Ejecutoria de Suprema Corte de Justicia, Segunda Sala

AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN 406/2001. PROMOTORA VILLAVERA, S.A. DE C.V.

MINISTRO PONENTE: G.I.O.M..

SECRETARIO: R.C.C..

CONSIDERANDO:

PRIMERO. Esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, es competente para resolver el presente recurso de revisión, en términos de lo dispuesto en los artículos 107, fracción IX, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, reformado mediante decreto de diez de junio de mil novecientos noventa y nueve; 84, fracción II, de la Ley de Amparo; y 21, fracción XI, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación, y conforme a lo previsto tanto en el Acuerdo General Plenario 5/1999, publicado en el Diario Oficial de la Federación el veintidós de junio de mil novecientos noventa y nueve, como en el punto tercero, en relación con el primero, inciso b), del diverso 4/2000, difundido en el mismo medio el veinte de marzo del año dos mil; en virtud de que se interpuso en contra de una sentencia dictada por un Tribunal Colegiado de Circuito en un juicio de amparo directo, y si bien sobre algunos de los temas cuyo análisis subsiste en esta instancia existen precedentes aplicables, en el fallo recurrido se dejó de aplicar un criterio reiterado por este tribunal en cuanto a la constitucionalidad del artículo 77, fracción I, inciso c), del Código Fiscal de la Federación, lo que revela la importancia y trascendencia de abordar el estudio del referido medio de defensa. Sirve de apoyo a esta última conclusión, en lo conducente, la tesis que lleva por rubro, texto y datos de identificación, los siguientes:

"REVISIÓN EN AMPARO DIRECTO. SE SURTE EL REQUISITO DE IMPORTANCIA Y TRASCENDENCIA SI EL TRIBUNAL COLEGIADO DE CIRCUITO, AL FALLAR, SUSTENTA UN CRITERIO CONTRARIO A UNA JURISPRUDENCIA EMITIDA POR LA SUPREMA CORTE DE JUSTICIA AL PRONUNCIARSE EN TORNO A UN PROBLEMA DE CONSTITUCIONALIDAD. De conformidad con lo dispuesto en los artículos 107, fracción IX, constitucional, reformado por decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación del once de junio de mil novecientos noventa y nueve, 83, fracción V, de la Ley de Amparo y 10, fracción III, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación, así como en el punto primero del Acuerdo 5/1999 del Tribunal Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, publicado en el Diario Oficial de la Federación el veintidós de junio de mil novecientos noventa y nueve, para la procedencia del recurso de revisión en amparo directo se requiere que se reúnan los siguientes supuestos: Que en la sentencia recurrida se haya hecho pronunciamiento sobre la constitucionalidad de una ley, tratado internacional o reglamento, o se establezca la interpretación directa de un precepto constitucional, o que, habiéndose planteado alguna de esas cuestiones en la demanda de amparo, se haya omitido su estudio, y que el problema de constitucionalidad entrañe la fijación de un criterio jurídico de importancia y trascendencia, a juicio de la Sala respectiva, hipótesis esta última que se surte, entre otros supuestos, cuando el órgano colegiado se pronuncia en torno a un problema de constitucionalidad, desconociendo o contraviniendo un criterio jurisprudencial sustentado por la Suprema Corte de Justicia, en virtud de que tal proceder contraría la naturaleza obligatoria de aquél en términos del artículo 192 de la Ley Reglamentaria de los Artículos 103 y 107 Constitucionales." (Novena Época, Segunda Sala, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XI, mayo de 2000, tesis 2a. XLV/2000, página 313).

SEGUNDO. La parte quejosa expresó como agravios los siguientes:

