Ejecutoria de Suprema Corte de Justicia, Segunda Sala

CONTRADICCIÓN DE TESIS 26/97. ENTRE LAS SUSTENTADAS POR EL SEGUNDO TRIBUNAL COLEGIADO DEL QUINTO CIRCUITO Y EL TERCER TRIBUNAL COLEGIADO EN MATERIA ADMINISTRATIVA DEL PRIMER CIRCUITO.

CONSIDERANDO:

TERCERO.-El criterio sustentado por el Segundo Tribunal Colegiado del Quinto Circuito, al resolver el juicio de amparo directo número 149/97, promovido por V.A.H., en lo conducente, es el siguiente:

"VII.-Son infundados los argumentos expresados en vía de conceptos de violación.-En efecto, la parte quejosa medularmente se duele de que la sentencia reclamada fue dictada en contravención a los artículos (sic) 238, fracción IV, en relación con los artículos 261 y 84, fracción IX, del Código Fiscal de la Federación, vigente para el año de mil novecientos noventa y cinco, argumentando que es cierto que por regla general, las infracciones en materia fiscal deben calificarse y sancionarse conforme a las normas fijadas al momento de realizarse los hechos constitutivos del mismo; sin embargo, debe prevalecer la norma más favorable al contribuyente, siguiendo el principio que prevé la materia penal y de acuerdo a la tesis del Tercer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, que lleva por rubro: ‘MULTAS FISCALES, DEBE APLICARSE RETROACTIVAMENTE LA LEY SIN CONTEMPLAR (SIC) UNA SANCIÓN INFERIOR A LA SEÑALADA EN LA NORMA VIGENTE CUANDO SE COMETIÓ LA INFRACCIÓN.’.-Agrega la quejosa, además, que la responsable no realizó el debido análisis de sus razonamientos, porque ella en ningún momento citó el artículo 107, fracción IX, del Código Fiscal Federal, como indebidamente lo hizo la responsable en su considerando cuarto.-En primer término, y por tratarse de una cuestión de tipo formal, debe desestimarse la última parte del argumento reseñado en el párrafo anterior, en el que si bien es cierto, como se alega, la S. Fiscal responsable en su sentencia dictada con fecha dieciocho de octubre de mil novecientos noventa y cinco, al dar la contestación al segundo concepto de nulidad (foja 83 de los autos del juicio fiscal), incorrectamente se refirió a la fracción IX del artículo 104 (sic) del Código Fiscal Federal, tal aspecto constituye un simple error de cita al querer referirse a la fracción IX del artículo 84 del propio código tributario a cuya modificación legislativa se refirió V.A.H. dentro de su escrito de demanda de nulidad; lo que no puede conducir al otorgamiento de la protección federal por no afectarse en modo alguno sus garantías individuales.-Al respecto, resulta aplicable la siguiente tesis sustentada por el Primer Tribunal Colegiado del Segundo Circuito, visible en la página 668, Tomo VI, Segunda Parte-2, de la Octava Época del Semanario Judicial de la Federación, criterio que este tribunal hace suyo, que establece: ‘SENTENCIAS, CITA ERRÓNEA DE PRECEPTOS LEGALES EN LAS.’(transcribe).-Por cuanto hace a la primera parte de los argumentos reseñados, debe decirse que igualmente resultan infundados.-Efectivamente, la quejosa ataca de inconstitucional la sentencia materia del presente juicio de amparo, aduciendo que la reforma legislativa sufrida por el artículo 84, fracción IX, del Código Fiscal de la Federación, posterior al año de mil novecientos noventa y tres, en la que se modifican los montos de la sanción correspondiente a la infracción por la cual se le sancionó, le beneficia, debiendo serle aplicado de manera retroactiva.-Esto es infundado. Ciertamente, la garantía individual de irretroactividad en la aplicación de la ley que consagra el primer párrafo del artículo 14 de la Carta Magna, no tiene el alcance interpretativo que pretende. El derecho público subjetivo que en dicho precepto se otorga a los ciudadanos, consiste, en términos generales, en una prohibición para las autoridades de retrotraer los efectos de una norma hacia el pasado en perjuicio de persona alguna y debe coincidirse con la quejosa, que tal derecho fundamental tiene una importante excepción en materia penal, en la que ante la presencia de una nueva norma que resulte más favorable al inculpado, debe aplicarse ésta.-La citada excepción se encuentra contenida en el artículo 56 del Código Penal para el Distrito Federal en Materia Común y para toda la República en Materia Federal, conforme al cual: ‘Cuando entre la comisión de un delito y la extinción de la pena o medida de seguridad entrare en vigor una nueva ley, se estará a lo dispuesto en la más favorable al inculpado o sentenciado. La autoridad que esté conociendo del asunto o ejecutando la sanción, aplicará de oficio la ley más favorable. Cuando el reo hubiese sido sentenciado al término mínimo o al término máximo de la pena prevista y la reforma disminuya dicho término, se estará a la ley más favorable. Cuando el sujeto hubiese sido sentenciado a una pena entre el término mínimo y el término máximo, se estará a la reducción que resulte en el término medio aritmético conforme a la nueva norma.’.-Sin embargo, en tratándose de las normas fiscales no existe un precepto legal que autorice dicha excepción, por el contrario, contemplan disposiciones legales que obligan a la autoridad hacendaria a ceñirse a dicho marco y que de llegar a salirse de él, entonces sí resultarían violatorios de garantías en perjuicio de los contribuyentes. Tales normas son las contenidas en los artículos 5o. y 6o. del Código Fiscal de la Federación, mismas que a continuación se transcriben, respectivamente: ‘Las disposiciones fiscales que establezcan cargas a los particulares y las que señalan excepciones a las mismas, así como las que fijan las infracciones y sanciones, son de aplicación estricta. Se considera que establecen cargas a los particulares las normas que se refieren al sujeto, objeto, base, tasa o tarifa ...’ y ‘Las contribuciones se causan conforme se realizan las situaciones jurídicas o de hecho, previstas en las leyes fiscales vigentes durante el lapso en que ocurran ...’.-Por otro lado, y sólo a mayor abundamiento, no es dable jurídicamente hacer la equiparación que se pretende por la quejosa, porque además los valores jurídicos a considerar son distintos. Las sanciones penales como género implican la privación de la libertad del individuo y aun la imposición de pena económica, de ahí que su teleología permita la aplicación retroactiva de la norma penal en favor del inculpado o sentenciado; en cambio, las sanciones fiscales por la comisión de simples infracciones (porque en tratándose de delitos fiscales desde luego que encuadran en aquel supuesto) sólo ameritan la multa, que anticipadamente debe conocer el contribuyente en respeto a las garantías de seguridad y certeza jurídicas.-Finalmente, cabe agregar que la tesis invocada por la quejosa no obliga a este tribunal en términos de lo previsto por los artículos 192 y demás relativos de la Ley Reglamentaria de los Artículos 103 y 107 Constitucionales, cuyo contenido se respeta, pero no se comparte, debiendo hacerse la respectiva denuncia de contradicción de tesis conforme a lo previsto por el artículo 197-A de la legislación invocada.-Por las consideraciones relatadas y ante lo infundado de los conceptos de violación, lo procedente es negar el amparo y protección de la Justicia Federal solicitados."

