de los bienes a que se refiere el inciso f) de la fracción III de este artículo, se realizará conforme a lo siguiente:

"La solicitud de aseguramiento precautorio se formulará mediante oficio dirigido a la Comisión Nacional Bancaria y de Valores, a la Comisión Nacional de Seguros y Fianzas o a la Comisión Nacional del Sistema de Ahorro para el Retiro, según proceda, o bien, a la entidad financiera o sociedad cooperativa de ahorro y préstamo que corresponda.

"Cuando la solicitud de aseguramiento se realice a través de las comisiones señaladas en el párrafo anterior, éstas contarán con un plazo de tres días para ordenar a la entidad financiera o sociedad cooperativa de ahorro y préstamo que corresponda, que practique el aseguramiento precautorio.

"La entidad financiera o sociedad cooperativa de ahorro y préstamo que corresponda, contará con un plazo de tres días contado a partir de la recepción de la solicitud respectiva, ya sea a través de la comisión de que se trate, o bien, de la autoridad fiscal, según sea el caso, para practicar el aseguramiento precautorio.

"Una vez practicado el aseguramiento precautorio, la entidad financiera o sociedad cooperativa de ahorro y préstamo de que se trate, deberá informar a la autoridad fiscal que ordenó la medida a más tardar al tercer día siguiente a aquel en que lo haya realizado, las cantidades aseguradas en una o más cuentas o contratos del contribuyente, responsable solidario o tercero relacionado con ellos.

"En ningún caso procederá el aseguramiento precautorio de los depósitos bancarios, otros depósitos o seguros del contribuyente por un monto mayor al de la determinación provisional de adeudos fiscales presuntos que la autoridad fiscal realice para efectos del aseguramiento, ya sea que se practique sobre una sola cuenta o contrato o más de uno. Lo anterior, siempre y cuando previo al aseguramiento, la autoridad fiscal cuente con información de las cuentas o contratos y los saldos que existan en los mismos.

"V. La autoridad fiscal notificará al contribuyente, responsable solidario o tercero relacionado con ellos, a más tardar el tercer día siguiente a aquel en que se haya practicado el aseguramiento, señalando la conducta que lo originó y, en su caso, el monto sobre el cual procedió el mismo. La notificación se hará personalmente o a través del buzón tributario al contribuyente, responsable solidario o tercero relacionado.

"VI. Los bienes asegurados precautoriamente podrán, desde el momento en que se notifique el aseguramiento precautorio y hasta que el mismo se levante, dejarse en posesión del contribuyente, responsable solidario o tercero relacionado con ellos, siempre que para estos efectos actúe como depositario en los términos establecidos en el artículo 153 de este Código, salvo lo indicado en su segundo párrafo.

"El contribuyente, responsable solidario o tercero relacionado con ellos que actúe como depositario, deberá rendir cuentas mensuales a la autoridad fiscal competente respecto de los bienes que se encuentren bajo su custodia.

"Lo establecido en esta fracción no será aplicable tratándose del aseguramiento que se practique sobre los bienes a que se refieren los incisos e) y f) de la fracción III de este artículo, así como sobre las mercancías que se enajenen en los locales, puestos fijos o semifijos en la vía pública, cuando el contribuyente visitado no demuestre estar inscrito en el registro federal de contribuyentes, o bien, no exhiba los comprobantes que amparen la legal posesión o propiedad de dichas mercancías.

"VII. Cuando el ejercicio de facultades de comprobación no se concluya dentro de los plazos que establece este Código; se acredite fehacientemente que ha cesado la conducta que dio origen al aseguramiento precautorio, o bien exista orden de suspensión emitida por autoridad competente que el contribuyente haya obtenido, la autoridad deberá ordenar que se levante la medida a más tardar el tercer día siguiente a que ello suceda.