"Único. La sentencia recurrida es ilegal al momento que realiza un análisis incorrecto de la constitucionalidad del numeral 76, fracción II y 77, fracción I, inciso c), del Código Fiscal de la Federación, por cuanto realiza una indebida interpretación del concepto de violación quinto de la demanda de amparo directo que originó la sentencia recurrida, en los siguientes términos: a) Por cuanto a lo manifestado en las fojas 175 a 180 de la sentencia recurrida el a quo incorrectamente sostiene la constitucionalidad de los numerales impetrados de inconstitucionales, ya que a su juicio, en primer lugar, al establecer el numeral 76, fracción II, del Código Fiscal de la Federación, un mínimo y un máximo le permite a las autoridades hacendarias llevar a cabo el análisis de las características personales y de comisión de la infracción de los gobernados, redundando que la imposición de multas entre un mínimo y un máximo no devienen desproporcionadas e inequitativas, sobre todo cuando los parámetros para su imposición se encuentran en el numeral 75 del Código Fiscal de la Federación; y en segundo lugar, que al no tratarse de una sanción la agravante a que se refiere el precepto 77 fracción I, inciso c), del Código Fiscal de la Federación, no debe obedecer a las características de proporcionalidad y equidad, permitiéndosele su establecimiento en montos fijos, además de que independientemente de ello, al estar sujeta su imposición al numeral 76, por estar su fracción II establecida entre un mínimo y un máximo y, por ende, ser variable dicho numeral 76, también lo es el diverso 77 del Código Fiscal de la Federación, siendo ambos argumentos incorrectos, pues previamente se permitió analizar los elementos del infractor y de la infracción imponiéndole el mínimo en términos del numeral 76, fracción II, por lo que al momento de aplicar la agravante, ya no es necesario valorar en términos del 75 del Código Fiscal de la Federación. i) Lo anterior es así, en primer lugar, porque el numeral 76, fracción II, del Código Fiscal de la Federación, no resulta ser inconstitucional por el hecho de que a partir de mil novecientos noventa y dos, a fin de burlar la jurisprudencia emitida por ese H. Máximo Tribunal en el sentido de que las multas impuestas con base en porcentajes fijos son inconstitucionales por ser desproporcionadas e inequitativas, al no permitir analizar las características personales y de comisión de la infracción del gobernado, el numeral 76, fracción II, del Código Fiscal de la Federación, señaló que la infracción en la precisada se sancionaría con una multa entre el 70% y el 100% de las contribuciones omitidas (conforme sostiene el a quo en supuesta obediencia de la jurisprudencia 10/95 que no analizó los argumentos aquí planteados), pero es el caso que el mínimo fijo del 70% es en sí un monto mínimo a aplicar a todos los contribuyentes sin distingo alguno, convirtiéndolo en fijo, que no permite analizar las características personales y de comisión de la infracción del gobernado, y que en virtud de la infinita variedad de características personales y de comisión de la infracción de los gobernados no puede ser valorada a priori por el Legislativo, que es lo que pretende sostener ese H. Poder Judicial de la Federación, que como en el presente caso se llevó a cabo de mi mandante, lo que se refuerza con el hecho de que conforme lo sostiene dicho mínimo fijo no es necesario motivarlo, lo que provoca que jamás sean valoradas las características personales y de comisión de la infracción de la recurrente. Ahora bien, la invocación que se hace a fojas 175 a 180 de la interpretación formulada por ese H. Tribunal Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación de la constitucionalidad del numeral 76, fracción II, del Código Fiscal de la Federación, es incorrecto atento a que el mismo no demuestra la constitucionalidad de dicho precepto, para lo cual analizaremos el criterio que contiene los principales argumentos que alimentan el criterio sostenido por la Segunda Sala del mismo tribunal invocado a fojas 175 de la sentencia recurrida, al que nos referiremos a continuación: En primer lugar, de dicha ejecutoria (que es aplicada en el presente asunto) se refiere que el principio de equidad en las sanciones se debe apreciar atendiendo a la naturaleza de la infracción de las obligaciones tributarias impuestas por la ley, así como a la gravedad de dicha violación, a la capacidad económica del contribuyente y a otros elementos subjetivos, tienen que ver con una finalidad fundamentalmente disuasiva o ejemplar, que a juicio de la quejosa si bien su finalidad disuasiva existe, no así la ejemplar, que medularmente son diversas, pues inclusive la imposición de penas por el quebrantamiento del orden jurídico no se asigna dicha característica ejemplificativa, sino las que consigna el numeral 18 constitucional, considerando que dicha naturaleza ejemplificativa resulta inadmisible en nuestro sistema jurídico, pues en todo caso, se busca disuadir al contribuyente de evadir el cumplimiento de sus obligaciones, pero no el castigar de tal manera que sirva de ejemplo a los demás (que en otros sistemas jurídicos más que disuasión, la ejemplificación se traduce en amenaza de venganza totalitaria) ya que esa no resulta ser ni el espíritu de nuestra Carta Magna, y mucho menos de todo el sistema jurídico de ellas derivado. Asimismo, en el presente caso no es cierto que el numeral 75 del Código Fiscal de la Federación, determine la medida del ejercicio de la facultad de la autoridad para imponer la multa señalada en el numeral 76, fracción II, del Código Fiscal de la Federación, pues dicho precepto 75 no resulta ser la base del cumplimiento de los elementos que hacen que una multa no sea excesiva, pues dicho numeral únicamente se refiere a la manera de establecer las agravantes de las sanciones, sin considerar las circunstancias fácticas del infractor, pues tampoco puede considerarse que el legislador federal lo hizo apriorísticamente en tratándose del mínimo fijo que se establezca en el precepto 76, fracción II, del Código Fiscal de la Federación, que señala una multa que usa un parámetro de entre un mínimo y un máximo, pues conforme se analiza el mínimo impuesto resulta excesivo y omiso en cuanto al estudio de las circunstancias del hecho infractor y de mi representada, además de que las hipótesis referidas en el numeral 75 como agravantes no se encuentran dirigidas a determinar el quántum de las multas que se establezcan, sino muy al contrario al aumento de las mismas (a partir del máximo establecido) en los porcentajes a que se refiere el precepto 77 del propio Código Fiscal de la Federación (que igualmente es inconstitucional), lo que indudablemente resulta en la inaplicabilidad de dicho precepto 75 como la norma complementaria que hace cumplir los elementos de no excesividad de la multa establecida en el mínimo fijo señalado en el numeral 76, fracción II, del Código Fiscal de la Federación, pues tal precepto 75 se encuentra referido al aumento que se haga de las multas, mas no para la determinación del quántum entre el mínimo y el máximo señalado en el precepto 76, fracción II, del Código Fiscal de la Federación, pues la agravante implica aplicar una multa (que implica una valoración, fundamentación y motivación diversa y previa) y un (sic) más derivado de la actualización de las hipótesis a que se refiere el precepto 75 en relación al diverso 77, y de esa forma, o se reforma el Código Fiscal de la Federación, para adecuarlo a lo que manifiesta el Tribunal Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación o se modifica el criterio combatido. Se insiste, en el caso que nos ocupa resulta incorrecta la aplicación del numeral 75 del Código Fiscal de la Federación, para tenerlo como soporte del cumplimiento del requisito del análisis de las circunstancias fácticas de la infracción y del infractor, pues de las hipótesis en él contenidas se refieren y producen un aumento de la infracción que se imponga, siendo esta última impuesta y valorada independiente y previamente a las agravantes que concurran, pues primero se impone (y, por ende, deben analizarse dichos elementos) la multa y luego se verifica la existencia de agravante y se agrega aún más por la agravante, referida esta agravante no a la multa impuesta sino a las contribuciones omitidas. Adicionalmente, por lo que hace al análisis que hace la Suprema Corte de Justicia de la Nación aplicado a los numerales 83, fracción IV y 238, fracción II, del Código Fiscal de la Federación, es menester precisarle que en el presente caso no se aplica, pues la multa que señala el precepto 76, fracción II, del Código Fiscal de la Federación, es una multa genérica que si bien no permite el análisis a la autoridad administrativa para la imposición del quántum entre el mínimo y máximo que establece, ni siquiera apriorísticamente lo hizo, pero se insiste, el sistema de imposición de multas razonado que parece derivar esa Suprema Corte de Justicia de la Nación de los preceptos 75, 83 y 238 del Código Fiscal de la Federación, se desvirtúa en primer lugar por la incómoda existencia del precepto 77, que establece el que las agravantes no se refieren a la multa establecida entre un mínimo y un máximo por el numeral 76, fracción II, del Código Fiscal de la Federación, sino al más que se agregue por la comisión de las agravantes en relación directa al monto de las contribuciones omitidas pues el porcentaje que señala no es aplicado a la multa que se imponga sino a las contribuciones omitidas, y además por el hecho de que resulta inaceptable que el legislador apriorísticamente determine las características fácticas de la infracción y del infractor (en este caso de mi mandante), además de que en tratándose del mínimo fijo que establece el precepto 76, fracción II, del Código Fiscal de la Federación, jamás se podrán verificar dichas circunstancias como en el presente caso aconteció derivado del Código Fiscal de la Federación, no debe ser motivado, y el pretender que el legislador se encuentra posibilitado para ello (que ante la ausencia de una verdadera división de poderes se hace por el propio Ejecutivo) sería tanto como apreciar que la sociedad, sus integrantes y las posibles infracciones que cometan son estáticas y el legislador infalible, y de una forma mal dicha, que el acceso de la justicia se niega en base a la prevención mágica del legislador que en base al criterio sostenido hace improcedente el combate por parte de los particulares de las multas impuestas con base en el mínimo señalado en el precepto 76, fracción II, del Código Fiscal de la Federación, a pesar de que resulta ser fija y excesiva la impuesta a la recurrente, lo que resulta inaceptable, máxime cuando en el caso que nos ocupa no existe ninguna otra disposición que norme la imposición de las multas establecidas en el precepto 76, fracción II, y que indudablemente demuestra la inconstitucionalidad del mismo. Por último, el argumento en el sentido de que la pretensión de que el límite inferior de un parámetro de un mínimo a un máximo de la multa (como en el caso lo es la impuesta en el precepto 76, fracción II, del Código Fiscal de la Federación), debe ser en cantidad ínfima, es insostenible, habida cuenta de que constituiría el dejar de tenerse una sanción que provoque disuasión y sea ejemplar para el causante que incumple una importante obligación ciudadana para proveer a los servicios públicos, a juicio de la enjuiciante es incorrecto, derivado de una incorrecta apreciación de la litis planteada, ya que el establecimiento de un mínimo ínfimo no quiere decir que se establezca y se deje en dicha cantidad la multa, sino que el mínimo que se establezca lo sea en dicha cantidad ínfima, siendo procedente establecer el máximo en la cantidad que se considere por el legislador correcta que puede ser un 100% o 1'000,000%, forzando en tal sentido a que el legislador establezca precisa o expresamente los elementos que deberán analizar las autoridades administrativas para imponer sanciones a los gobernados, y forzar indudablemente (y fuera de toda consideración de índole practica, de eficiencia administrativa, de ahorro de recursos humanos y materiales, pero buscando sobre el respeto de los derechos fundamentales de los gobernados, y su extensión a las más posibles situaciones cotidianas, que vale más que los principios administrativos previamente enumerados) a las autoridades administrativas a expresarle al contribuyente o gobernado el análisis que haga de las circunstancias de comisión de la infracción y del infractor, para proceder a la imposición de cualquier multa superior a cero, con lo que la multa no dejaría de lado su aspecto disuasivo (que no ejemplificativo por las razones ya expresadas), pero sí redundaría en un completo respeto a los derechos fundamentales de los gobernados, máxime cuando como en el presente caso la imposición del mínimo fijo establecido en el precepto 76, fracción II, del Código Fiscal de la Federación, no permite llevar a cabo dicho análisis, y si además no está obligada la autoridad a motivar la imposición de dicho mínimo conforme a los criterios sostenidos por el Poder Judicial Federal, es claro que se violentan en perjuicio de mi mandante las garantías invocadas al principio del presente apartado. Ahora bien, resulta indudable que el numeral 76, fracción II y 77, fracción I, inciso c), del Código Fiscal de la Federación, en que la autoridad hacendaria fundara la imposición de las multas mínima fija y fija (sic) impetradas de inconstitucionales infringen lo dispuesto por los artículos 22 y 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, en razón de que la imposición de multas a través de porcentajes fijos sobre la contribución omitida (aunque estos porcentajes sean los mínimos entre un mínimo y un máximo) y de sanciones que no ameritan distingo de los hechos sancionados, así como a través de montos fijos (a pesar de que dicho monto sea el mínimo establecido entre un mínimo y un máximo), violan la garantía de igualdad en materia tributaria, al momento en que origina que la autoridad sancionadora no tome en consideración las condiciones específicas y características particulares del sujeto pasivo de la sanción, y se dé idéntico tratamiento a sujetos desiguales, deviniendo en una desproporcionalidad en la cuantía de la multa impuesta, provocando que la autoridad sancionadora imponga multas que representan para los contribuyentes un idéntico esfuerzo e impacto económico, desconociendo circunstancias que diferencian a unos contribuyentes de otros, tales como su capacidad económica, las condiciones de comisión de la pretendida infracción, el carácter único o reiterado con el que incurren en esas infracciones, así como las demás circunstancias específicas, propiciando se dé un mismo tratamiento a sujetos pasivos desiguales. Lo anterior es así, a pesar de que dicha inconstitucionalidad se trate de disfrazar mediante el establecimiento de un parámetro entre un mínimo y un máximo como en el presente caso lo hace el numeral 76, fracción II, del Código Fiscal de la Federación, e imponer a todos los contribuyentes el mínimo establecido para a su juicio burlar las garantías individuales de mi representada, pues dicha actitud simuladora de respeto de garantías se ha convertido, como ese propio tribunal lo podrá observar, del cúmulo de resoluciones que impugnan los particulares, en una práctica tan común que en realidad la única multa a imponer se ha convertido la del mínimo, que es además excesiva y fija, pues resulta de enorme facilidad para las autoridades hacendarias su imposición, pues no deben ni siquiera proveer a la motivación de dichas multas por tratarse del mínimo fijo establecido en que supuestamente el Legislativo en forma apriorística ha calificado las características personales de mi mandante y de hecho que constituye la infracción combatida, y que por ende, se hace acreedor al mínimo fijo establecido, lo que es imposible y no puede sostener la inconstitucionalidad de los numerales 76, fracción II, y 77, fracción I, inciso c), del Código Fiscal de la Federación, pues el mínimo fijo establecido no atiende a la capacidad económica del sujeto pasivo propiciando la imposición de multas cualitativamente superiores a sujetos pasivos cuya capacidad contributiva es cualitativamente inferior, teniendo como consecuencia que las multas impuestas con base en los inconstitucionales preceptos, devengan excesivas y ruinosas en infracción de las de proporcionalidad y equidad tributarias, a pesar de que en algunas se impusiera el mínimo fijo entre un mínimo y un máximo, pues ese mínimo sigue siendo un porcentaje fijo que atiende a criterios rígidos y, por ello, arbitrarios sin tomar en cuenta las condiciones y características propias de la recurrente, ocasionando por lo mismo una desproporción en la cuantía de las multas correspondientes y un trato igualitario a personas que entre sí guardan diferentes situaciones jurídicas y de hecho. Así las cosas, resulta indudable la inconstitucionalidad de los preceptos combatidos en el juicio de amparo directo cuya sentencia se recurre, pues solamente