CUARTO.-Por su parte, el Tercer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, al fallar la revisión fiscal 1003/88, relativa al juicio promovido por Embotelladora de la Frontera S.A. de C.V., sostuvo la tesis: "MULTAS FISCALES, DEBE APLICARSE RETROACTIVAMENTE LA LEY SIN CONTEMPLAR UNA SANCIÓN INFERIOR A LA SEÑALADA EN LA NORMA VIGENTE CUANDO SE COMETIÓ LA INFRACCIÓN." y se apoyó en las consideraciones que, en lo conducente, a continuación se transcriben:

"CUARTO.- ... Resta únicamente por analizar los argumentos expuestos en el inciso siete del apartado correspondiente de la demanda de nulidad, tendientes a demostrar que al momento de fijar la cuantía de la multa, la autoridad fiscal debió aplicar los porcentajes establecidos por la disposición de vigencia anual para mil novecientos ochenta y siete, contenida en el artículo tercero, fracción III, apartado B), inciso c) y apartado D), inciso a), de la Ley que Establece, Reforma, A. y Deroga Diversas Disposiciones Fiscales, publicada en el Diario Oficial de la Federación el treinta y uno de diciembre de mil novecientos ochenta y seis, inserta a la letra:-‘Artículo tercero. Durante el año de mil novecientos ochenta y siete se aplicarán respecto del Código Fiscal de la Federación, las siguientes disposiciones:

"‘...

"‘III. Para la reducción e imposición de multas a que se refieren los artículos 75 a 78 inclusive, del Código Fiscal de la Federación, y siempre que se cumplan las demás condiciones o requisitos establecidos en dichos preceptos, serán aplicables los siguientes porcientos en sustitución de los establecidos en los artículos señalados, conforme a lo siguiente: B) Tratándose de las multas previstas en el artículo 76, los porcientos de las contribuciones omitidas sobre las cuales se impondrán, serán las siguientes: c) 75% para las previstas en la fracción III. D) En los casos a que se refiere el artículo 77, fracción II, las multas se disminuirán conforme a lo siguiente: a) En un 40% del monto de las contribuciones omitidas que hayan sido objeto de dictamen, o del beneficio obtenido, si el infractor ha hecho dictaminar por contador público autorizado sus estados financieros correspondientes al ejercicio fiscal en el cual incurrió en la infracción. Lo dispuesto en este inciso, en ningún caso reducirá el monto de las multas que deban imponerse conforme a la fracción II de este artículo, a más del 50% de los montos resultantes en los términos de dicha fracción.’

