Ejecutoria de Suprema Corte de Justicia, Primera Sala

JuezJosé Ramón Cossío Díaz,Juan N. Silva Meza,Sergio Valls Hernández,José de Jesús Gudiño Pelayo
LocalizadorGaceta del Semanario Judicial de la Federación. Tomo XXVII, Enero de 2008, 122
Fecha de publicación01 Enero 2008
Fecha01 Enero 2008
Número de resolución1a./J. 1/2008
Número de registro20662
MateriaDerecho Fiscal
EmisorPrimera Sala

AMPARO EN REVISIÓN 657/2007. CANTERAS Y AGREGADOS MONTERREY, S.A. DE C.V.


CONSIDERANDO:


PRIMERO. Esta Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación es competente para conocer del presente recurso de revisión, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 107, fracción VIII, inciso a), de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos; 84, fracción I, inciso a), de la Ley de Amparo; y 21, fracción XI, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación; en relación con el punto cuarto del Acuerdo Plenario 5/2001, publicado en el Diario Oficial de la Federación el veintinueve de junio de dos mil uno; en virtud de que se interpuso en contra de una sentencia dictada en la audiencia constitucional de un juicio de amparo indirecto, en el que se reclamaron como inconstitucionales los siguientes decretos: Decreto por el que se otorgan diversos beneficios fiscales a los contribuyentes que se mencionan, publicado en el Diario Oficial de la Federación el veintiséis de enero de dos mil seis, y de manera conjunta, los decretos presidenciales publicados en el referido Diario Oficial de cinco de marzo y veintitrés de abril de dos mil tres, así como los artículos 1o. y el título IV del capítulo I de la Ley del Impuesto sobre la Renta, publicada en el Diario Oficial de la Federación el primero de diciembre de dos mil cuatro.


SEGUNDO. El presente recurso de revisión se encuentra presentado en tiempo, toda vez que la sentencia se le notificó a la autoridad recurrente el ocho de diciembre de dos mil seis, notificación que surtió efectos el mismo día; por lo que el plazo de diez días establecido en el artículo 86 de la Ley de Amparo, corrió del once de diciembre de dos mil seis al once de enero de dos mil siete, descontándose los días del quince de diciembre al primero de enero por constituir el periodo vacacional del Poder Judicial de la Federación, así como el seis y siete de enero, por ser inhábiles, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 23 de la Ley de Amparo y 163 de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación.


En consecuencia, si la recurrente presentó su escrito de expresión de agravios el veintidós de diciembre ante el Servicio Postal Mexicano, es inconcuso que lo hizo oportunamente.


TERCERO. Corresponde a esta Primera Sala el estudio de los agravios cuarto y quinto expresados en el recurso de revisión interpuesto por el secretario de Hacienda y Crédito Público, en representación del presidente de la República, que es por el que se dejó a salvo la jurisdicción de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, Tercer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Cuarto Circuito, porque en ellos se impugna la declaración de inconstitucionalidad de las normas reclamadas, realizada por el J. de Distrito en la sentencia recurrida.


Para lo anterior, es necesario sintetizar los argumentos contenidos en los referidos agravios:


Sostiene que la sentencia recurrida es violatoria de los artículos 77, 78 y demás relativos de la Ley de Amparo, por indebida interpretación y análisis de lo dispuesto por el artículo quinto del "Decreto por el que se otorgan diversos beneficios fiscales a los contribuyentes que se mencionan", publicado en el Diario Oficial de la Federación el veintiséis de enero de dos mil cinco, porque el J. de Distrito no realizó un verdadero estudio a las bases que sustentan el decreto reclamado, ya que sin fundamento legal determinó que es inequitativo al otorgar un estímulo fiscal a las entidades federativas y M. y no así a las sociedades privadas.


Arguye la autoridad que en opinión del J. de Distrito, el decreto reclamado es violatorio del principio de equidad tributaria, al excluir del estímulo fiscal a las personas morales privadas; sin embargo, los razonamientos que lo llevaron a considerar la inconstitucionalidad de los actos reclamados parten de una interpretación errónea.


Que en efecto, es incorrecta la apreciación del J. de Distrito acerca de que el estímulo que contiene el decreto reclamado tenga por finalidad disminuir el monto del impuesto que deben enterar por concepto de impuesto sobre la renta, lo cual se desprende del propio decreto impugnado.


Que lo anterior es así, ya que si bien es cierto que el decreto reclamado deriva de la problemática que enfrentan las entidades federativas en el pago del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores, también lo es que su establecimiento busca primordialmente el fortalecimiento de las haciendas de las entidades federativas, aliviando sus finanzas públicas y fomentando la transparencia en la aplicación que lleven a cabo de los recursos públicos, y no así, auxiliar a los trabajadores al servicio de las entidades federativas, como erróneamente lo afirmó el J. de Distrito.


Sostiene la autoridad recurrente que en la sentencia recurrida, el J. de Distrito, luego de anunciar la metodología que utilizara para analizar la constitucionalidad del decreto reclamado, equivoca la finalidad del mismo, aseverando que su objetivo es beneficiar a los trabajadores de las entidades federativas y M.; y sobre dicha idea es que analiza la constitucionalidad del decreto concluyendo que el mismo es inconstitucional por inequitativo.