serían constitucionales si en los artículos 76, fracción II y 77, fracción I, del Código Fiscal de la Federación, se establecieran las condiciones precisas en base a las cuales las autoridades fiscales impusieran las multas a los contribuyentes, para que en su aplicación se tomaran en cuenta las circunstancias particulares de los gobernados, tales como su capacidad económica, su intención de cometer la infracción, si su actitud infractora es reiterada o no, o bien si concurren circunstancias atenuantes en la realización de la conducta ilícita, para lo cual las multas que se establezcan deben serlo entre un parámetro que tenga un mínimo apenas superior a cero (ya sea que empiece en un centavo o en un peso o en razón de salarios mínimos) que obligue a las autoridades a valorar en cada caso el monto de infracción, la capacidad económica del infractor, la reincidencia o cualesquier otro elemento del que pueda inferirse la gravedad o levedad del hecho infractor, a pesar de cualquier consideración de índole práctica, de facilidad o ahorro de recursos y tiempo por parte de las autoridades administrativas, pues a pesar de dichas consideraciones vale más el respeto a las garantías de los gobernados que el otorgamiento de facilidades a las autoridades administrativas, máxime cuando la imposición de multas resulta ser un hecho extraordinario en el sistema tributario, y cuyas características de comisión de infracción y personales del infractor no pueden ser valoradas apriorísticamente por el Legislador. ii) De igual forma la sentencia recurrida es ilegal, al momento que aprecia la constitucionalidad del precepto 77, fracción I, inciso c), del Código Fiscal de la Federación, porque a su juicio: ‘... Luego, si de acuerdo a la imposición de la multa a que alude el artículo 76, fracción II, de la referida ley, se tomaron en cuenta los elementos que se requieren para la cuantificación de la sanción, al haberse fijado al actor el monto mínimo que éste establece, es evidente que el agravante del cincuenta por ciento que precisa el artículo 77 del mismo ordenamiento legal, no tiene por qué observar -para su aplicación-, las mismas reglas que para la imposición de las multas señala el anotado artículo 76, fracción II, justo, porque se trata de incrementar el monto de la multa impuesta, insístese, en la que ya se tuvieron en cuenta los elementos requeridos para su cuantificación. De ahí que el numeral 77, no debe interpretarse en forma aislada, sino en concordancia con el diverso 76, fracción II, puesto que éste se refiere al monto de las multas que deben imponerse al infractor y aquél al aumento o disminución de la multa, según se trate y como se ha dicho, no es inconstitucional ...’. La ilegalidad de la sentencia transcrita es obvia, al momento que no se percata que si bien es cierto que la agravante se trata de un complemento de la multa impuesta conforme al precepto 76 y que se aplica en función de la imposición de la sanción señalada en el numeral 76, pero no lo es el que no constituya una multa independiente, que sea variable en virtud de que se aplica en virtud de la contenida en la fracción II del numeral 76 multimencionado (que es inconstitucional conforme a lo argumentado en los incisos anteriores), y que no deba observar los lineamientos que señala el numeral 22 y 31, fracción IV, del Código Fiscal de la Federación, pues debemos partir de la base que si como afirma el a quo la agravante es un complemento de la multa y se impone en relación a la imposición de ella, es indudable que tiene la naturaleza jurídica de una sanción por haber cometido una infracción, y en consecuencia, debe obedecer los mandamientos constitucionales mencionados, que no cumple al establecer la imposición de una sanción -agravante en cantidad de 50% de las contribuciones omitidas actualizadas, lo que además demuestra que ninguna relación tiene por cuanto al quántum con la multa impuesta, pues directamente se calcula dicha agravante en relación a las contribuciones omitidas y no al monto de la multa impuesta conforme al numeral 76, lo que desvirtúa la afirmación de que sea variable por serlo la impuesta conforme al numeral 76, pues se trata de una sanción- agravante fija. Además, es inadmisible calificar a la agravante como un concepto, que a pesar de tener como base la imposición de sanciones y actualizarse en virtud de la imposición de dichas sanciones y en suma a las multas impuestas, como algo que no es una sanción o que no tiene la misma naturaleza jurídica, con el único fin de soportar la inexistente constitucionalidad de un sistema sancionador que en nada propende al respeto de las garantías individuales de mi mandante, pues si no debe observar los lineamientos de no imposición de multas fijas, por ser una agravante, se provocaría, como aconteció en el presente caso, que las sanciones (disfrazadas de agravantes) superen el monto de las sanciones o lo aumenten, sin que exista la necesidad de respetar dichas garantías individuales, lo que al menos en el presente caso provocó que se impusiera a mi mandante la obligación de pagar el 120% de las contribuciones omitidas, que a pesar de lo manifestado por el a quo es desproporcionado e inequitativo, y que no puede ser solapado por ese Poder Judicial Federal, pues de estar de acuerdo con el a quo se podría imponer una multa constitucional de 1 a x pesos, y una agravante de mil millones de pesos que al no ser sanción, como lo afirma el a quo perfectamente constitucional, lo que es inaceptable jurídica y lógicamente. Resulta aplicable al caso concreto el criterio sostenido por el Tribunal Pleno de esa Suprema Corte de Justicia de la Nación en la sentencia correspondiente a la sesión de 4 de noviembre de 1999, dictada en los autos del amparo directo en revisión 38/99, abierto a nombre de E.I., S.A. de C.V., en que se sostuvo la inconstitucionalidad del numeral 77, fracción I, inciso c) del Código Fiscal de la Federación, en base a los argumentos sostenidos en los incisos que preceden. b) en cuanto a lo manifestado en la sentencia recurrida por el a quo debe apreciarse que es incorrecto al momento que sostiene la constitucionalidad de los numerales impetrados de inconstitucionales, ya que no analiza que en el presente caso es falso que los preceptos impetrados de inconstitucionales no violan la garantía de igualdad de las partes ante la ley, por tratarse de una ley general, pues ante las disposiciones en cita, todos los contribuyentes se encuentran en un plano de igualdad, lo anterior es incorrecto al momento que el a quo pasa por alto que la cita de la violación de los numerales 1 y 13, constitucionales, debe entenderse entendida en relación con el diverso 31, fracción IV, de la propia Constitución, al momento que conforme se desprende de los incisos A), B) y C) del concepto de violación quinto, la manifestación hecha por el a quo en lugar de probar la constitucionalidad de los numerales combatidos, la desvirtúa, en base a que: i) En primer lugar, si conforme lo afirma el a quo frente a los preceptos combatidos, todos los contribuyentes se encuentran en un plano de igualdad, es indudable que tales preceptos están dirigidos a todos los contribuyentes que cometan una o varias infracciones que originen la omisión total o parcial en el pago de contribuciones, sin distingo alguno, cuando tanto las características del infractor, como de la infracción, no pueden presentarse en la misma y única forma en todos y cada uno de los casos, lo que indudablemente demuestra el trato desigual e inequitativo que realizan los numerales 76, fracción II, y 77, fracción I, inciso c), del Código Fiscal de la Federación, ya que los mismos tratan por igual a todos los contribuyentes que cometan alguna infracción, cuando no guardan las mismas características ni personales ni de la comisión de las infracciones que cometan, pues es indudable que la imposición de multas a través de porcentajes fijos sobre la contribución omitida (aunque estos porcentajes fijos sobre la contribución omitida (sean los mínimos entre un mínimo y un máximo) y de sanciones que no ameritan distingo de los hechos sancionados, así como a través de montos fijos (que se deberán actualizar conforme transcurra el tiempo de conformidad con el numeral 70 del Código Fiscal de la Federación, y a pesar de que dicho monto sea el mínimo establecido entre un mínimo y un máximo), violan la garantía de igualdad en materia tributaria, al momento en que origina que la autoridad sancionadora no tome en consideración las condiciones específicas y características particulares del sujeto pasivo de la sanción, y se dé idéntico tratamiento a sujetos desiguales, deviniendo en una desproporcionalidad en la cuantía de la multa impuesta, provocando que la autoridad sancionadora imponga multas que representan para los contribuyentes un idéntico esfuerzo e impacto económico, desconociendo circunstancias que diferencian a unos contribuyentes de otros, tales como su capacidad económica, las condiciones de comisión de la pretendida infracción, el carácter único o reiterado con el que incurren en esas infracciones, así como las demás circunstancias específicas, propiciando se dé un mismo tratamiento a sujetos pasivos desiguales, a pesar de que dicha inconstitucionalidad se trate de disfrazar mediante el establecimiento de un parámetro entre un mínimo y un máximo como en el presente caso lo hace el numeral 76, fracción II, del Código Fiscal de la Federación, e imponer a todos los contribuyentes el mínimo establecido para a su juicio burlar las garantías individuales de mi representada, pues dicha actitud simuladora de respeto de garantías se ha convertido, como ese propio tribunal lo podrá observar del cúmulo de resoluciones que impugnan los particulares, en una práctica tan común que en realidad la única multa a imponer se ha convertido la del mínimo, que es además excesiva y fija, y cuya imposición inmotivada se sostiene con el argumento de que por ser el mínimo establecido no hay necesidad de motivar su imposición, como el propio a quo sostiene para soportar su decisión en el sentido de que la imposición de multas en montos mínimos a mi mandante no debía ser motivada provocando que a todos los contribuyentes se les aplique el mismo monto mínimo fijo a pesar de guardar características personales y de comisión de la infracción muy diferentes, lo que nuevamente demostraba la inconstitucionalidad de los numerales en cita. ii) En segundo lugar, a que si conforme lo afirma el a quo los contribuyentes se encuentran frente a ellos en un plano de total igualdad, dichos numerales llevan a cabo un trato inequitativo y discriminatorio que se configura en relación con los particulares que, habiendo cometido la misma clase de infracción -omisión total o parcial en el pago de las contribuciones a su cargo-, se hacen acreedores a una sanción menor equivalente al 50% de tales contribuciones, por el solo hecho de pagarlas antes de la fecha en que les sean notificadas las resoluciones respectivas, conforme a la fracción I del propio precepto, a diferencia de lo que sucede con los sujetos pasivos que se ubiquen en la fracción impetrada de inconstitucionalidad, en cuyo caso la multa ascenderá a un importe equivalente del 70% al 100% de las contribuciones exigidas sin que exista entre unos y otros diferencia objetiva alguna, pues en estos casos la infracción fue cometida, y si conforme lo expresa el a quo la forma en que se trata a los contribuyentes es general, debió haber apreciado que en tales circunstancias resultaba indudable aplicar a todos el mismo porcentaje reducido de 50%, y no diferenciar basado en un hecho posterior al que genera la infracción que se sanciona mediante los preceptos impetrados de inconstitucionales, y así resulta innegable que todos los contribuyentes, sin excepción alguna, tendrían que recibir un idéntico tratamiento por parte del Congreso de la Unión, sin posibilidad alguna de introducir distingos entre ellos en función de la época de pago de los créditos fiscales omitidos y de sus correspondientes multas, lo que al no haber sido apreciado por el tribunal a quo demuestra la ilegalidad de la sentencia recurrida. iii) En tercer lugar, a que si conforme lo afirma el a quo los contribuyentes se encuentran frente a ellos en un plano de total igualdad, dichos numerales son violatorios de la garantía de igualdad y audiencia tributaria, al momento en que, si por un lado llevan a cabo un tratamiento igualitario para todos los contribuyentes en cuanto a la imposición del monto mínimo fijo y si la imposición de sus montos mínimos fijos no debe ser motivado, es menester otorgarle la oportunidad a los gobernados para que ellos estén en aptitud de demostrar que sus características personales y de comisión de la infracción deben conminar a las autoridades hacendarias a imponerle una sanción mucho menor atento a la causación menor o no de un daño al fisco federal, lo que cobra aún mayor relevancia en tratándose de la agravante contenida en el precepto 77, fracción I, inciso c), del Código Fiscal de la Federación, al momento que además de tratarse de un porcentaje fijo, no permite desvirtuar que el contribuyente no causó un daño que provocara la imposición de una sanción menor a la que señala el precepto 76, fracción II, del Código Fiscal de la Federación. c) Por cuanto a lo manifestado en la sentencia recurrida el a quo incorrectamente omite pronunciarse de los argumentos sostenidos por mi mandante en su demanda de garantías, pues sostiene la constitucionalidad de los numerales impetrados de inconstitucionales, a pesar de que en el presente caso es claro que resulta falso afirmar que no violan la garantía de audiencia, toda vez que el numeral 48 del Código Fiscal de la Federación, otorga a mi representada la oportunidad de ser oída para desvirtuar los hechos y omisiones asentados por las autoridades fiscales en el oficio de observaciones que el mismo numeral prevé. Lo que demuestra el superficial análisis que se verifica por parte del a quo del concepto de violación cuarto, inciso c) de la demanda de amparo directo originadora de la sentencia recurrida, pues en el mismo se combate la inconstitucionalidad de los numerales 76, fracción II y 77, fracción I, inciso c), del Código Fiscal de la Federación, basados principalmente en que la imposición de las multas en ellos contenidas es en base a porcentajes fijos, que no permiten analizar la característica personales y de comisión de la infracción de los contribuyentes, y que, por ende, llevan a cabo un trato desigual e inequitativo al tratar de la misma forma a personas que guardan diversas calidades, circunstancias y características; segundo, que a pesar del establecimiento de mínimos y máximos, la imposición del mínimo fijo se trata de una multa fija que conforme al propio criterio sostenido por el a quo no debe ser motivada su imposición y, por ende, se le aplica un monto fijo sin analizar las características personales y de omisión de las infracción como aconteció en el presente caso, todo lo cual trae como consecuencia que se viole la garantía de audiencia al no permitírsele al gobernado desvirtuar tanto el daño causado al fisco federal, como demostrar que dadas las características personales y de comisión de la infracción se hacía merecedor de una sanción en menor medida al mínimo fijo impuesto, sin que en contra de lo anterior valga sostener el argumento del a quo pues a la fecha de la inconformidad que se le otorga a mi mandante en el procedimiento de revisión no ha sido impuesta la multa correspondiente, ni mucho menos comunicado al monto en que se le impondrá, situación que hace imposible a mi representada desvirtuar el monto que se le aplica, así como los motivos que lo soportan, máxime cuando el mínimo fijo aplicado no debe ser motivado conforme lo sostiene el a quo, por lo que resulta imposible que el recurrente en forma previa a su imposición desvirtúe el monto mínimo fijo aplicado y la agravante (que además resulta ilógica si a juicio de las autoridades hacendarias se consideró que el presente caso se presentaron las circunstancias atenuantes suficientes para aplicar el mínimo fijo), máxime cuando su imposición fue inmotivada, dejando en total estado de indefensión a mi representada contra la imposición de una multa mínima fija que agota la fuente de riqueza de mi mandante, ya que jamás permite desvirtuar dicho monto mínimo fijo, cuando las características personales y de comisión lo permiten. De lo anterior es indudable que si bien es cierto que no es necesario que cada artículo del Código Fiscal de la Federación establezca o permita la oportunidad de la audiencia previa, es indudable que a lo largo de dicho ordenamiento legal no existe precepto, instancia u oportunidad para que mi mandante previa, concurrente o posteriormente demuestre que en base a sus circunstancias personales y de la comisión de la infracción el monto mínimo fijo que se le aplica es desproporcionado e inequitativo, y que le resulta ser aplicable un monto menor al mínimo fijo que apriorísticamente señaló el legislador en los numerales 76, fracción II y 77, fracción I, inciso c), del Código Fiscal de la Federación."