"En el caso de que se hayan asegurado los bienes a que se refiere el inciso f) de la fracción III de este artículo, el levantamiento del aseguramiento se realizará conforme a lo siguiente:

"La solicitud para el levantamiento del aseguramiento precautorio se formulará mediante oficio dirigido a la Comisión Nacional Bancaria y de Valores, a la Comisión Nacional de Seguros y Fianzas o a la Comisión Nacional del Sistema de Ahorro para el Retiro, según proceda, o bien, a la entidad financiera o sociedad cooperativa de ahorro y préstamo que corresponda, dentro del plazo de tres días siguientes a aquél en que se actualice alguno de los supuestos a que se refiere el primer párrafo de esta fracción.

"Cuando la solicitud de levantamiento del aseguramiento se realice a través de las comisiones señaladas en el párrafo anterior, estas contarán con un plazo de tres días a partir de que surta efectos la notificación a las mismas, para ordenar a la entidad financiera o sociedad cooperativa de ahorro y préstamo que corresponda, que levante el aseguramiento precautorio.

"La entidad financiera o sociedad cooperativa de ahorro y préstamo de que se trate, contará con un plazo de tres días a partir de la recepción de la solicitud respectiva, ya sea a través de la comisión que corresponda, o bien de la autoridad fiscal, según sea el caso, para levantar el aseguramiento precautorio.

"Una vez levantado el aseguramiento precautorio, la entidad financiera o sociedad cooperativa de ahorro y préstamo de que se trate deberá informar del cumplimiento de dicha medida a la autoridad fiscal que ordenó el levantamiento, a más tardar al tercer día siguiente a aquel en que lo haya realizado.

"Cuando la autoridad constate que el aseguramiento precautorio se practicó por una cantidad mayor a la debida, únicamente ordenará su levantamiento hasta por el monto excedente, observando para ello lo dispuesto en los párrafos que anteceden.

"Tratándose de los supuestos establecidos en el inciso b) de la fracción I de este artículo, el aseguramiento precautorio quedará sin efectos cuando se acredite la inscripción al registro federal de contribuyentes o se acredite la legal posesión o propiedad de la mercancía, según sea el caso.

"Para la práctica del aseguramiento precautorio se observarán las disposiciones contenidas en la Sección II del Capítulo III del Título V de este Código, en aquello que no se oponga a lo previsto en este artículo".

10. Sirve de sustento a tal determinación, lo previsto en la jurisprudencia 1a./J. 139/2012 (10a.), localizable en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, con el número de registro digital: 2002649, de rubro y texto siguientes: "SEGURIDAD JURÍDICA EN MATERIA TRIBUTARIA. EN QUÉ CONSISTE.-La Primera S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha sostenido que el principio de seguridad jurídica consagrado en la Constitución General de la República, es la base sobre la cual descansa el sistema jurídico mexicano, de manera tal que lo que tutela es que el gobernado jamás se encuentre en una situación de incertidumbre jurídica y, por tanto, en estado de indefensión. En ese sentido, el contenido esencial de dicho principio radica en ‘saber a qué atenerse’ respecto de la regulación normativa prevista en la ley y a la actuación de la autoridad. Así, en materia tributaria debe destacarse el relevante papel que se concede a la ley (tanto en su concepción de voluntad general, como de razón ordenadora) como instrumento garantizador de un trato igual (objetivo) de todos ante la ley, frente a las arbitrariedades y abusos de la autoridad, lo que equivale a afirmar, desde un punto de vista positivo, la importancia de la ley como vehículo generador de certeza, y desde un punto de vista negativo, el papel de la ley como mecanismo de defensa frente a las posibles arbitrariedades de los órganos del Estado. De esta forma, las manifestaciones concretas del principio de seguridad jurídica en materia tributaria, se pueden compendiar en la certeza en el derecho y la interdicción de la arbitrariedad o prohibición del exceso; la primera, a su vez, en la estabilidad del ordenamiento normativo, suficiente desarrollo y la certidumbre sobre los remedios jurídicos a disposición del contribuyente, en caso de no cumplirse con las previsiones del ordenamiento; y, la segunda, principal, mas no exclusivamente, a través de los principios de proporcionalidad y jerarquía normativa, por lo que la existencia de un ordenamiento tributario, partícipe de las características de todo ordenamiento jurídico, es producto de la juridificación del fenómeno tributario y su conversión en una realidad normada, y tal ordenamiento público constituirá un sistema de seguridad jurídica formal o de ‘seguridad a través del Derecho.’"