"Al contestar la demanda de nulidad, argumentó la autoridad en defensa de su resolución que la disposición de vigencia para el año de mil novecientos ochenta y siete, es inaplicable al caso de la quejosa, porque la infracción cometida en el año de mil novecientos ochenta y cuatro debía sancionarse con las normas del Código Fiscal de la Federación vigentes en aquella época.-A juicio de los suscritos Magistrados, la pretensión de la actora se halla arreglada a derecho, según se explica a continuación:-Es exacta la afirmación de la demandada en el sentido de que, por regla general, las infracciones en materia fiscal deben calificarse y sancionarse conforme a las normas vigentes al momento de realizarse los hechos constitutivos de las mismas y que, en la especie, las infracciones se cometieron por la actora en el año de mil novecientos ochenta y cuatro, cuando presentó las declaraciones anual y complementaria del ejercicio anterior en donde efectuó deducciones indebidas y más tarde cuando compensó las cantidades así arrojadas como saldo favorable al enterar los pagos del gravamen en estudio.-En este sentido, siguiendo la regla general antes apuntada, la sanción a imponer a cargo de la contribuyente sería la equivalente al ciento cincuenta por ciento de los tributos omitidos, tal como lo prescribía el artículo 76, fracción III, del Código Fiscal de la Federación, vigente en mil novecientos ochenta y cuatro, que fue aplicado en la resolución administrativa impugnada en el juicio.-Sin embargo, frente a esta regla general debe prevalecer una excepción derivada de la aplicación retroactiva de la ley fiscal en beneficio del particular.-En efecto, a partir del texto del artículo 14 de la Constitución General de la República en vigor, en el sistema jurídico mexicano se ha erigido como garantía individual la prohibición de la aplicación retroactiva de una ley en perjuicio de persona alguna. Tal prohibición, interpretada en sentido contrario, ha permitido tanto a la doctrina como a los tribunales de amparo sostener que la aplicación retroactiva de una norma jurídica sí está permitida, cuando con ella se beneficie a los particulares, bien sea tratándose de la materia penal, bien de otras materias, tal como se desprende de las siguientes tesis insertas a guisa de ejemplo:-‘RETROACTIVIDAD. CUÁNDO ES JURÍDICA LA APLICACIÓN RETROACTIVA DE LA LEY.-Si bien es cierto que, como regla general, las leyes se dictan para actos futuros y que, por lo mismo, no son aplicables a los que estuvieron sometidos a leyes anteriores, si la nueva ley modifica favorablemente la condición civil de las personas o las favorece en sus derechos patrimoniales, es de aplicarse ésta a los actos que se realizaron bajo el imperio de la ley anterior, ya que la modificación hecha al artículo 14 de la Constitución de 1857, por el artículo 14 de 1917, permite afirmar que, si la nueva ley, lejos de causar perjuicios, es favorable al estado jurídico de las personas, es de aplicarse para actos que se realizaron durante la vigencia de la antigua ley.’ (A. en revisión 39/57.-M.L. viuda de Rangel.-5 de junio de 1957.-Unanimidad de cuatro votos.-Ponente: A.F.R.. Tomo CXXXII del Semanario Judicial de la Federación, Quinta Época, página trescientos cuatro).-‘RETROACTIVIDAD.-Si bien es cierto que, como regla general, las leyes se dictan para actos futuros y que, por lo mismo, no son aplicables a los que estuvieren sometidos a leyes anteriores, si la nueva ley modifica favorablemente la condición civil de las personas o las favorece en sus derechos patrimoniales, es de aplicarse ésta a los actos que se realizaron bajo el imperio de la ley anterior.-ID.-ID.-La modificación hecha al artículo 14 de la Constitución de 1857, por el artículo 14 de la de 1917, permite afirmar que si la nueva ley, lejos de causar perjuicios, es favorable al estado jurídico de las personas, es de aplicarse para actos que se realizaron durante la vigencia de la antigua ley.’ (A. administrativo en revisión 303/39.-Cía. Trascontinental de Petróleo, S.A.-3 de octubre de 1941.-Unanimidad de cuatro votos.-Tomo LXX del Semanario Judicial de la Federación, Quinta Época, página 185).-Así, la retroactividad de las leyes en beneficio de los gobernados ha encontrado un campo propicio en la imposición de multas por infracciones fiscales, pues se ha considerado que si con posterioridad a la fecha de la comisión de las faltas se produce una variación en la normatividad aplicable, de manera que para ese supuesto se prevenga una sanción más benigna, las autoridades fiscales deben entonces aplicar esta última, vista la intención del legislador de calificar y castigar en forma distinta una misma conducta infractora.-A este respecto, conviene citar algunos precedentes relacionados con asuntos ventilados ante nuestro Máximo Tribunal:-‘RETROACTIVIDAD BENIGNA EN MATERIA PENAL. EL PRINCIPIO QUE LA ESTABLECE ES APLICABLE A LAS SANCIONES FISCALES.-El artículo 56 del Código Penal dice que «cuando, entre la perpetración del delito y la sentencia irrevocable que sobre él se pronuncie, se promulgaren una o más leyes que disminuyan la sanción establecida en otra ley vigente, o la sustituyan con otra menor, se aplicará la nueva ley. Cuando, pronunciada una sentencia irrevocable en que se hubiere impuesto una sanción corporal, se dictare una ley que, dejando subsistente la sanción señalada al delito, sólo disminuya su duración, si el reo lo pidiere y se hallare en el caso de la nueva ley, se reducirá la sanción impuesta, en la misma proporción en que estén el mínimo de la señalada en la ley anterior y el de la señalada en la ley posterior.». El artículo 57 del propio código previene que, «cuando una ley quite a un hecho u omisión el carácter de delito que otra ley anterior le daba, se pondrá en absoluta libertad a los acusados a quienes se está juzgando, y a los condenados que se hallen cumpliendo o vayan a cumplir sus condenas, y cesarán de derecho todos los efectos que éstas y los procesos debieron producir en lo futuro.». Es razonable extender a la materia de las infracciones fiscales, el principio de derecho penal en el sentido de que la ley más benigna debe aplicarse, con efectos retroactivos en favor del infractor, a hechos ocurridos antes de su vigencia, salvo inequívoca y terminante disposición en contrario, y tal es la solución que proponen algunos autores de derecho tributario. El artículo 232 del Código Fiscal engloba, dentro del término de «sanciones», medidas de carácter muy diverso, como las multas, que puede imponer la autoridad administrativa (fracción VI), lo que nos revela que pertenecen a la misma categoría los delitos fiscales y otras infracciones no calificadas de delictuosas. Regulando la materia de las infracciones, el propio código previene (artículo 241) que, en todo lo no expresamente previsto, se aplicarán las reglas del Código Penal, entre las cuales se hallan las establecidas por los artículos 56 y 57 que invoca la S. de primera instancia. Finalmente, cabe decir que el lema de derecho criminal «nullum crimen, nulla poena sine lege» corresponde con exactitud, en su espíritu, al principio contenido en el artículo 11 del Código Fiscal: «Las normas de derecho tributario que establezcan cargas a los particulares serán de aplicación restrictiva.». Así pues, tratándose de materias que son análogas, resulta debido aplicar, respecto de infracciones a las leyes tributarias, las prevenciones de los artículos 56 y 57 del código punitivo.’.-(Revisión fiscal 273/50.-Embotelladora La Victoria, S. de R.L.-23 de agosto de 1955.-Unanimidad de cuatro votos.-Ausente por excusa el Ministro Mariano Azuela.-Ponente: Á.G. de la Vega.-S. Auxiliar.-Informe de 1955, página 92).-‘RETROACTIVIDAD EN LA APLICACIÓN DE LEYES ADMINISTRATIVAS.-Si bien es cierto que el artículo 14 constitucional prohíbe la aplicación retroactiva de las leyes, también lo es que dicha prohibición sólo opera cuando tal aplicación retroactiva se haga en perjuicio de una persona, pero no cuando es en beneficio de la misma, toda vez que no hay que olvidar que el citado artículo 14 constitucional establece el principio de la no retroactividad en la aplicación de las leyes como una garantía individual, pero no como un principio absoluto; en esta situación es claro que las autoridades responsables no debieron de aplicar las disposiciones derogadas, si las vigentes en el momento de sancionar la infracción eran más favorables a los intereses patrimoniales de la quejosa.’ (A. administrativo en revisión 408/53.-Maderería Mexicali, S.A. de C.V.-14 de octubre de 1953.-Unanimidad de cuatro votos.-Ponente: J.R.P.C.. Tomo CXVIII del Semanario Judicial de la Federación, Quinta Época, página 109).-En tal orden de ideas, los suscritos Magistrados estiman procedente atender la solicitud de la actora, a fin de observar en su caso la norma de vigencia anual transcrita párrafos atrás, por cuanto en ella se previene una sanción en cuantía inferior a la dispuesta por los artículos del Código Fiscal de la Federación vigentes al momento de cometerse la infracción.-De dicha norma de vigencia anual, son de aplicar la fracción III, inciso b), subinciso c), que reduce al setenta y cinco por ciento de las contribuciones omitidas el monto de la sanción, porque la infracción de la actora encuadra en la fracción III del artículo 76 del Código Fiscal de la Federación al cual aquélla remite; y de esa misma disposición de vigencia anual, el inciso D), subinciso a), que autoriza la disminución de la multa en un cuarenta por ciento de las contribuciones omitidas, porque en el juicio de nulidad la actora acreditó haber dictaminado sus estados financieros por los ejercicios en examen, de acuerdo con las documentales públicas agregadas a fojas doscientos veinticinco del expediente, mismas que con arreglo al artículo 202 del Código Fiscal de la Federación merecen plena eficacia probatoria por falta de objeción de parte de la demandada.-En consecuencia, de conformidad con lo dispuesto por los artículos 238, fracción IV y 239, fracción III, del Código Fiscal de la Federación, debe declararse la nulidad de la resolución administrativa impugnada en juicio en la parte relativa a la imposición de sanciones, para el efecto de que la autoridad demandada la deje insubsistente y si estima procedente imponer sanciones a la actora, lo haga ajustando el monto de las multas a las normas citadas."