TERCERO. Previo al estudio de los agravios que vierte la recurrente, conviene hacer notar que la presente resolución únicamente se ocupará del estudio de la inconstitucionalidad de los artículos 76, fracción II y 77, fracción I, inciso c), del Código Fiscal de la Federación, en atención a que sólo respecto de estos preceptos se expresan agravios; lo anterior con independencia de que en los conceptos de violación expuestos ante el Tribunal Colegiado, también se haya impugnado la inconstitucionalidad de otros artículos, pues en esta instancia exclusivamente subsiste el planteamiento de inconstitucionalidad en relación con los numerales citados; aunado al hecho de que en el caso se trata de un juicio de amparo en materia administrativa y no se actualiza alguno de los supuestos de suplencia de la queja deficiente que establece el artículo 76 Bis de la Ley de Amparo.

En los agravios antes transcritos se sostiene, en esencia:

a) En la sentencia impugnada incorrectamente se determina la constitucionalidad del artículo 76, fracción II, del Código Fiscal de la Federación, por el simple hecho de que establece un margen mínimo y máximo para la imposición de una multa; sin embargo, el monto mínimo que se prevé se aplica a todos los contribuyentes sin distingo alguno, de ahí que se convierta en fijo, máxime que para imponerse no es necesaria motivación alguna, lo que provoca que jamás sean valoradas las características personales y de la comisión de la infracción del gobernado.

b) Las sanciones administrativas no pueden tener una finalidad disuasiva, pues ello sólo corresponde a las sanciones penales al tenor del artículo 18 constitucional.

c) No es cierto que el numeral 75 del Código Fiscal de la Federación, determine la medida del ejercicio de la facultad de la autoridad para imponer la multa señalada en el diverso 76, fracción II, del propio ordenamiento tributario, pues el primero de los preceptos mencionados únicamente se refiere a la manera de establecer las agravantes de las sanciones, mas no a determinar la cuantía de la multas como lo establece el artículo 76, fracción II, del Código Fiscal de la Federación; aunado a que esta agravante va dirigida no a la multa impuesta sino a las contribuciones omitidas. De ahí que el criterio de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en que se apoya la resolución impugnada no sea el adecuado para el presente caso, pues la multa que señala el artículo 76, fracción II, del Código Fiscal de la Federación, es una multa genérica que no permite a la autoridad administrativa individualizar la multa entre el mínimo y el máximo; además, es inaceptable que el legislador apriorísticamente determine las características de la infracción y del infractor, por lo que al imponer la multa que prevé el numeral en estudio jamás se verifican las circunstancias que en el caso acontecieron.

d) El artículo 77, fracción I, inciso c), del Código Fiscal de la Federación, transgrede los numerales 22 y 31, fracción IV, de la Constitución Federal, al imponer un porcentaje fijo que no hace distingo alguno de los hechos sancionados, desconociendo su capacidad económica, las condiciones de la comisión de la pretendida infracción y el carácter con el que se incurre en la agravante y la intención de cometerla.

e) Las sanciones que prevé el artículo 76, fracción II, del Código Fiscal de la Federación, establecen montos fijos, lo que origina que la autoridad sancionadora no tome en consideración las condiciones específicas y características particulares del sujeto pasivo de la sanción, y dé idéntico tratamiento a sujetos desiguales, provocando una desproporcionalidad e inequidad en la cuantía de la multa impuesta, ya que la autoridad sancionadora impone multas que representan para los contribuyentes un idéntico esfuerzo e impacto económico, desconociendo circunstancias que diferencian a unos contribuyentes de otros, tales como su capacidad económica, las condiciones de comisión de la pretendida infracción, el carácter único o reiterado con el que incurren esas infracciones, así como las demás circunstancias específicas, propiciando se dé un mismo tratamiento a sujetos desiguales.

f) El artículo 76, fracción II, del Código Fiscal de la Federación, da un trato inequitativo y discriminatorio que se configura en relación con los particulares que habiendo cometido la misma clase de infracción, omisión total o parcial en el pago de contribuciones a su cargo, se hacen acreedores a una sanción menor equivalente al 50% de tales contribuciones, por el solo hecho de pagarlas antes de la fecha en que les sean notificadas las resoluciones respectivas, conforme a la fracción I del propio precepto, a diferencia de lo que sucede con los sujetos pasivos que se ubiquen en la citada fracción II, en cuyo caso la multa ascenderá a un importe equivalente del 70% al 100% de las contribuciones exigidas, sin que exista entre uno y otros diferencia objetiva alguna, pues la infracción cometida es la misma.

g) La circunstancia de que en los numerales impugnados se dé un tratamiento igualitario en cuanto a la imposición del monto mínimo y que tal sanción no deba ser motivada, violan la garantía de audiencia, pues omiten otorgar la oportunidad al gobernado de demostrar las características personales y de comisión de la infracción, o en su caso desvirtuar el daño causado al fisco federal, para que tales circunstancias sean valoradas al momento de imponer la sanción por la autoridad tributaria, pues como se encuentran redactados los multicitados preceptos, no permite que se analicen dichas circunstancias al momento de imponerse la multa y con ello se impide desvirtuar el monto que se aplica con motivo de la multa impuesta dejando al gobernado en completo estado de indefensión.