Arguye que contrario a lo aseverado por el a quo, si bien la finalidad del estímulo es beneficiar a las entidades federativas para corregir su situación fiscal, el medio con el cual se quiere lograr dicho objetivo no es mediante la disminución del impuesto a enterar a cargo de los trabajadores, esto es, el impuesto sobre la renta que habrán de pagar los trabajadores de las entidades federativas y M. no se disminuye, sino que únicamente en lugar de que dichos recursos pasen a la Tesorería de la Federación quedarán, en el porcentaje indicado en el decreto, en la propia entidad federativa donde fuesen recaudados.


Aduce que el J. de Distrito se equivoca al considerar que el decreto establece un beneficio a los trabajadores de las entidades federativas y M., ya que en realidad el beneficio es únicamente para las haciendas locales, las cuales se verán beneficiadas, pues al recaudar más ingresos por concepto de impuesto sobre la renta retenido a cargo de sus trabajadores, obtendrán recursos de manera directa, esto es, ya no será vía participaciones federales.


Que no es óbice a lo anterior el hecho de que el estímulo fiscal se determine con base en el impuesto sobre la renta a cargo de los trabajadores de las entidades federativas y M., pues el problema que se busca resolver es la baja retención que hacen las entidades federativas y M. como patrones del referido impuesto a sus trabajadores, cuestión que aumentará si se estimula a las entidades federativas y M., beneficiándoles con la entrega directa de los recursos recaudados en exceso.


Aunado a lo anterior, señala la recurrente que el hecho de que el estímulo se determine con base en el impuesto a cargo de los trabajadores de las entidades federativas o M., no se traduce en que los mismos trabajadores se vean directamente beneficiados, ya que éstos seguirán pagando el impuesto vía las retenciones que les efectúen sus patrones.


Que lo anterior se desprende del propio decreto impugnado, al establecer que el estímulo se otorga a las mencionadas entidades y no así a sus trabajadores, y que el impuesto se calculará con base en los ingresos por los pagos que cada entidad federativa o Municipio realice por concepto del impuesto retenido.


Que es incorrecto lo considerado por el J. de Distrito, ya que de ninguna manera puede compararse la situación de las haciendas estatales o municipales frente a la realidad económica que tienen las empresas privadas; sin dejar de soslayarse que México es una República Federal en donde las entidades federativas cuentan con la potestad tributaria necesaria para allegarse de los recursos necesarios para realizar su gasto público, pero que, contrario a dicha situación, en realidad la mayoría de las entidades federativas y M. se encuentran actualmente muy dependientes de los recursos que reciben del erario federal, ya sea vía participaciones y aportaciones, situación que afecta sin duda su autonomía financiera y en consecuencia el mismo federalismo fiscal mexicano; que también es sabido que la forma más indicada para romper dicho círculo vicioso de mayor dependencia de los recursos federales es que las entidades recauden sus propios impuestos, o que en su defecto colaboren con la Federación para que los impuestos federales como el impuesto sobre la renta aumente su recaudación; en efecto, el recaudador local puede tener un mayor control sobre los contribuyentes sujetos a su jurisdicción que uno externo o foráneo.


Que la recaudación que se genera mediante la retención de impuesto a los trabajadores es un rubro que podría apoyar a las entidades federativas y M., para hacerse de mayores recursos así como para mejorar su infraestructura física y humana encargada de la recaudación y fiscalización de dichos contribuyentes, es con esta mira que el estímulo se dirige únicamente a las entidades federativas y a los M., pues son estos entes públicos los que tienen dentro de sus finanzas carencias importantes para cumplir debidamente las obras públicas que benefician a la sociedad en general y no sólo a unos cuantos, como es el caso de las empresas particulares.


Que corrobora todo lo anterior lo expuesto en los considerandos de los diversos decretos reclamados, así como lo resuelto en la Convención Nacional Hacendaria; por tanto, el J. de Distrito no podía manifestar válidamente que se trata en forma desigual a los iguales, ni igual a sus desiguales, cuando que su situación objetiva es diversa y, además no aporta elementos de convicción con los que demuestre que se le da un trato discriminatorio, al no acreditar que enfrenta una problemática similar a la que presentan la mayoría de las entidades federativas del país así como de sus M., que en muchos de los casos se encuentran aun mucho peor que aquéllas. Cita en apoyo la tesis con el rubro: "ACTIVO. EL ARTÍCULO PRIMERO DEL DECRETO POR EL QUE SE EXIME DEL PAGO DE ESE IMPUESTO, ENTRE OTROS, Y SE OTORGAN FACILIDADES ADMINISTRATIVAS A DIVERSOS CONTRIBUYENTES, PUBLICADO EN EL DIARIO OFICIAL DE LA FEDERACIÓN EL 31 DE MAYO DE 2002, NO VIOLA EL ARTÍCULO 1o. DE LA CONSTITUCIÓN FEDERAL."


CUARTO. Previo al estudio de los argumentos jurídicos que serán analizados, y a fin de precisar el marco jurídico de la litis propuesta en esta instancia, es necesario:


A) En primer lugar, transcribir las normas legales que reclama la quejosa en su escrito de demanda de garantías, para precisar el contenido y alcance de las mismas.