QUINTO.-Esta S. considera que de la transcripción de las respectivas sentencias se desprende que los Tribunales Colegiados en cuestión sostienen tesis contradictorias.

En efecto, el Tercer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito sustenta el criterio de que las reformas legales que reduzcan el monto de multas fiscales deben ser aplicadas en beneficio de los causantes al momento de determinarse la cuantía de la multa que corresponda, aun cuando la infracción se hubiere cometido con anterioridad a la vigencia de las mismas, atendiendo al principio derivado del artículo 14 constitucional, que rige la materia penal, en cuanto a la aplicación retroactiva de las normas en beneficio del particular.

En cambio, el Segundo Tribunal Colegiado del Quinto Circuito, refiriéndose al mismo tema, sostiene que, en atención a lo dispuesto por los artículos 5o. y 6o. del Código Fiscal de la Federación, las multas fiscales deben determinarse de acuerdo a las disposiciones vigentes en el momento en que se realizaron las infracciones y que no es aplicable la disposición posterior que beneficia al particular, en virtud de que dicha excepción no existe en materia fiscal, sin que pueda aplicarse el principio que establecen los artículos 56 y 57 del Código Penal en virtud de que los valores jurídicos a considerar son distintos en ambas materias.

Por tanto, en el presente caso existe contradicción de criterios en cuanto a la aplicación retroactiva en beneficio de los particulares, de normas que reducen el monto de multas fiscales, con motivo de infracciones cometidas bajo la vigencia de otras disposiciones.

SEXTO.-Precisado el tema de la contradicción y examinadas las resoluciones que dieron origen a la misma, esta Segunda S. considera que debe prevalecer, en lo esencial, el criterio sustentado por el Tercer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito.