En relación con los agravios antes sintetizados, por principio, cabe señalar que el contenido en el anterior inciso a), resulta infundado, ya que el precepto impugnado de ninguna manera da lugar a que siempre se imponga la multa mínima, pues prevé un margen dentro del cual, atendiendo a las características personales del infractor y a las circunstancias que rodearon a la infracción, la autoridad fiscal puede graduar e imponer la cuantía de la sanción por un monto superior al que se prevé como límite inferior.

Al respecto, cabe señalar que la recurrente parte de una concepción equivocada, pues ni el artículo 76, fracción II, del Código Fiscal de la Federación, prevé una multa fija, ni la autoridad administrativa que cuenta con las atribuciones necesarias para llevar a cabo su imposición está exenta de valorar las circunstancias de hecho que la lleven a concluir que debe imponerse la sanción en su cuantía inferior.

En cuanto a esto último, conviene señalar que la jurisprudencia de esta Segunda Sala, conforme a la cual la circunstancia de que no se motive la imposición de la multa fiscal mínima no conlleva una violación al artículo 16 constitucional, no implica que las autoridades administrativas, cuando imponen una sanción pecuniaria por el monto mínimo que la ley les permite, se abstengan de valorar las circunstancias de hecho que permiten individualizar la multa respectiva, sino que conforme al referido criterio, cuando en la resolución correspondiente la autoridad impone la multa mínima y no plasma la referida individualización, no será factible declarar la inconstitucionalidad de aquélla, pues si de la respectiva valoración la autoridad advirtió que no existen agravantes que justifiquen una sanción superior al mínimo, resulta ocioso que se plasme en aquélla una motivación que, con independencia de los argumentos que la sustentan, no trasciende a la existencia de la conducta infractora ni puede controvertirse con el fin de disminuir el monto mínimo determinado, en virtud de que la misma no podría imponerse, legalmente, por una cuantía menor. La tesis jurisprudencial referida lleva por rubro, texto y datos de identificación los siguientes:

"MULTA FISCAL MÍNIMA. LA CIRCUNSTANCIA DE QUE NO SE MOTIVE SU IMPOSICIÓN, NO AMERITA LA CONCESIÓN DEL AMPARO POR VIOLACIÓN AL ARTÍCULO 16 CONSTITUCIONAL. Si bien es cierto que de conformidad con el artículo 16 constitucional todo acto de autoridad que incida en la esfera jurídica de un particular debe fundarse y motivarse, también lo es que resulta irrelevante y no causa violación de garantías que amerite la concesión del amparo, que la autoridad sancionadora, haciendo uso de su arbitrio, imponga al particular la multa mínima prevista en la ley sin señalar pormenorizadamente los elementos que la llevaron a determinar dicho monto, como lo pueden ser, entre otras, la gravedad de la infracción, la capacidad económica del infractor, su reincidencia, ya que tales elementos sólo deben tomarse en cuenta cuando se impone una multa mayor a la mínima, pero no cuando se aplica esta última, pues es inconcuso que legalmente no podría imponerse una sanción menor. Ello no atenta contra el principio de fundamentación y motivación, pues es claro que la autoridad se encuentra obligada a fundar con todo detalle, en la ley aplicable, el acto de que se trate y, además, a motivar pormenorizadamente las razones que la llevaron a considerar que, efectivamente, el particular incurrió en una infracción; es decir, la obligación de motivar el acto en cuestión se cumple plenamente al expresarse todas las circunstancias del caso y detallar todos los elementos de los cuales desprenda la autoridad que el particular llevó a cabo una conducta contraria a derecho, sin que, además, sea menester señalar las razones concretas que la llevaron a imponer la multa mínima." (Novena Época, Segunda Sala, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo X, diciembre de 1999, tesis 2a./J. 127/99, página 219).

En tal virtud, resulta inconcuso que esta Suprema Corte de Justicia no ha sustentado que las autoridades administrativas al imponer una sanción pecuniaria por el monto o porcentaje mínimo legal, puedan abstenerse de realizar la valoración correspondiente, pues en el caso de que se imponga el referido monto ello deberá tener su origen, necesariamente, en el hecho de que adviertan que no existen agravantes que justifican su imposición por un monto o porcentaje mayor; cuestión radicalmente opuesta a la sostenida en la tesis antes transcrita, donde en relación con las formalidades que debe contener el escrito en el que se imponga y determine la multa respectiva se precisó que en el caso de que la multa aplicable sea la mínima, será innecesario que la individualización correspondiente se plasme en el referido documento, pues al existir la conducta infractora no existe la posibilidad de que la sanción pecuniaria sea inferior a la legalmente prevista y la aparente falta de motivación no genera incertidumbre al sujeto sancionado, ni le impide ejercer sus defensas; máxime que la sanción que se le aplica no podrá ser menor, por lo que la impugnación de la respectiva individualización no podría generarle beneficio alguno.

Por otra parte, debe concluirse que también resulta infundado el agravio sintetizado en el inciso b).

En efecto, el artículo 18 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos dispone:

"Artículo 18. Sólo por delito que merezca pena corporal habrá lugar a prisión preventiva. El sitio de ésta será distinto del que se destinare para la extinción de las penas y estarán completamente separados.

"Los Gobiernos de la Federación y de los Estados organizarán el sistema penal, en sus respectivas jurisdicciones, sobre la base del trabajo, la capacitación para el mismo y la educación como medios para la readaptación social del delincuente. Las mujeres compurgarán sus penas en lugares separados de los destinados a los hombres para tal efecto.

"Los gobernadores de los Estados, sujetándose a lo que establezcan las leyes locales respectivas, podrán celebrar con la Federación convenios de carácter general, para que los reos sentenciados por delitos del orden común extingan su condena en establecimientos dependientes del Ejecutivo Federal.

"La Federación y los Gobiernos de los Estados establecerán instituciones especiales para el tratamiento de menores infractores.

"Los reos de nacionalidad mexicana que se encuentren compurgando penas en países extranjeros, podrán ser trasladados a la República para que cumplan sus condenas con base en los sistemas de readaptación social previstos en este artículo, y los reos de nacionalidad extranjera sentenciados por delitos del orden federal en toda la República, o del fuero común en el Distrito Federal, podrán ser trasladados al país de su origen o residencia, sujetándose a los tratados internacionales que se hayan celebrado para ese efecto. Los gobernadores de los Estados podrán solicitar al Ejecutivo Federal, con apoyo en las leyes locales respectivas, la inclusión de reos del orden común en dichos tratados. El traslado de los reos sólo podrá efectuarse con su consentimiento expreso. ..."

Al contrario de lo aducido por la recurrente, de la lectura de este precepto constitucional no deriva de manera alguna que únicamente las sanciones penales puedan ser disuasivas, es decir, tener como finalidad provocar que los gobernados desistan de incurrir en una determinada conducta que el legislador estima contraria al orden público o al interés social.

Al efecto, debe tomarse en cuenta que la finalidad de la multa en estudio es la de castigar la conducta infractora y procurar que los sujetos pasivos de la obligación tributaria no vuelvan a incurrir en la omisión de su cumplimiento, es decir, reviste las características de una sanción, pues es represiva, intimidatoria e incluso ejemplificativa, ya que aun en el caso de existir varios infractores, cada uno deberá pagar la totalidad de la multa, lo cual evidencia su carácter punitivo, no indemnizatorio, corroborándose lo anterior, con la circunstancia de que para el caso de las multas, existen atenuantes y agravantes que sirven para individualizar la sanción impuesta incluyéndose entre ellas circunstancias referidas al sujeto, tales como la gravedad de la conducta desplegada y su reincidencia.

Sirve de apoyo a lo antes expuesto la tesis cuyos rubro, texto y datos de identificación a continuación se transcriben:

"MULTAS, IMPOSIBILIDAD DE SU DEDUCCIÓN. EL ARTÍCULO 25, FRACCIÓN VII, DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, VIGENTE EN MIL NOVECIENTOS OCHENTA Y SEIS, QUE LA PREVÉ, NO ES INCONSTITUCIONAL. Las deducciones autorizadas por la ley son los egresos que constituyen gastos normales, propios y necesarios para los fines de la actividad del contribuyente o, en su caso, las erogaciones que sin tener ese fin, no evidencian capacidad contributiva y que, excepcionalmente, pueden deducirse, pero los pagos que realice un contribuyente por multas impuestas por incumplimiento de sus obligaciones legales en cualquier materia, no son gastos normales y propios del negocio, al no relacionarse con el objetivo relativo al funcionamiento de la fuente de ingresos del contribuyente. A diferencia de los recargos, cuyo fin primordial es indemnizar al fisco por el pago inoportuno de la contribución, la multa tiene como finalidad la de castigar la conducta infractora y procurar que los sujetos pasivos no vuelvan a incurrir en omisión en su cumplimiento, que tiene características de una sanción al ser represiva, intimidatoria e incluso ejemplificativa, ya que de existir varios infractores cada uno debe pagar la totalidad de la multa, evidenciando su signo punitivo, no indemnizatorio, lo cual se corrobora con la circunstancia de que para el caso de las multas existen atenuantes y agravantes para individualizar la sanción impuesta, al incluir circunstancias referidas al sujeto, como la gravedad de su conducta y su reincidencia, diferenciándose de los recargos en que éstos persiguen una indemnización, atienden a la determinación real del monto de la contribución y se generan por la falta de pago oportuno, de suerte que al ser figuras distintas, no se les puede dar un trato similar. Por lo contrario, si la norma relativa permitiera deducir multas, éstas perderían su carácter disuasivo y fomentarían la comisión de conductas infractoras." (Novena Época, Pleno, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XI, marzo de 2000, tesis P. XV/2000, página 97).