B) En segundo lugar, es importante realizar algunas reflexiones respecto a los estímulos fiscales, su significado, alcance y diferencias con las exenciones fiscales.


C) En tercer lugar, se torna indispensable determinar si el caso concreto está regido por el principio de equidad tributaria de conformidad con los criterios establecidos por este Alto Tribunal.


Los anteriores puntos se desarrollarán en el presente considerando, en el orden que han sido mencionados.


A) Como se anunció, a continuación se transcriben las normas legales que reclamó la quejosa en su escrito de demanda de garantías, para precisar el contenido y alcance de las mismas.


1) "Decreto por el que se otorgan a las entidades federativas los estímulos fiscales que se indican", publicado en el Diario Oficial de la Federación el miércoles cinco de marzo de dos mil tres, el cual literalmente dice:


"V.F.Q., presidente de los Estados Unidos Mexicanos, en ejercicio de la facultad que me confiere el artículo 89, fracción I, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, con fundamento en los artículos 39, fracción III del Código Fiscal de la Federación y 31 de la Ley Orgánica de la Administración Pública Federal, y


"Considerando


"Que resulta de gran importancia continuar avanzando en el fortalecimiento de las haciendas de las entidades federativas, a través de programas que permitan mejorar la distribución racional de sus fuentes de ingresos;


"Que derivado de la problemática que enfrentan las entidades federativas en el pago del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores, resulta necesario el establecimiento de un mecanismo que permita a las citadas entidades federativas corregir su situación fiscal, mediante la instrumentación de un esquema de estímulos fiscales;


"Que el mencionado esquema significa un importante alivio a las finanzas públicas de las entidades federativas y de los M., al tiempo de permitir que no se afecten los salarios de sus trabajadores, y


"Que con el fin de alcanzar el objetivo antes planteado y de lograr que las entidades federativas con disposición a regularizarse encuentren una solución definitiva a su situación fiscal, he tenido a bien expedir el siguiente


"Decreto


"Artículo primero. Se otorga un estímulo fiscal a las entidades federativas y M. durante los ejercicios fiscales de 2003 a 2005, calculado con base a los ingresos a que hace referencia este Decreto que obtenga la Federación por los pagos que cada entidad federativa o Municipio realice por concepto de impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores en los términos de los artículos 113, 115, último párrafo y 116 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, conforme a lo siguiente:


"I. En el ejercicio fiscal de 2003, el estímulo fiscal se constituirá con el 100% de los ingresos extraordinarios a que hace referencia este decreto que la entidad federativa o Municipio de que se trate pague a la Federación en dicho año y se distribuirá en los términos que se señalan a continuación:


"a) El 80% del pago que se haga a la Federación por los ingresos a que se refiere esta fracción, se aplicará a la entidad federativa o Municipio que efectúe el pago, y


"b) El 20% restante del pago que se haga a la Federación por los ingresos a que se refiere esta fracción se incluirá, tratándose de los pagos efectuados por las entidades federativas, en el Fondo General de Participaciones y, en el caso de los pagos realizados por los M., se adicionará al Fondo de Fomento Municipal.


"II. En el ejercicio fiscal de 2004, el estímulo fiscal se constituirá con el 80% de los ingresos a que hace referencia el presente decreto que la entidad federativa o Municipio de que se trate pague a la Federación en dicho año y se distribuirá en los términos que se señalan a continuación:


"a) El 60% del pago que se haga a la Federación por los ingresos a que se refiere esta fracción se aplicará a la entidad federativa o Municipio que efectúe el pago, y


"b) El 20% del pago que se haga a la Federación por los ingresos a que se refiere esta fracción se incluirá, tratándose de los pagos efectuados por las entidades federativas, en el Fondo General de Participaciones y, en el caso de los pagos realizados por los M., se adicionará al Fondo de Fomento Municipal.


"El 20% restante de los pagos que se hagan a la Federación por los ingresos a que se refiere este decreto, no formará parte del estímulo fiscal previsto en esta fracción y le corresponderá a la Federación.


"III. En el ejercicio fiscal de 2005, el estímulo fiscal se constituirá con el 60% de los ingresos a que hace referencia el presente decreto que la entidad federativa o Municipio de que se trate pague a la Federación en dicho año y se distribuirá en los términos que se señalan a continuación:


"a) El 40% del pago que se haga a la Federación por los ingresos a que se refiere esta fracción se aplicará a la entidad federativa o Municipio que efectúe el pago, y


"b) El 20% del pago que se haga a la Federación por los ingresos a que se refiere esta fracción se incluirá, tratándose de los pagos efectuados por las entidades federativas, en el Fondo General de Participaciones y, en el caso de los pagos realizados por los M., se adicionará al Fondo de Fomento Municipal.


"El 40% restante de los pagos que se hagan a la Federación por los ingresos a que se refiere este decreto, no formará parte del estímulo fiscal previsto en esta fracción y le corresponderá a la Federación.


"Artículo segundo. Para los efectos de lo dispuesto en el presente decreto, se consideran ingresos a los que se refiere el mismo, únicamente los siguientes:


"I. El impuesto sobre la renta a cargo de los trabajadores al servicio de la entidad federativa o Municipio de que se trate, incluyendo el crédito al salario absorbido por dicha entidad federativa o Municipio, según sea el caso, siempre que corresponda a los ingresos señalados en el capítulo I del título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta, percibidos por sus trabajadores con anterioridad al 1o. de noviembre de 2002, incluidos los accesorios que, en su caso, se deban pagar.