Al efecto, es conveniente analizar las características de la aplicación retroactiva de las normas, que prohíbe el artículo 14 constitucional, en la parte que establece: "A ninguna ley se dará efecto retroactivo en perjuicio de persona alguna.".

La irretroactividad consiste en que las disposiciones contenidas en leyes no se deben aplicar hacia el pasado, afectando hechos que se dieron antes de su vigencia. A este problema se le conoce también como conflicto de leyes en el tiempo.

Ahora bien, debe considerarse que las garantías individuales constituyen un límite para el ejercicio de las facultades de las autoridades estatales en sus diversas funciones lo que, desde luego, incluye las legislativas.

El artículo 14 constitucional, al establecer que a ninguna ley se le dará efecto retroactivo en perjuicio de persona alguna, limita las facultades señaladas, primordialmente, en cuanto a los perjuicios que se puedan provocar con la aplicación de una ley, a actos que tuvieron verificativo con anterioridad a su vigencia.

Este principio, que es claro cuando se trata de actos que tienen una realización inmediata, se presenta de una manera diversa cuando existe un conflicto de leyes en el tiempo, al dirigirse a actos que se no se concretizan en un solo momento.

Es entonces, en los actos complejos cuya realización consta de varias etapas, respecto de los cuales se puede dar el conflicto de regulación, en tanto que debe precisarse cuál de las normas (la vigente al momento de realizarse el hecho originario o la vigente en el momento de concretarse) debe aplicarse.

El problema que suscita la contradicción de criterios que ahora se resuelve se refiere a la aplicación de una ley, en forma retroactiva, en beneficio de los particulares, cuando habiéndose realizado una conducta infractora, durante la vigencia de una ley que establecía una sanción, al momento de imponerse la sanción correspondiente, se encuentra vigente una que establece una menor a la anterior, es decir, se trata de aplicación de leyes en relación con sanciones fiscales determinadas por actos que no se concretizan en un solo momento, sino que producen consecuencias en épocas diversas.

La base fundamental de la prohibición que establece el artículo 14 constitucional radica en que la regulación, por parte del Estado, de la actuación de los individuos, a través de las leyes y de su aplicación, debe dirigirse a los hechos ocurridos durante su vigencia y no aplicarse en perjuicio de persona alguna.

Con base en este principio, debe considerarse que no existe la prohibición de la aplicación retroactiva de una norma que establece sanciones, cuando con ello se logra un beneficio a los individuos que habían observado conductas similares a las reguladas con una sanción menor y que, por la naturaleza compleja del acto de que se trata, es posible aplicar.

Es decir, si la posición jurídica en que se encuentra un particular, en igualdad de circunstancias que otro, pero en una etapa distinta de realización del mismo acto, le permite beneficiarse de una regulación nueva en materia de sanciones, debe entenderse que la aplicación de ésta no atenta contra los principios de seguridad jurídica que consagra el mencionado artículo 14 constitucional, pues no se actualiza el perjuicio a que se refiere dicho precepto, como elemento de la prohibición.

La aplicación retroactiva en beneficio de los individuos debe entenderse derivada, tanto de lo dispuesto en el artículo 14 constitucional, como de lo establecido en el artículo 1o. de la propia Constitución, ya que entre los principales fundamentos de nuestro sistema jurídico se encuentra el de la igualdad ante la ley, lo que necesariamente implica que los problemas de conflictos de leyes en el tiempo, cuando se trata de imposición de sanciones, deban resolverse de la manera que resulte más benéfica para los individuos, que son los que encomiendan el ejercicio del gobierno a las autoridades, de manera representativa.

La teoría de los derechos adquiridos, que ha sido rectora del criterio de interpretación de la garantía de irretroactividad de las normas, que realiza este Alto Tribunal, contempla sólo la posibilidad de que las nuevas leyes se apliquen cuando no existe un derecho adquirido bajo la vigencia de la ley anterior, que seguirá rigiéndose por las normas anteriores, a diferencia de las expectativas de derecho, que constituyen sólo la posibilidad de que se realice un hecho jurídico concreto, según se desprende de la siguiente transcripción:

"RETROACTIVIDAD, TEORÍAS DE LA.-Sobre la materia de irretroactividad, existen diversidad de teorías, siendo las más frecuentes, la de los derechos adquiridos y de las expectativas de derecho y la de las situaciones generales de derecho y situaciones concretas o situaciones abstractas y situaciones concretas, siendo la primera, el mandamiento de la ley, sin aplicación concreta de la misma. El derecho adquirido es definible, cuando el acto realizado introduce un bien, una facultad o un provecho al patrimonio de una persona, y el hecho efectuado no puede afectarse ni por la voluntad de quienes intervinieron en el acto, ni por disposición legal en contrario; y la expectativa de derecho es una esperanza o una pretensión de que se realice una situación jurídica concreta, de acuerdo con la legislación vigente en un momento dado. En el primer caso, se realiza el derecho y entra al patrimonio; en el segundo, el derecho está en potencia, sin realizar una situación jurídica concreta, no formando parte integrante del patrimonio; estos conceptos han sido acogidos por la Suprema Corte, como puede verse en las páginas 226 y 227 del Apéndice al Tomo L del Semanario Judicial de la Federación, al establecer: ‘Que para que una ley sea retroactiva, se requiere que obre sobre el pasado y que lesione derechos adquiridos bajo el amparo de leyes anteriores, y esta última circunstancia es esencial.’. ‘La ley es retroactiva cuando vuelve al pasado, para cambiar, modificar o suprimir los derechos individuales adquiridos.’. ‘Al celebrarse un contrato, se crea una situación jurídica concreta, que no puede destruirse por la nueva ley, si no es incurriendo en el vicio de retroactividad. Si una obligación ha nacido bajo el imperio de la ley antigua, subsistirá con los caracteres y las consecuencias que la misma ley le atribuye.’." Pleno, Semanario Judicial de la Federación, Sexta Época, Volumen CXXXVI, página 80.