Por otra parte, también es infundado el agravio sintetizado en el inciso c), pues no es verdad que el artículo 75 del Código Fiscal de la Federación, sólo prevea las agravantes de las sanciones, el referido numeral dispone:

"Artículo 75. Dentro de los límites fijados por este código, las autoridades fiscales al imponer multas por la comisión de las infracciones señaladas en las leyes fiscales, incluyendo las relacionadas con las contribuciones al comercio exterior, deberán fundar y motivar su resolución y tener en cuenta lo siguiente:

"I. Se considerará como agravante el hecho de que el infractor sea reincidente. Se da la reincidencia cuando:

"a) Tratándose de infracciones que tengan como consecuencia la omisión en el pago de contribuciones, incluyendo las retenidas o recaudadas, la segunda o posteriores veces que se sancione al infractor por la comisión de una infracción que tenga esa consecuencia.

"b) Tratándose de infracciones que no impliquen omisión en el pago de contribuciones, la segunda o posteriores veces que se sancione al infractor por la comisión de una infracción establecida en el mismo artículo de este código;

"II. También será agravante en la comisión de una infracción, cuando se dé cualquiera de los siguientes supuestos:

"a) Que se haga uso de documentos falsos o en los que se hagan constar operaciones inexistentes.

"b) Que se utilicen, sin derecho a ello, documentos expedidos a nombre de un tercero para deducir su importe al calcular las contribuciones o para acreditar cantidades trasladadas por concepto de contribuciones.

"c) Que se lleven dos o más sistemas de contabilidad con distinto contenido.

"d) Se lleven dos o más libros sociales similares con distinto contenido.

"e) Que se destruya, ordene o permita la destrucción total o parcial de la contabilidad.

"f) Que se microfilmen o graben en discos ópticos o en cualquier otro medio que autorice la Secretaría de Hacienda y Crédito Público mediante reglas de carácter general, documentación o información para efectos fiscales sin cumplir con los requisitos que establecen las disposiciones relativas. El agravante procederá sin perjuicio de que los documentos microfilmados o grabados en discos ópticos o en cualquier otro medio de los autorizados, en contravención de las disposiciones fiscales, carezcan de valor probatorio;

"III. Se considera también agravante, la omisión en el entero de contribuciones que se hayan retenido o recaudado de los contribuyentes;

"IV. Igualmente es agravante, el que la comisión de la infracción sea en forma continuada;

"V. Cuando por un acto o una omisión se infrinjan diversas disposiciones fiscales a las que correspondan varias multas, sólo se aplicará la que corresponda a la infracción cuya multa sea mayor.

"Tratándose de la presentación de declaraciones o avisos cuando por diferentes contribuciones se deba presentar una misma forma oficial y se omita hacerlo por alguna de ellas, se aplicará una multa por cada contribución no declarada, salvo cuando se trate de declaraciones provisionales en las que se deba anotar ‘cero’ en los conceptos a los que estando obligado no tenga saldo a cargo.

"VI. En el caso de que la multa se pague dentro de los cuarenta y cinco días siguientes a la fecha en que se notifique al infractor la resolución por la cual se le imponga la sanción, la multa se reducirá en un 20% de su monto, sin necesidad de que la autoridad que la impuso dicte nueva resolución. Lo dispuesto en esta fracción no será aplicable tratándose de la materia aduanera y cuando se den los supuestos previstos en el artículo 77, fracción II, inciso b) y 78 de este código."

Como se advierte de lo dispuesto en el precepto antes transcrito, si bien en sus primeras cinco fracciones se prevén circunstancias que agravan la respectiva conducta infractora, en su fracción VI se prevén también situaciones que dan lugar a la disminución del monto de la sanción aplicable, por lo que resulta incorrecto lo aducido por la quejosa.

Además, con independencia de que el artículo 75 del Código Fiscal de la Federación, establezca los elementos que permitan graduar el monto de la multa, lo cierto es que este Alto Tribunal ha reconocido que basta para estimar que las disposiciones que prevén sanciones pecuniarias no son excesivas ni transgreden la garantía de seguridad jurídica, que el legislador establezca un margen dentro del cual aquélla pueda imponerse.

Lo anteriormente expuesto deriva de las tesis cuyos rubro, texto y datos de identificación son:

"MULTAS. EL ARTÍCULO 76, FRACCIÓN II, DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, REFORMADO POR DECRETO DE FECHA 20 DE JULIO DE 1992 QUE LAS ESTABLECE, NO VIOLA EL ARTÍCULO 22 CONSTITUCIONAL (APLICACIÓN DE LA JURISPRUDENCIA P./J. 10/95). El Tribunal Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, en la jurisprudencia P./J. 10/95 con el rubro: ‘MULTAS FIJAS. LAS LEYES QUE LAS ESTABLECEN SON INCONSTITUCIONALES.’, ha sostenido que las leyes que las prevén resultan inconstitucionales en cuanto no permiten a las autoridades impositoras la posibilidad de fijar su monto, tomando en cuenta la gravedad de la infracción, la capacidad económica del infractor, su reincidencia en la conducta que la motiva y todas aquellas circunstancias que deban tenerse en cuenta para individualizar dicha sanción; también ha considerado este Alto Tribunal que no son fijas las multas cuando en el precepto respectivo se señala un mínimo y un máximo, pues tal circunstancia permite a la autoridad facultada para imponerlas determinar su monto de acuerdo con las circunstancias personales del infractor, que permitan su individualización en cada caso concreto. En congruencia con dichos criterios se colige que el artículo 76, fracción II, del Código Fiscal de la Federación reformado por decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación el 20 de julio de 1992 no establece multas fijas, pues al establecer porcentajes determinados entre un mínimo y un máximo, permite a la autoridad fiscal fijar los límites dentro de los cuales podrá aplicar la sanción en particular, es decir, se le conceden facultades para individualizar la sanción y, por tanto, no es violatorio del artículo 22 constitucional." (Novena Época, Segunda Sala, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo X, agosto de 1999, tesis 2a./J. 92/99, página 124).

"MULTAS. LOS PRECEPTOS QUE LAS ESTABLECEN ENTRE UN MÍNIMO Y UN MÁXIMO, DENTRO DE UN CONTEXTO NORMATIVO QUE NO PREVÉ LOS ELEMENTOS QUE DEBE VALORAR LA AUTORIDAD PARA FIJAR EL MONTO POR EL QUE SE IMPONDRÁN, NO TRANSGREDEN EL DERECHO A LA SEGURIDAD JURÍDICA. Esta Suprema Corte de Justicia de la Nación ha sostenido en diversos precedentes el criterio de que el derecho fundamental a la seguridad jurídica, garantizado en su expresión genérica en los artículos 14 y 16 constitucionales, se respeta por el legislador en las disposiciones de observancia general mediante las cuales establece sanciones administrativas a los gobernados, si con la regulación respectiva se genera certidumbre a éstos sobre las consecuencias jurídicas de su conducta y, además, se acota en la medida necesaria y razonable tal atribución, impidiendo a la autoridad actuar de manera arbitraria o caprichosa. En tal virtud, tratándose de sanciones pecuniarias el referido derecho se acata cuando en la norma respectiva se establece un tope o máxima cuantía monetaria a la cual puede ascender el monto de la multa, con independencia de que en el propio cuerpo jurídico no se prevean los elementos que debe considerar la autoridad sancionadora para calcular el monto al que ascenderá su imposición, pues ante ese contexto normativo la autoridad sancionadora tendrá plenamente acotado su campo de acción ya que, por una parte, no podrá sobrepasar el máximo legal y, por la otra, la decisión que adopte sobre la cuantía a la que ascienda la sanción, superior al mínimo, en términos de lo dispuesto en el párrafo primero del mencionado artículo 16 deberá plasmarse por escrito, expresando las circunstancias de hecho que justifiquen el monto determinado; valoración en la que la autoridad deberá atender tanto a la afectación que la conducta ilícita ha generado al bien jurídico tutelado en el respectivo ordenamiento, como a la capacidad económica del infractor, la reincidencia o cualquier otro elemento del que pueda inferirse la levedad o gravedad de aquélla." (Novena Época, Segunda Sala, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XII, diciembre de 2000, tesis 2a. CLXIV/2000, página 448).

Por otra parte, la circunstancia de que el legislador haya fijado como monto mínimo de la multa el 70%, no conlleva violación alguna al artículo 22 constitucional, pues si bien ello denota que el propio creador de la norma ha determinado que la conducta infractora debe sancionarse con un mínimo equivalente a una cuantía determinada, superior a la mínima carga económica que podría imponerse a un gobernado, ello constituye un ejercicio válido de la potestad legislativa, pues si la autoridad administrativa o jurisdiccional puede individualizar una sanción, atendiendo a las circunstancias que rodean una conducta infractora, por mayoría de razón, el legislador puede considerar que una determinada conducta infractora, con independencia de las circunstancias que rodean su comisión, es acreedora de una sanción mínima de una cuantía elevada, pues es al propio creador de la norma al que corresponde en principio determinar en qué medida una conducta infractora afecta al orden público y al interés social, y cuál es el monto suficiente de la sanción pecuniaria que permite desincentivar su comisión.