"II. El monto del incremento en los pagos realizados por la entidad federativa o Municipio de que se trate, por concepto de retenciones sobre los ingresos señalados en el capítulo I del título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta, incluyendo, en su caso, el monto a que se refiere el último párrafo del artículo 115 de dicha ley, de conformidad con lo siguiente:


"a) Se obtendrá el impuesto sobre la renta efectivamente enterado por concepto del capítulo I del título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta de la entidad federativa o Municipio de que se trate, por la nómina correspondiente al mes de octubre de 2002, por todos sus trabajadores en dicho mes, adicionándolo con el impuesto que corresponda a la parte proporcional del aguinaldo, prima vacacional y demás conceptos monetarios.


"b) Se determinará el impuesto sobre la renta sobre dicha nómina considerando el aumento que tendría la misma de incrementar los salarios en la cantidad necesaria para que el ingreso neto de los trabajadores permanezca constante.


"c) El monto en que exceda el impuesto sobre la renta conforme al inciso anterior con respecto al inciso a), será el que se tome en cuenta para definir los ingresos de los próximos meses y hasta el 31 de diciembre de 2005.


"Para los efectos del cálculo a que hace referencia la fracción II de este artículo, no se considerarán ingresos los derivados de los aumentos o disminuciones de personal ni por los aumentos de salarios, que se realicen con posterioridad al 1o. de noviembre de 2002.


"Artículo tercero. Para los efectos del estímulo fiscal que le corresponda a las entidades federativas o M. en los términos de lo dispuesto en el presente decreto, se podrán aplicar los mecanismos de compensación tanto para pagos por autocorrección fiscal como para pagos espontáneos, incluidos, en su caso, sus accesorios, que mediante reglas de carácter general establezca la Secretaría de Hacienda y Crédito Público.


"Artículo cuarto. Las entidades federativas y M., deberán obtener autorización del Servicio de Administración Tributaria para poder gozar del estímulo fiscal a que se refiere este Decreto. Para tales efectos, deberán presentar a más tardar el 1o. de agosto de 2003 la solicitud de autorización, en la que determinarán el monto de los ingresos por los que optarán tomar el estímulo fiscal.


"El estímulo fiscal a que se refiere este decreto no podrá tomarse por aquellos ingresos cuyo monto no se determine en la solicitud que presente la entidad federativa o Municipio.


"El incumplimiento de las obligaciones fiscales de carácter federal a cargo de la entidad federativa o Municipio, ya sea por adeudo propio o por retenciones a terceros, será motivo de inaplicación del estímulo fiscal previsto en este decreto a la entidad federativa o Municipio que incurra en dicho incumplimiento.


"Artículo quinto. Las entidades federativas podrán efectuar las gestiones que sean necesarias para los efectos del presente decreto por cuenta de sus M. y organismos.


"Artículo sexto. Para los efectos de este decreto, se entiende por trabajadores de las entidades federativas a los de los Poderes Ejecutivo, Legislativo y Judicial, así como de sus organismos descentralizados. Tratándose de M., también se considerarán los de sus organismos.


"Artículo séptimo. Durante los ejercicios fiscales de 2003 a 2005, los ingresos a que hace referencia el presente decreto, no formarán parte de la recaudación federal participable a que hace referencia la Ley de Coordinación Fiscal.


"Artículo octavo. La Secretaría de Hacienda y Crédito Público emitirá las disposiciones de carácter general necesarias para la correcta y debida aplicación del presente decreto.


"Artículo noveno. La aplicación de los beneficios establecidos en el presente decreto no dará lugar a devolución alguna.


"Transitorio


"Único. El presente decreto entrará en vigor el día siguiente al de su publicación en el Diario Oficial de la Federación.


"Dado en la residencia del Poder Ejecutivo Federal, en la Ciudad de México, Distrito Federal, a los cuatro días del mes de marzo de dos mil tres. V.F.Q.. Rúbrica. El secretario de Hacienda y Crédito Público, J.F.G.D.. Rúbrica."


2) "Decreto por el que se exime del pago de contribuciones federales, se condonan recargos de créditos fiscales y se otorgan estímulos fiscales y facilidades administrativas, a los contribuyentes que se indican", publicado en el Diario Oficial de la Federación el miércoles veintitrés de abril de dos mil tres, en lo que interesa dice:


"V.F.Q., presidente de los Estados Unidos Mexicanos, en ejercicio de la facultad que me confiere el artículo 89, fracción I, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, con fundamento en los artículos 39, fracciones I, II y III del Código Fiscal de la Federación y 31 de la Ley Orgánica de la Administración Pública Federal, y


"Considerando


"...


"Que derivado de la problemática que enfrentan las entidades federativas en el pago del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores, el Ejecutivo Federal emitió un decreto que otorga estímulos fiscales en el citado impuesto, el cual fue publicado en el Diario Oficial de la Federación el 5 de marzo de 2003. Sin embargo, con el objeto de seguir avanzando en el fortalecimiento de las haciendas locales, resulta necesario precisar el decreto de referencia para aclarar algunos conceptos que forman parte del cálculo del estímulo fiscal;


"...