Ahora bien, cuando una infracción administrativa, cometida durante la vigencia de una norma, produce consecuencias que se concretan cuando la norma que las regula fue modificada con disposiciones que benefician al particular, estableciéndose, para la misma infracción, una sanción menor que la que establecía la ley anterior, debe seguirse el principio que hasta ahora, como excepción, rige en materia penal, relativo a aplicar la ley que resulte más benéfica para el particular, ya que esto resulta coherente con el sentido de la garantía de irretroactividad, consagrada en el artículo 14 constitucional, en tanto que la intención del Constituyente fue la de preservar a los individuos del perjuicio que pudiera causarles la aplicación de una ley nueva, no la de impedir que se beneficien con normas que castigan en menor grado la misma infracción.

Al respecto es importante recordar que, como se sostuvo en la tesis de la Quinta Época, citada por el Tercer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito en su resolución, las disposiciones del Código Fiscal de la Federación referentes a multas por infracciones, se encuentran contenidas en el título IV, "De las infracciones y delitos fiscales", de lo que puede desprenderse que se ubica en la misma categoría a los delitos y a las infracciones.

Además, debe tenerse en consideración que la imposición de las multas fiscales deriva del poder jurídico del Estado para tipificar el incumplimiento de obligaciones fiscales como infracciones y castigarlas a través de penas económicas establecidas en ley, y la facultad de las autoridades administrativas para imponer y ejecutar tales sanciones, lo que es similar a las sanciones penales.

Por otro lado, debe también tenerse presente que la finalidad de las normas que establecen multas fiscales, es la de mantener la observancia de los preceptos que establecen los impuestos, a través de un sistema de sanciones que actualice la coercitividad de las normas fiscales.

Diversos autores han sostenido que entre las infracciones fiscales y los delitos no existen diferencias sustanciales, ya que tienen el mismo origen, que es el incumplimiento de obligaciones frente al Estado y se sancionan, unas con pena económica y otras con pena privativa de libertad, pudiendo actualizarse, en los delitos, la imposición de penas pecuniarias, según se determine en la ley; en estas condiciones, las diferencias existentes entre ambas figuras, pudieran establecerse en relación con el órgano encargado de imponerlas, que en las infracciones corresponde a autoridades administrativas y en los delitos al órgano jurisdiccional, lo que no hace que la naturaleza de las sanciones en materia penal, sean distintas a las fiscales.

En efecto, las normas que establecen sanciones fiscales, al igual que las que establecen penas, tienen como finalidad tipificar infracciones para aplicar un castigo al sujeto que realice la conducta que se describe en la norma; además, sólo el Estado, en ambos casos, puede definir las situaciones que constituyen infracciones o delitos y determinar las penas que deberán imponerse a quien incurra en ellos, lo que se realiza a través de un sistema en el que la infracción y la sanción son elementos esenciales.

Otra característica que poseen ambas sanciones, es la privación de un bien, al sujeto que comete la infracción o delito sancionados, ya sea económico o jurídico, por lo que los instrumentos de aplicación de las penas en una y otra materias, no cambia la esencia de su naturaleza.

Es por ello que se estima que la similitud entre las multas fiscales y las sanciones penales permite sostener que, por tratarse de situaciones jurídicas de igual naturaleza, debe aplicarse retroactivamente una norma que establezca un beneficio en relación con una infracción cometida con anterioridad a su vigencia.

Lo anterior no implica el desconocimiento de los principios fiscales derivados de los artículos 5o. y 6o. del Código Fiscal de la Federación, relativos a la aplicación estricta de las normas en materia fiscal y a la época en la que se causan las contribuciones, toda vez que, como se ha visto, la especial naturaleza de las normas que establecen sanciones, permite considerar como excepcional la aplicación de una norma en forma retroactiva, cuando con ello se beneficie al particular.

A este respecto, existen criterios sostenidos por esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, en los que se ha justificado la aplicación retroactiva de la ley en materia de multas fiscales, atendiendo al principio que sostiene la aplicación de la norma más favorable al particular en materia penal, tesis cuyos contenidos se transcriben a continuación:

"RETROACTIVIDAD DE LA LEY.-La Constitución General de la República consagra el principio de irretroactividad, cuando la aplicación de la ley causa perjuicio a alguna persona, de donde es deducible la afirmación contraria, de que pueden darse efectos retroactivos a la ley, si ésta no causa perjuicio." Tesis jurisprudencial 923. Apéndice al Semanario Judicial de la Federación, 1917-1954. Volumen VI, página 1720.

"RETROACTIVIDAD (SANCIONES ADMINISTRATIVAS).-Es cierto que en materia de castigos, hay que tomar en cuenta la ley más benigna, para aplicarla en el momento en que se estudie si procede o no, alguna sanción, a diferencia de las leyes sustantivas, que no pueden aplicarse en perjuicio del interesado, dándoles efectos retroactivos; pero no habría fundamento alguno para aplicar en la actualidad una ley que ya no rige y que ha sido sustituida por otra que indica en qué términos y forma debe aplicarse alguna sanción, y si esta ley no excluye las infracciones cometidas con anterioridad a la misma, ni la manera de combatir los términos y plazos para que comience a correr la prescripción, es indudable que solamente puede aplicarse la ley en vigor." A. administrativo directo 947/37, Sección 1a.-Cía. Trascontinental de Petróleo, S.A.-Quinta Época.-Tomo LIII.-Páginas 2899, 2900.-10 de septiembre de 1937.