Además, este tribunal no advierte que el monto equivalente al 70% de las contribuciones omitidas sea por sí mismo excesivo, pues atendiendo a la finalidad de los tributos, la omisión en su pago genera una grave afectación al Estado, pues le impide desarrollar con la debida oportunidad las funciones que le corresponden; máxime que la cuantía de la sanción guardará una estrecha relación con el monto de la obligación incumplida, por lo que resultará mayor en la medida en que sea superior la cuantía del adeudo detectado.

Por lo que hace al argumento sintetizado en el inciso e), destaca que el recurrente parte de una premisa equivocada, pues la norma impugnada no prevé porcentajes fijos sino un rango dentro del cual la autoridad se encuentra facultada para determinar el monto de la sanción, tomando en cuenta la capacidad económica del infractor, la reincidencia, la gravedad o levedad de la infracción, así como cualquier otro elemento jurídicamente relevante para individualizar la multa al caso que corresponda, de ahí que resulta inoperante el agravio en estudio.

Respecto al agravio sintetizado en el inciso f), éste resulta igualmente infundado, ya que los argumentos relativos no revelan la inconstitucionalidad de la fracción II del artículo 76 del Código Fiscal de la Federación, pues si bien la fracción I del mismo precepto legal contempla una sanción inferior para el contribuyente que también cae en el supuesto de omitir el pago de contribuciones, este aspecto no debe apreciarse en forma aislada para arribar a la conclusión de que se sanciona al mismo infractor con diversas multas, dado que siendo el elemento común en los supuestos previstos por ese artículo 76, que la omisión en el pago de contribuciones sea descubierta por las autoridades fiscales, es patente que lo que se pretende sancionar es la resistencia a pagar contribuciones, que obliga a intervenir a la autoridad fiscal, resistencia que refleja mayor o menor mala fe por parte del infractor.

De acuerdo con lo anterior, es fácil comprender la diferencia que el artículo 76 del Código Fiscal de la Federación, prevé en sus fracciones en relación con la cuantía de la multa, atendiendo al momento en que se paga la contribución omitida, pues es claro que refleja singular mala fe el infractor que dándose cuenta de la violación, con lo cual ya tiene conciencia de que está obligado a pagar, se abstiene de hacerlo, esperando que no se le descubra, colocándose entonces en la hipótesis de la fracción II; mientras que el que se ubica en el supuesto de la fracción I, advirtiendo la infracción, voluntariamente se adelanta en el pago de la contribución, actuando en función del propósito concientizador de la norma, que es el pago voluntario de contribuciones.

El trato diferente que el artículo 76 del Código Fiscal de la Federación da a los infractores según en la hipótesis en que su propia conducta los ubique, tiene otra justificación por la circunstancia de que el pago espontáneo ahorra o economiza labores y elementos al fisco, ya que con menor esfuerzo obtiene el monto de las contribuciones omitidas.

Las razones expuestas ponen de relieve que es inexacto que el artículo 76, fracción II, del Código Fiscal de la Federación, resulte violatorio de la garantía de equidad, pues lo que hace es tratar a los iguales en forma igual, atendiendo a su resistencia y mala fe en relación con el pago de contribuciones.

Tal criterio se sustenta en la tesis que lleva por rubro, texto y datos de identificación:

"MULTAS. LAS HIPÓTESIS PREVISTAS EN EL ARTÍCULO 76, FRACCIONES I Y II, DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, QUE SEÑALAN DIVERSOS MONTOS DE SANCIÓN, ATENDIENDO A LA DIFERENTE FECHA DE PAGO DE CONTRIBUCIONES OMITIDAS, NO VIOLAN LA GARANTÍA DE EQUIDAD. Del artículo 76 del Código Fiscal de la Federación se desprende, de acuerdo con su fracción I, que si el infractor paga las contribuciones omitidas antes de que se le notifique la resolución que determine el crédito fiscal respectivo, se hace acreedor a una multa equivalente sólo al 50% de aquéllas, pero si no lo hace así, se ubica en el parámetro de aplicación del supuesto de la fracción II, que prevé una sanción de mayor entidad, pues la mínima que se le aplicará será la equivalente al 70% de las contribuciones omitidas. Esos diferentes montos de sanción cuya aplicación parte del mismo supuesto de omitir el pago de contribuciones, no deben apreciarse en forma aislada para arribar a la conclusión de que se sanciona al mismo infractor con diversas multas, dado que siendo el elemento común que la omisión en el pago de contribuciones sea descubierta por las autoridades fiscales, es patente que lo que se pretende sancionar es la resistencia a no pagar, que obliga a intervenir a la autoridad fiscal, resistencia que refleja mayor o menor mala fe por parte del infractor. Sobre tales premisas es fácil comprender la diferencia existente entre las mencionadas disposiciones con relación al quántum de la multa, atendiendo al momento en que se pagan las contribuciones omitidas, pues es claro que refleja singular mala fe el infractor que dándose cuenta de la violación, con lo cual ya tiene conciencia de que está obligado a pagar, se abstiene de hacerlo, esperando que no se le descubra, colocándose entonces en la hipótesis de la fracción II; mientras que el que se ubica en el supuesto de la fracción I, advirtiendo la infracción, voluntariamente se adelanta en el pago de la contribución, actuando en función del propósito concientizador de la norma, que es el pago voluntario de contribuciones. Ese trato diferente tiene otra justificación en que el pago espontáneo ahorra o economiza labores y elementos al fisco, ya que con menor esfuerzo obtiene el monto de las contribuciones omitidas. Por consiguiente, lo dispuesto en el artículo 76, fracciones I y II, del Código Fiscal de la Federación, no resulta violatorio de la garantía de equidad, pues lo que hace es tratar a los iguales en forma igual, y a los desiguales en forma desigual, atendiendo a su resistencia y mala fe en relación con el pago de contribuciones." (Novena Época, Pleno, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, T.V., diciembre de 1998, tesis P. CII/98, página 252).

En relación con el agravio sintetizado en el inciso g), por principio conviene precisar que la garantía de previa audiencia tiene por objeto que antes de la emisión de un acto privativo el gobernado que vaya a sufrir el menoscabo en su esfera jurídica sea escuchado, con el fin de que desarrolle plenamente sus defensas, para lo cual resulta necesario que conozca cuáles son las hipótesis jurídicas y los argumentos que sustentan el referido acto, en la medida en que le permitan tener la posibilidad tanto de desvirtuar las circunstancias de hecho que a juicio de la autoridad provocan la emisión del acto respectivo, como los razonamientos jurídicos con base en los cuales se dictará el correspondiente acto de autoridad.

Si bien generalmente la referida audiencia debe otorgarse antes de la emisión del acto privativo, tratándose del cobro de créditos fiscales de carácter tributario, es decir, los derivados de la omisión en el pago de alguna contribución, la jurisprudencia de este Alto Tribunal ha reconocido que el derecho fundamental en comento puede conferirse a los gobernados con posterioridad al dictado de la resolución que priva a éstos de parte de su patrimonio. Al respecto resultan relevantes las tesis jurisprudencial y aislada cuyos rubro, texto y datos de identificación son los siguientes:

"AUDIENCIA, GARANTÍA DE, EN MATERIA IMPOSITIVA. NO ES NECESARIO QUE SEA PREVIA. Teniendo un gravamen el carácter de impuesto, por definición de la ley, no es necesario cumplir con la garantía de previa audiencia establecida en el artículo 14 constitucional, ya que el impuesto es una prestación unilateral y obligatoria y la audiencia que se puede otorgar a los causantes es siempre posterior a la aplicación del impuesto, que es cuando existe la posibilidad de que los interesados impugnen, ante las propias autoridades, el monto y cobro correspondiente, y basta que la ley otorgue a los causantes el derecho a combatir la fijación del gravamen, una vez que ha sido determinado, para que en materia hacendaria se cumpla con el derecho fundamental de audiencia, consagrado por el artículo 14 constitucional, precepto que no requiere necesariamente, y en todo caso, la audiencia previa, sino que, de acuerdo con su espíritu, es bastante que los afectados sean oídos en defensa antes de ser privados de sus propiedades, posesiones o derechos" (Séptima Época, Pleno, Semanario Judicial de la Federación, Volumen 66, Primera Parte, página 77).

"GARANTÍA DE AUDIENCIA PREVIA, EXCEPCIONES A LA, EN MATERIA FISCAL. No puede exigirse el establecimiento de una audiencia previa en beneficio de los afectados y en relación con la fijación de un impuesto, toda vez que esa fijación, para cumplir con los fines de la tributación, debe ser establecida unilateralmente por el Estado, e inmediatamente ejecutiva, ya que sería sumamente grave que fuese necesario llamar a los particulares afectados, para que objetaran previamente la determinación de un impuesto, lo que paralizaría los servicios correspondientes, y, por el contrario, cuando se trata de contribuciones, la audiencia que se puede otorgar a los causantes es siempre posterior a la fijación del impuesto, que es cuando existe la posibilidad de que los interesados impugnen ante las propias autoridades el monto y el cobro correspondiente, y basta que la ley otorgue a los causantes el derecho de combatir la fijación del impuesto, una vez que ha sido determinado por las autoridades fiscales, para que en materia hacendaria se cumpla con el derecho fundamental de audiencia consagrado por el artículo 14 constitucional, precepto que no requiere necesariamente, y en todo caso, la audiencia previa, sino que de acuerdo con su espíritu, es bastante que los afectados sean oídos en defensa antes de ser privados de sus propiedades, posesiones o derechos. Si bien es verdad que el Poder Legislativo está obligado, según el artículo 14 constitucional, a establecer en las leyes el procedimiento adecuado para oír a los interesados y darles oportunidad de defenderse, también es cierto que la propia Corte ha establecido excepciones a ese criterio, entre las que se encuentran las leyes fiscales federales, respecto de las cuales debe observarse el régimen establecido por el Código Fiscal de la Federación. En efecto, como el fisco se encarga de cobrar los impuestos determinados por las leyes, para el sostenimiento de las instituciones y de los servicios públicos, es evidente que dicho cobro tiene que hacerse mediante actos ejecutivos y unilaterales, que si bien pueden ser sometidos a una revisión posterior a solicitud de los afectados, no pueden quedar paralizados por el requisito de audiencia previa, porque de esa manera podría llegar el momento en que las instituciones y el orden constitucional desaparecieran por falta de los elementos económicos necesarios para su subsistencia. Por tanto, en materia tributaria no rige la garantía de audiencia previa, al grado de que el legislador tenga que establecerla en las leyes impositivas." (Séptima Época, Pleno, Semanario Judicial de la Federación, Volumen 44, Primera Parte, página 29).