"Que con el fin de alcanzar los objetivos antes planteados, he tenido a bien expedir el siguiente


"Decreto


"...


"Artículo sexto. Se reforma el artículo segundo, fracción I y se adicionan los artículos tercero, recorriéndose en su orden los actuales artículos tercero al noveno para ser cuarto al décimo y décimo primero, del Decreto por el que se otorgan a las entidades federativas los estímulos fiscales que se indican, publicado en el Diario Oficial de la Federación el 5 de marzo de 2003, para quedar como sigue:


"‘Artículo segundo.


"‘I. El impuesto sobre la renta a cargo de los trabajadores al servicio de la entidad federativa o Municipio de que se trate, incluyendo el crédito al salario absorbido por dicha entidad federativa o Municipio, según sea el caso, siempre que corresponda a los ingresos señalados en el capítulo I del título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta, percibidos por sus trabajadores con anterioridad al 1o. de noviembre de 2002, incluidos los accesorios que, en su caso, se deban pagar, así como, en su caso, el impuesto sustitutivo del crédito al salario a cargo de la entidad federativa o Municipio.


"‘Artículo tercero. Para los efectos de lo dispuesto por el artículo primero de este decreto, el monto del incremento por los pagos realizados por la entidad federativa o Municipio de que se trate, en los términos del artículo segundo del mismo, se distribuirá conforme a lo siguiente:


"‘I. En el ejercicio fiscal de 2003, el 100% del pago adicional que se haga al fisco federal por los ingresos a que se refiere la fracción I del artículo primero de este decreto, correspondiente a los trabajadores docentes o de salud, incluyendo al personal federalizado a que se refieren los Acuerdos Nacionales para la Modernización de la Educación Básica y para la Descentralización de los Servicios de Salud, cuyos salarios sean cubiertos por la entidad federativa o, en su caso, por el Municipio, por cuenta propia o de la Federación, se aplicará a quien realice los pagos.


"‘II. En el ejercicio fiscal de 2004, el 80% del pago adicional que se haga al fisco federal por los ingresos a que se refiere la fracción I del artículo primero de este decreto, correspondiente a los trabajadores docentes o de salud, incluyendo al personal federalizado, a que se refieren los Acuerdos Nacionales para la Modernización de la Educación Básica y para la Descentralización de los Servicios de Salud, cuyos salarios sean cubiertos por la entidad federativa o, en su caso, por el Municipio, por cuenta propia o de la Federación, se aplicará a quien realice los pagos.


"‘Del 20% restante del pago que se haga al fisco federal por los ingresos a que se refiere esta fracción, la mitad se incluirá, tratándose de los pagos efectuados por las entidades federativas, en el Fondo General de Participaciones y, en el caso de los pagos realizados por los M., se adicionará al Fondo de Fomento Municipal y la otra mitad le corresponderá a la Federación.


"‘III. En el ejercicio fiscal de 2005, el 60% del pago adicional que se haga al fisco federal por los ingresos a que se refiere la fracción I del artículo primero de este decreto, correspondiente a los trabajadores docentes o de salud, incluyendo al personal federalizado, a que se refieren los Acuerdos Nacionales para la Modernización de la Educación Básica y para la Descentralización de los Servicios de Salud, cuyos salarios sean cubiertos por la entidad federativa o, en su caso, por el Municipio, por cuenta propia o de la Federación, se aplicará a quien realice los pagos.


"‘Del 40% restante del pago que se haga al fisco federal por los ingresos a que se refiere este artículo, la mitad se incluirá, tratándose de los pagos efectuados por las entidades federativas, en el Fondo General de Participaciones y, en el caso de los pagos realizados por los M., se adicionará al Fondo de Fomento Municipal y la otra mitad le corresponderá a la Federación.


"‘Lo dispuesto en este artículo, también será aplicable tratándose de trabajadores docentes o de salud, incluyendo al personal federalizado a que se refieren los Acuerdos Nacionales para la Modernización de la Educación Básica y para la Descentralización de los Servicios de Salud, cuyos salarios sean cubiertos por un organismo descentralizado de una entidad federativa o de un Municipio, por cuenta propia, de la entidad federativa, del Municipio o de la Federación. En este caso, el beneficio establecido se aplicará a quien realice los pagos.


"‘Artículo décimo primero. Los beneficios previstos en el presente Decreto no serán aplicables para las entidades federativas, los M., o los organismos descentralizados de éstos, que hayan interpuesto algún medio de defensa en contra de los adeudos a que se refiere el mismo, excepto cuando se desistan de dichos medios de defensa o cuando los adeudos hubiesen quedado firmes por una resolución o sentencia definitiva, a más tardar el 30 de junio de 2003.


"‘Cuando las entidades federativas, los M., o los organismos descentralizados de éstos, apliquen los beneficios a que se refiere este decreto y posteriormente a su aplicación se interponga algún medio de defensa en contra de los adeudos por los cuales se tomaron dichos beneficios, éstos quedarán sin efectos.’


"...