11. Fix-Zamudio, H. y O.F., J., "Medidas cautelares", Diccionario Jurídico Mexicano, México UNAM-Porrúa, Instituto de Investigaciones Jurídicas, 2001.

12. C.. CNC, S.A., en autos "D.P.V.B. y otros", JA,N°6176, edición del 12/01/00, p. 73, citado por C.T., L.R. "Medidas cautelares respecto de la administración pública", Argentina 2005.

13. "Artículo 56. Para los efectos de la determinación presuntiva a que se refiere el artículo anterior, las autoridades fiscales calcularán los ingresos brutos de los contribuyentes, el valor de los actos, actividades o activos sobre los que proceda el pago de contribuciones, para el ejercicio de que se trate, indistintamente con cualquiera de los siguientes procedimientos:

"I. Utilizando los datos de la contabilidad del contribuyente.

"II. Tomando como base los datos contenidos en las declaraciones del ejercicio correspondiente a cualquier contribución, sea del mismo ejercicio o de cualquier otro, con las modificaciones que, en su caso, hubieran tenido con motivo del ejercicio de las facultades de comprobación.

"III. A partir de la información que proporcionen terceros a solicitud de las autoridades fiscales, cuando tengan relación de negocios con el contribuyente.

"IV. Con otra información obtenida por las autoridades fiscales en el ejercicio de sus facultades de comprobación.

V. Utilizando medios indirectos de la investigación económica o de cualquier otra clase."

"Artículo 57. Las autoridades fiscales podrán determinar presuntivamente las contribuciones que se debieron haber retenido, cuando aparezca omisión en la retención y entero, por más del 3% sobre las retenciones enteradas.

"Para efectos de la determinación presuntiva a que se refiere este artículo, las autoridades fiscales podrán utilizar indistintamente cualquiera de los procedimientos previstos en las fracciones I a V inclusive del artículo 56 de este Código.

"Si las retenciones no enteradas corresponden a pagos a que se refiere el Capítulo I Título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta y el retenedor tiene más de veinte trabajadores a su servicio, se presumirá que las contribuciones que deben enterarse son las siguientes:

"I. Las que resulten de aplicar la tarifa que corresponda sobre el límite máximo del grupo en que, para efectos de pago de cotizaciones al Instituto Mexicano del Seguro Social, se encuentre cada trabajador al servicio del retenedor, elevado al período que se revisa.

"II. En el caso de que el retenedor no hubiera efectuado pago de cotizaciones por sus trabajadores al Instituto Mexicano del Seguro Social, se considerará que las retenciones no enteradas son las que resulten de aplicar la tarifa que corresponda sobre una cantidad equivalente a cuatro veces el salario mínimo general de la zona económica del retenedor elevado al período que se revisa, por cada trabajador a su servicio.

"Lo dispuesto en este artículo será aplicable también para determinar presuntivamente la base de otras contribuciones, cuando esté constituida por los pagos a que se refiere el Capítulo I del Título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta.

"Tratándose de las aportaciones no enteradas al Instituto del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores, previstas en el artículo 136 de la Ley Federal del Trabajo, se considerará que las omitidas son las que resulten de aplicar la tasa del 5% a la cantidad equivalente a cuatro veces el salario mínimo general diario de la zona económica del patrón, elevado al período que se revisa, por cada trabajador a su servicio.".

14. Sirve de apoyo a dicha consideración, la tesis 1a. CCXVI/2007, de la Novena Época, consultable en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, T.X., octubre de 2007, página 203, de rubro: "REVISIÓN ADHESIVA. SON INOPERANTES LOS AGRAVIOS QUE REITERAN LAS RAZONES Y FUNDAMENTOS QUE SIRVIERON DE APOYO AL JUZGADOR PARA EMITIR LA RESOLUCIÓN CONTROVERTIDA."

Esta ejecutoria se publicó el viernes 16 de marzo de 2018 a las 10:19 horas en el Semanario Judicial de la Federación.