Ahora bien, en el caso concreto, resulta inconcuso que el crédito fiscal que deriva de la imposición de una multa en términos del artículo 76, fracción II, del Código Fiscal de la Federación, en tanto deriva de la omisión en el pago de una contribución, constituye, al tenor del artículo 2o., párrafo último, del propio ordenamiento, un accesorio del tributo respectivo, por lo que participa de su naturaleza, tornándose en un crédito fiscal tributario, de ahí que el derecho de audiencia del sujeto sancionado puede respetarse con posterioridad a la emisión de la respectiva resolución sancionatoria. El último precepto referido dispone:

"Artículo 2o. ... Los recargos, las sanciones, los gastos de ejecución y la indemnización a que se refiere el séptimo párrafo del artículo 21 de este código son accesorios de las contribuciones y participan de la naturaleza de éstas. Siempre que en este código se haga referencia únicamente a contribuciones no se entenderán incluidos los accesorios, con excepción de lo dispuesto en el artículo 1o."

En tal virtud, debe estimarse que la oportunidad que otorga el legislador al gobernado que sea sancionado en términos del artículo 76, fracción II, del Código Fiscal de la Federación, para impugnar la resolución respectiva, tanto en la parte en que se refiera a la existencia de la conducta infractora, como a la individualización de la sanción aplicable, mediante el recurso de revocación en sede administrativa, en términos de los artículos 116 y 117 del citado código tributario, o mediante el juicio contencioso administrativo, al tenor de lo previsto en el título sexto del propio ordenamiento, son suficientes para que aquél cumpla con la garantía de audiencia tutelada en el artículo 14, párrafo segundo, constitucional.

En ese contexto, atendiendo a uno de los planteamientos específicos del recurrente, cabe señalar que si bien es verdad que no es necesario que al imponerse el monto mínimo de la multa prevista en el referido artículo 76, fracción II, la autoridad administrativa exprese las circunstancias de hecho que tomó en cuenta; sin embargo, tal circunstancia no conlleva una violación a la garantía de audiencia, dado que si bien el quejoso está imposibilitado para conocer la valoración que sustenta la imposición del mínimo de la sanción pecuniaria aplicable, debe tomarse en cuenta que al encontrarse acreditada la conducta infractora y asistir al sancionado la posibilidad de controvertir la resolución en la que se determinó la existencia de ésta, con ello se respeta su garantía de audiencia, ya que al tratarse de la imposición del referido monto mínimo, resulta innecesario que se le permita controvertir la valoración correspondiente, pues con independencia de lo correcto o incorrecto de ésta, lo cierto es que la afectación al patrimonio del gobernado no podría disminuirse.

En tal virtud, debe concluirse que a los gobernados que sean sancionados con el monto mínimo de una sanción pecuniaria no les asiste el derecho de controvertir la valoración que llevó a cabo la autoridad para individualizar la multa, pues una vez acreditada la comisión de la respectiva conducta infractora, se hacen merecedores de la correspondiente sanción pecuniaria, cuando menos en el monto equivalente al mínimo legal, por lo que si dentro de su esfera jurídica no les asiste el derecho a ser sancionados con una multa inferior, la valoración correspondiente, en sí misma considerada, no priva a los gobernados de prerrogativa alguna, pues en todo caso, la privación provendrá de la propia resolución, en la medida en que concluye sobre la existencia de la conducta infractora.

CUARTO. Por último, cabe señalar que resultan sustancialmente fundados los agravios en que se plantea la inconstitucionalidad del artículo 77, fracción I, inciso c), del Código Fiscal de la Federación, en virtud de como bien lo menciona la solicitante de amparo, la sanción o agravante en cantidad del 50% que prevé dicho numeral, ninguna relación tiene con la cuantía de la multa impuesta, puesto que tal sanción se calcula en relación con las contribuciones omitidas.

El texto del artículo 77, fracción I, inciso c), del Código Fiscal de la Federación, es el siguiente:

"Artículo 77. En los casos a que se refiere el artículo 76 de este código, las multas se aumentarán o disminuirán conforme a las siguientes reglas: I. Se aumentarán: ... c) En una cantidad igual al 50% del importe de las contribuciones retenidas o recaudadas y no enteradas, cuando se incurra en la agravante a que se refiere la fracción III del artículo 75 de este código."

Por su parte, el artículo 75, fracción III, del propio ordenamiento prevé:

"Artículo 75. Dentro de los límites fijados por este código, las autoridades fiscales al imponer multas por la comisión de las infracciones señaladas en las leyes fiscales, incluyendo las relacionadas con las contribuciones al comercio exterior, deberán fundar y motivar su resolución y tener en cuenta lo siguiente:

"...

"III. Se considera también agravante, la omisión en el entero de contribuciones que se hayan retenido o recaudado de los contribuyentes."

El aumento del 50% de las contribuciones omitidas como retenedor o recaudador, a que se refiere el numeral previamente transcrito, aunque en principio pudiera pensarse que se trata de un complemento de las multas impuestas con fundamento en el artículo 76, fracción II, del propio ordenamiento legal, lo cierto es que resulta independiente, en tanto que ese aumento se impone en relación con el importe de las contribuciones retenidas o recaudadas y no enteradas, y no en relación con la multa derivada de la conducta omisiva del contribuyente.

Las razones vertidas en el considerando anterior, aplicadas en sentido inverso, permiten concluir que asiste razón a la quejosa cuando afirma que el artículo 77, fracción I, inciso c), del código en cita, es violatorio del artículo 22 de la Constitución General de la República, al establecer un aumento fijo del 50% del importe de las contribuciones retenidas o recaudadas y no enteradas.

El precepto legal cuyo estudio se realiza en este considerando establece una sanción que se refleja en un aumento fijo de un 50% que habrá de calcularse con base en el importe de las contribuciones retenidas o recaudadas y no enteradas. Tal porcentaje fijo es el que impide que la autoridad fiscal, al imponer la sanción, tome en consideración la capacidad contributiva del infractor, la gravedad de la falta, la reincidencia o cualquier otro elemento del que pueda inferirse la gravedad o levedad del hecho infractor.

En efecto, debe tomarse en cuenta que una vez que la autoridad administrativa realiza la individualización de la sanción aplicable en términos del transcrito artículo 76, fracción II, fijando por el monto que estime conveniente la multa respectiva, entre un setenta y un cien por ciento de las contribuciones omitidas, la misma también debe tener el margen necesario para valorar en qué circunstancias se dio la agravante, en el caso la omisión en el pago de contribuciones retenidas o recaudadas y no enteradas, tomando en cuenta los citados factores y cualquier otro que revele la intención del sujeto infractor y su específica situación de hecho.

Luego, es evidente que la sanción prevista en el artículo que se analiza impide a la autoridad su individualización y, por tanto, dicho precepto es violatorio del artículo 22 constitucional que prohíbe las multas excesivas.

Igual criterio al que se sostiene en este considerando, fue sustentado por el Tribunal Pleno de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, al resolver el amparo en revisión 1199/98 promovido por Industrias Replemex, Sociedad Anónima de Capital Variable, el veinticuatro de noviembre de mil novecientos noventa y ocho por unanimidad de diez votos bajo la ponencia del señor M.J.D.R. y el amparo directo en revisión 38/99, promovido por E.I., Sociedad Anónima, fallado el cuatro de noviembre de mil novecientos noventa y nueve, por unanimidad de ocho votos bajo la ponencia del señor M.J. de J.G.P..

Es corolario de lo anteriormente expuesto, que atento a lo determinado en este último considerando, en relación con el artículo 77, fracción I, inciso c), del Código Fiscal de la Federación, debe modificarse la sentencia recurrida confiriéndose la protección constitucional para que la Sala responsable emita una nueva sentencia en la que, por un lado, declare la nulidad de la liquidación emitida el veintitrés de noviembre de mil novecientos noventa y nueve por la Administración Local de Auditoría Fiscal Número treinta y seis de Acapulco, G., en contra de la quejosa, por lo que toca a la multa impuesta como agravante con base en el referido numeral y, por otro, reconozca la validez de la referida liquidación en la parte restante.

Por lo expuesto y fundado, se resuelve:

PRIMERO.-En la materia de la revisión se modifica la sentencia recurrida.

SEGUNDO.-La justicia de la Unión ampara y protege a Promotora Villavera, Sociedad Anónima de Capital Variable, en contra de la sentencia emitida el catorce de julio del dos mil, dentro del expediente 285/00-08-01-2, por la Sala Regional de G. del Tribunal Fiscal de la Federación, en los términos y para los efectos precisados en el cuarto considerando de este fallo.

N.; con testimonio de esta resolución, devuélvanse los autos al Tribunal Colegiado de su origen y en su oportunidad, archívese el toca.

Así lo resolvió la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, por unanimidad de cinco votos de los señores Ministros: J.D.R., M.A.G., S.S.A.A., J.V.A.A. y el presidente y ponente G.I.O.M..