"Artículo décimo segundo. La aplicación de los beneficios establecidos en el presente decreto no dará lugar a devolución o compensación alguna, a excepción de lo dispuesto por los artículos segundo, tercero, cuarto y noveno del mismo.


"Artículo décimo tercero. El Servicio de Administración Tributaria podrá emitir las disposiciones de carácter general necesarias para la correcta y debida aplicación del presente decreto.


"Transitorios


"Primero. El presente decreto entrará en vigor el día siguiente al de su publicación en el Diario Oficial de la Federación.


"...


"Dado en la residencia del Poder Ejecutivo Federal, en la Ciudad de México, Distrito Federal, a los veintidós días del mes de abril de dos mil tres. V.F.Q.. Rúbrica. El secretario de Hacienda y Crédito Público, J.F.G.D.. Rúbrica."


3) "Decreto por el que se otorgan diversos beneficios fiscales", publicado en el Diario Oficial de la Federación el miércoles veintiséis de enero de dos mil cinco, en lo que interesa dice:


"V.F.Q., presidente de los Estados Unidos Mexicanos, en ejercicio de la facultad que me confiere el artículo 89, fracción I, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, con fundamento en los artículos 39, fracciones I, II y III, del Código Fiscal de la Federación y 31 de la Ley Orgánica de la Administración Pública Federal, y


"Considerando


"...


"Que es indispensable ampliar hasta el año de 2006 los beneficios establecidos en el decreto por el que se otorgan a las entidades federativas los estímulos fiscales que se indican, publicado en el Diario Oficial de la Federación el 5 de marzo de 2003, toda vez que es necesario continuar apoyando el cumplimiento de las obligaciones fiscales de las entidades citadas y de sus M., así como la transparencia en la aplicación que lleven a cabo de los recursos públicos;


"...


"Decreto


"...


"Artículo quinto. Se reforman los artículos primero, primer párrafo y fracciones II y III; segundo, fracción II, inciso c); tercero, fracciones II y III, y octavo; y se adicionan los artículos primero, con una fracción IV; tercero, con una fracción IV y décimo segundo, del Decreto por el que se otorgan a las entidades federativas los estímulos fiscales que se indican, publicado en el Diario Oficial de la Federación el 5 de marzo de 2003, y reformado mediante decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación el 23 de abril de 2003, para quedar como sigue:


"‘Artículo primero. Se otorga un estímulo fiscal a las entidades federativas y M. durante los ejercicios fiscales de 2003 a 2006, calculado con base a los ingresos a que hace referencia este decreto que obtenga la Federación por los pagos que cada entidad federativa o Municipio realice por concepto de impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores en los términos del capítulo I del título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta, conforme a lo siguiente:


"‘I. ...


"‘II. En el ejercicio fiscal de 2004, el estímulo fiscal se constituirá con el 80% de los ingresos a que hace referencia el presente decreto que la entidad federativa o Municipio de que se trate pague a la Federación.


"‘Los pagos correspondientes al ejercicio fiscal de 2004 se podrán hacer mensualmente, por partes iguales, durante el año de 2005.


"‘III. En el ejercicio fiscal de 2005, el estímulo fiscal se constituirá con el 60% de los ingresos a que hace referencia el presente decreto que la entidad federativa o Municipio de que se trate pague a la Federación en dicho ejercicio.


"‘IV. En el ejercicio fiscal de 2006, el estímulo fiscal se constituirá con el 20% de los ingresos a que hace referencia el presente decreto que la entidad federativa o Municipio de que se trate pague a la Federación en dicho ejercicio.


"‘Artículo segundo. ...


"‘I. ...


"‘II. ...


"‘a) y b) ...


"‘c) El monto en que exceda el impuesto sobre la renta conforme al inciso anterior con respecto al inciso a), será el que se tome en cuenta para definir los ingresos de los próximos meses y hasta el 31 de diciembre de 2006.


"‘...


"‘Artículo tercero. ...


"‘I. ...


"‘II. En el ejercicio fiscal de 2004, el 100% del pago adicional que se haga al fisco federal por los ingresos a que se refiere la fracción I del artículo primero de este decreto, correspondiente a los trabajadores docentes o de salud, incluyendo al personal federalizado, a que se refieren los Acuerdos Nacionales para la Modernización de la Educación Básica y para la Descentralización de los Servicios de Salud, cuyos salarios sean cubiertos por la entidad federativa o, en su caso, por el Municipio, por cuenta propia o de la Federación, se aplicará a quien realice los pagos.


"‘III. En el ejercicio fiscal de 2005, el 80% del pago adicional que se haga al fisco federal por los ingresos a que se refiere la fracción I del artículo primero de este decreto, correspondiente a los trabajadores docentes o de salud, incluyendo al personal federalizado, a que se refieren los Acuerdos Nacionales para la Modernización de la Educación Básica y para la Descentralización de los Servicios de Salud, cuyos salarios sean cubiertos por la entidad federativa o, en su caso, por el Municipio, por cuenta propia o de la Federación, se aplicará a quien realice los pagos.