"RETROACTIVIDAD DE LA LEY FISCAL MÁS BENIGNA.-Es razonable extender a la materia de las infracciones fiscales, el principio de derecho penal de que la ley más benigna debe aplicarse, con efectos retroactivos en favor del infractor, a hechos ocurridos antes de su vigencia, salvo inequívoca y terminante disposición en contrario. El artículo 232 del Código Fiscal engloba, dentro del término de ‘sanciones’, medidas de carácter muy diverso, como las multas que puede imponer la autoridad administrativa y la prisión, que sólo puede decretar la autoridad judicial, lo que nos revela que pertenecen a la misma categoría los delitos fiscales y otras infracciones no calificadas de delictuosas. Regulando la materia de las infracciones, el propio código previene (artículo 241) que, en todo lo no expresamente previsto, se aplicarán las reglas del Código Penal, entre las cuales se hallan las establecidas por los artículos 56 y 57. Finalmente, cabe decir que el lema del derecho criminal ‘nullum crimen, nulla poena sine lege’ corresponde con exactitud, en su espíritu, al principio contenido en el artículo 11 del Código Fiscal: ‘Las normas de derecho tributario que establezcan cargas a los particulares serán de aplicación restrictiva.’.". Revisión fiscal 273/50.-Embotelladora "La Victoria", S. de R.L.-Quinta Época.-Tomo CXXV, S. Auxiliar.-Páginas 1643, 1644.-23 de agosto de 1955.

"RETROACTIVIDAD.-La aplicación retroactiva de una ley es permitida en caso de favorecer al interesado y que no agravie derecho alguno, ya que si se prueba la retroactividad, ésta es violatoria en cuanto puede causar perjuicios al interesado, mas no en lo que puede favorecerlo." A. administrativo en revisión 3475/32.-Cía. Petrolera del A., S.A.-Quinta Época.-Tomo LVIII.-Página 1691-10 de noviembre de 1938.

"RETROACTIVIDAD.-La modificación hecha al artículo 14 de la Constitución de 1857, por el artículo 14 de la de 1917, permite afirmar que si la nueva ley, lejos de causar perjuicios, es favorable al estado jurídico de las personas, es de aplicarse para actos que se realizaron durante la vigencia de la antigua ley." A. administrativo directo 947/37.- Sección 1a.-Cía. Trascontinental de Petróleo, S.A.-Quinta Época.-Tomo LIII.-Página 2900.-10 de septiembre de 1937.

"RETROACTIVIDAD.-La retroactividad prohibida por el artículo 14 constitucional se refiere sólo a los casos en que se cause perjuicio a una persona; con aplicación de la ley de que se trata." A. administrativo en revisión 1489/51, Sección 1a.-Aseguradora Mexicana, S.A.-Quinta Época.-Tomo CXI.-Página 885.-8 de febrero de 1952.

"RETROACTIVIDAD.-No puede decirse que la aplicación retroactiva de una ley viole las garantías individuales, y que por lo mismo, amerite la concesión del amparo de la Justicia Federal, si no tuvo por efecto arrebatar derechos que al interesado correspondían de acuerdo con leyes anteriores, pues en ese caso, tal aplicación retroactiva no produce perjuicio alguno." A. administrativo en revisión 4835/37, Sección 1a.-Patris Vda. de Beltramo Louise.-Quinta Época.-Tomo LIV.-Página 540.-15 de octubre de 1937.

"RETROACTIVIDAD EN MATERIA FISCAL.-Si, como es evidente, la aplicación retroactiva del artículo 44 del Código Fiscal de la Federación según fue reformado el 31 de diciembre de 1947, beneficia a la quejosa en sus recursos y derechos patrimoniales, aun cuando es cierto que el artículo 14 constitucional prohíbe la retroactividad de las leyes también lo es que dicha prohibición sólo opera cuando tal aplicación retroactiva se haga en perjuicio de una persona, pero no cuando es en beneficio de la misma; por todo lo cual, si conforme al precepto arriba indicado, es procedente la devolución de impuestos pagados por medio de estampillas canceladas indebidamente, deduciendo sólo el costo de impresión de ellas, este precepto debe aplicarse retroactivamente si es en beneficio del causante siendo procedente el amparo en tal circunstancia." Revisión fiscal 224/53.-La Mascota, S.A.-Quinta Época.-Tomo CXXI.-Páginas 567, 568.-21 de julio de 1954.

"RETROACTIVIDAD DE LA LEY.-La ley puede aplicarse retroactivamente, si se hace dicha aplicación en beneficio y no en perjuicio de alguna persona, sin que sea de tomarse en cuenta la argumentación que se apoya en que no es posible dicha aplicación retroactiva cuando la ley de que se trata señala expresamente la fecha en que debe entrar en vigor, ya que de acuerdo con nuestra legislación todas las leyes, reglamentos, circulares o cualesquiera otras disposiciones de observancia general, cuando no fijan el día en que deben empezar a regir, surten sus efectos tres días después de su publicación en el periódico oficial, de acuerdo con lo ordenado por el artículo 3o. del Código Civil para el Distrito y Territorios Federales, de tal suerte que siempre y en todo caso hay una fecha determinada para que un ordenamiento legal comience a surtir sus efectos, y no obstante ello, la doctrina y la jurisprudencia siempre han admitido la aplicación retroactiva de la ley, cuando ésta se hace en beneficio de alguna persona." A. administrativo en revisión 2463/54, Sección 1a.-Pozo y H.M. del.-Quinta Época.-Tomo CXXIII.-Páginas 2213, 2214.-20 de enero de 1955.