"‘IV. En el ejercicio fiscal de 2006, el 60% del pago adicional que se haga al fisco federal por los ingresos a que se refiere la fracción I del artículo primero de este decreto, correspondiente a los trabajadores docentes o de salud, incluyendo al personal federalizado, a que se refieren los Acuerdos Nacionales para la Modernización de la Educación Básica y para la Descentralización de los Servicios de Salud, cuyos salarios sean cubiertos por la entidad federativa o, en su caso, por el Municipio, por cuenta propia o de la Federación, se aplicará a quien realice los pagos.


"‘...


"‘Artículo octavo. Los ingresos que efectivamente obtenga la Federación a partir de 2005, en los términos de este decreto, y que no constituyen parte del estímulo fiscal establecido en el mismo, formarán parte de la recaudación federal participable a que hace referencia la Ley de Coordinación Fiscal.


"‘Artículo décimo segundo. Los beneficios que establece el presente decreto que sean aplicables a partir del año 2005, podrán tomarse siempre que los beneficiarios celebren con el Gobierno Federal, por conducto de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, un convenio que garantice, entre otras materias, el cumplimiento de diversas obligaciones y la transparencia.’


"...


"Transitorio


"Único. El presente decreto entrará en vigor el día siguiente al de su publicación en el Diario Oficial de la Federación. Los contribuyentes podrán aplicar para el ejercicio fiscal de 2004 lo dispuesto en el artículo décimo del presente decreto.


"...


"Dado en la residencia del Poder Ejecutivo Federal, en la Ciudad de México, Distrito Federal, a los veinticinco días del mes de enero de dos mil cinco. V.F.Q.. Rúbrica. El secretario de Hacienda y Crédito Público, J.F.G.D.. Rúbrica".


4) El artículo 1o. y título IV, capítulo I, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, reformada mediante decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación el primero de diciembre de dos mil cuatro, el cual establece textualmente:


"Artículo 1o. Las personas físicas y las morales, están obligadas al pago del impuesto sobre la renta en los siguientes casos:


"I. Las residentes en México, respecto de todos sus ingresos cualquiera que sea la ubicación de la fuente de riqueza de donde procedan.


"II. Los residentes en el extranjero que tengan un establecimiento permanente en el país, respecto de los ingresos atribuibles a dicho establecimiento permanente.


"III. Los residentes en el extranjero, respecto de los ingresos procedentes de fuentes de riqueza situadas en territorio nacional, cuando no tengan un establecimiento permanente en el país, o cuando teniéndolo, dichos ingresos no sean atribuibles a éste.


"...


"Título IV

"De las personas físicas

"Disposiciones generales


"Artículo 106. Están obligadas al pago del impuesto establecido en este título, las personas físicas residentes en México que obtengan ingresos en efectivo, en bienes, devengado cuando en los términos de este título señale, en crédito, en servicios en los casos que señale esta ley, o de cualquier otro tipo. También están obligadas al pago del impuesto, las personas físicas residentes en el extranjero que realicen actividades empresariales o presten servicios personales independientes, en el país, a través de un establecimiento permanente, por los ingresos atribuibles a éste.


"Las personas físicas residentes en México están obligadas a informar, en la declaración del ejercicio, sobre los préstamos, los donativos y los premios, obtenidos en el mismo, siempre que éstos, en lo individual o en su conjunto, excedan de $1'000,000.00.


"No se consideran ingresos obtenidos por los contribuyentes, los rendimientos de bienes entregados en fideicomiso, en tanto dichos rendimientos únicamente se destinen a fines científicos, políticos o religiosos o a los establecimientos de enseñanza y a las instituciones de asistencia o de beneficencia, señalados en la fracción III del artículo 176 de esta ley, o a financiar la educación hasta nivel licenciatura de sus descendientes en línea recta, siempre que los estudios cuenten con reconocimiento de validez oficial.


"Cuando las personas tengan deudas o créditos, en moneda extranjera, y obtengan ganancia cambiaria derivada de la fluctuación de dicha moneda, considerarán como ingreso la ganancia determinada conforme a lo previsto en el artículo 168 de esta ley.


"Se consideran ingresos obtenidos por las personas físicas, los que les correspondan conforme al título III de esta ley, así como las cantidades que perciban para efectuar gastos por cuenta de terceros, salvo que dichos gastos sean respaldados con documentación comprobatoria a nombre de aquél por cuenta de quien se efectúa el gasto.


"Tratándose de ingresos provenientes de fuente de riqueza ubicada en el extranjero, los contribuyentes no los considerarán para los efectos de los pagos provisionales de este impuesto, salvo lo previsto en el artículo 113 de esta ley.


"Las personas físicas residentes en el país que cambien su residencia durante un año de calendario a otro país, considerarán los pagos provisionales efectuados como pago definitivo del impuesto y no podrán presentar declaración anual.


"Los contribuyentes de este título que celebren operaciones con partes relacionadas, están obligados, para los efectos de esta ley, a determinar sus ingresos acumulables y sus deducciones autorizadas, considerando, para esas operaciones, los precios y montos de contraprestaciones que hubieran utilizado con o entre partes independientes en operaciones comparables. En el caso contrario, las autoridades fiscales podrán determinar los ingresos acumulables y las deducciones autorizadas de los contribuyentes, mediante la determinación del precio o monto de la contraprestación en operaciones celebradas entre partes relacionadas, considerando, para esas operaciones, los precios y montos de contraprestaciones que hubieran utilizado partes independientes en operaciones comparables, mediante la aplicación de los métodos previstos en el artículo 216 de esta ley, ya sea que éstas sean con personas morales, residentes en el país o en el extranjero, personas físicas y establecimientos permanentes en el país de residentes en el extranjero, así como en el caso de las actividades realizadas a través de fideicomisos. Lo dispuesto en este párrafo no es aplicable a los contribuyentes que estén obligados al pago del impuesto de acuerdo a la sección III del capítulo II de este título.