"RETROACTIVIDAD DE LA LEY PENAL.-El artículo 162 del Código Penal de 1929, correlativo del 182 del código derogado, inspirándose en el principio de la no retroactividad de la ley, dispone que nadie puede ser condenado, sino por un hecho previsto expresamente como delito, por una ley anterior a él y vigente al tiempo de cometerse, ni podrá ser sometido a sanción que no esté establecida por ella, con excepción de los casos que se enumeran en las cuatro fracciones que comprende el mismo precepto." A. penal en revisión 3231/30, S.3.V.J..-Quinta Época.-Tomo XXXI.-Página 1710.-17 de marzo de 1931.

"RETROACTIVIDAD DE LA LEY PENAL.-El párrafo segundo del artículo 56 del Código Penal, consigna un caso de excepción a la no retroactividad, basado en la ley posterior más benigna, y que no contraría la garantía del artículo 14 constitucional, por ser más benéfica para el acusado, debiendo, en consecuencia, ser establecida de oficio por la autoridad." A. penal directo 3518/44, Sección 2a.-Orozco Almazán Roque.-Quinta Época.-Tomo LXXXII.-Página 641.-9 de octubre de 1944.

"RETROACTIVIDAD DE LA LEY PENAL.-Si las disposiciones de la ley penal vigente al dictarse sentencia, resultan más favorables para el reo, que las relativas a la legislación vigente al cometerse el delito, debe aplicarse, en forma retroactiva, la primera de las citadas leyes." A. penal directo 908/34, Sección 3a.-Aguilar Hipólito.-Quinta Época.-Tomo XLVII.-Páginas 589, 590.-16 de enero de 1936.

De las transcripciones anteriores se desprende, en primer término, que la aplicación retroactiva de una ley sólo se considera contraria al artículo 14 constitucional si causa un perjuicio al particular y que, tratándose de multas fiscales, se ha admitido su equiparación a las normas que imponen sanciones penales, a fin de permitir la aplicación retroactiva de la norma más benéfica.

En estas condiciones, si la imposición de las sanciones (penales o fiscales) tiene como finalidad mantener el orden público a través del castigo que, en mayor o menor grado, impone el Estado al que incurre en una infracción, debe considerarse que las multas fiscales tienen una naturaleza similar a las sanciones penales y, por tanto, la aplicación en forma retroactiva de las normas que beneficien al particular se apega a lo dispuesto por el artículo 14 constitucional y al principio de retroactividad en materia penal aceptado por la jurisprudencia, la ley y la doctrina, en tanto que, por tratarse de castigos que el Estado impone, debe procurarse la mayor equidad en su imposición, en atención a lo dispuesto por el artículo 1o. de la Carta Magna.

En consecuencia, de acuerdo a las consideraciones expuestas, esta Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación establece que debe prevalecer, en esencia, el criterio que sustenta el Tercer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, conforme a la siguiente tesis que, en términos de lo dispuesto por el artículo 192 de la Ley de A., constituye jurisprudencia:

"-Si la imposición de las sanciones (penales o fiscales) tiene como finalidad mantener el orden público a través del castigo que, en mayor o menor grado, impone el Estado al que incurre en una infracción, debe considerarse que las multas fiscales tienen una naturaleza similar a las sanciones penales y, por tanto, la aplicación en forma retroactiva de las normas que beneficien al particular, se apega a lo dispuesto por el artículo 14 constitucional y al principio de retroactividad en materia penal aceptado por la jurisprudencia, la ley y la doctrina, en tanto que, por tratarse de castigos que el Estado impone, debe procurarse la mayor equidad en su imposición, en atención a lo dispuesto por el artículo 1o. de la Carta Magna."

Por lo expuesto, fundado y con apoyo, además, en el artículo 197-A de la Ley de A., se resuelve:

PRIMERO.-Existe contradicción de tesis entre las sustentadas por el Segundo Tribunal Colegiado del Quinto Circuito, al resolver el amparo directo 149/97 y la sostenida por el Tercer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, al resolver la revisión fiscal número 1003/88.

SEGUNDO.-Debe prevalecer, en esencia y con carácter de jurisprudencia, el criterio sustentado por el Tercer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, bajo la tesis que ha quedado redactada en la parte final de esta resolución.

TERCERO.-Remítase, de inmediato, la tesis jurisprudencial que se sustenta en la presente resolución, al Semanario Judicial de la Federación para su publicación, así como a la Primera S. de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, a los Tribunales Colegiados de Circuito y a los Juzgados de Distrito, en acatamiento a lo previsto en el artículo 195 de la Ley de A..

N.; cúmplase y, en su oportunidad, archívese el expediente.

Así lo resolvió la Segunda S. de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, por mayoría de cuatro votos de los Ministros J.D.R., M.A.G., G.D.G.P. y presidente S.S.A.A., en contra del voto del Ministro G.I.O.M., quien manifestó que formulará voto particular. Fue ponente en este asunto el M.S.S.A.A..