"Se considera que dos o más personas son partes relacionadas, cuando una participa de manera directa o indirecta en la administración, control o capital de la otra, o cuando una persona o grupo de personas participe, directa o indirectamente, en la administración, control o en el capital de dichas personas, o cuando exista vinculación entre ellas de acuerdo con la legislación aduanera.


"Cuando en este título se haga referencia a entidad federativa, se entenderá incluido al Distrito Federal.


"...


"Capítulo I

"De los ingresos por salarios y en general por la prestación de un servicio personal subordinado


"Artículo 110. Se consideran ingresos por la prestación de un servicio personal subordinado, los salarios y demás prestaciones que deriven de una relación laboral, incluyendo la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas y las prestaciones percibidas como consecuencia de la terminación de la relación laboral. Para los efectos de este impuesto, se asimilan a estos ingresos los siguientes:


"I. Las remuneraciones y demás prestaciones, obtenidas por los funcionarios y trabajadores de la Federación, de las entidades federativas y de los M., aun cuando sean por concepto de gastos no sujetos a comprobación, así como los obtenidos por los miembros de las Fuerzas Armadas.


"II. Los rendimientos y anticipos, que obtengan los miembros de las sociedades cooperativas de producción, así como los anticipos que reciban los miembros de sociedades y asociaciones civiles.


"III. Los honorarios a miembros de consejos directivos, de vigilancia, consultivos o de cualquier otra índole, así como los honorarios a administradores, comisarios y gerentes generales.


"IV. Los honorarios a personas que presten servicios preponderantemente a un prestatario, siempre que los mismos se lleven a cabo en las instalaciones de este último.


"Para los efectos del párrafo anterior, se entiende que una persona presta servicios preponderantemente a un prestatario, cuando los ingresos que hubiera percibido de dicho prestatario en el año de calendario inmediato anterior, representen más del 50% del total de los ingresos obtenidos por los conceptos a que se refiere la fracción II del artículo 120 de esta ley.


"Antes de que se efectúe el primer pago de honorarios en el año de calendario de que se trate, las personas a que se refiere esta fracción deberán comunicar por escrito al prestatario en cuyas instalaciones se realice la prestación del servicio, si los ingresos que obtuvieron de dicho prestatario en el año inmediato anterior excedieron del 50% del total de los percibidos en dicho año de calendario por los conceptos a que se refiere la fracción II del artículo 120 de esta ley. En el caso de que se omita dicha comunicación, el prestatario estará obligado a efectuar las retenciones correspondientes.


"V. Los honorarios que perciban las personas físicas de personas morales o de personas físicas con actividades empresariales a las que presten servicios personales independientes, cuando comuniquen por escrito al prestatario que optan por pagar el impuesto en los términos de este capítulo.


"VI. Los ingresos que perciban las personas físicas de personas morales o de personas físicas con actividades empresariales, por las actividades empresariales que realicen, cuando comuniquen por escrito a la persona que efectúe el pago que optan por pagar el impuesto en los términos de este capítulo.


"VII. Los ingresos obtenidos por las personas físicas por ejercer la opción otorgada por el empleador, o una parte relacionada del mismo, para adquirir, incluso mediante suscripción, acciones o títulos valor que representen bienes, sin costo alguno o a un precio menor o igual al de mercado que tengan dichas acciones o títulos valor al momento del ejercicio de la opción, independientemente de que las acciones o títulos valor sean emitidos por el empleador o la parte relacionada del mismo.


"Se estima que estos ingresos los obtiene en su totalidad quien realiza el trabajo. Para los efectos de este capítulo, los ingresos en crédito se declararán y se calculará el impuesto que les corresponda hasta el año de calendario en que sean cobrados.


"No se considerarán ingresos en bienes, los servicios de comedor y de comida proporcionados a los trabajadores ni el uso de bienes que el patrón proporcione a los trabajadores para el desempeño de las actividades propias de éstos siempre que, en este último caso, los mismos estén de acuerdo con la naturaleza del trabajo prestado".


"Artículo 110-A. Para los efectos de la fracción VII del artículo 110 de esta ley, el ingreso acumulable será la diferencia que exista entre el valor de mercado que tengan las acciones o títulos valor sujetos a la opción, al momento en el que el contribuyente ejerza la misma y el precio establecido al otorgarse la opción."


"Artículo 111. Cuando los funcionarios de la Federación, de las entidades federativas o de los M., tengan asignados automóviles que no reúnan los requisitos del artículo 42, fracción II de esta ley, considerarán ingresos en servicios, para los efectos de este capítulo, la cantidad que no hubiera sido deducible para fines de este impuesto de haber sido contribuyentes del mismo las personas morales señaladas.


"Los ingresos a que se refiere el párrafo anterior se calcularán considerando como ingreso mensual la doceava parte de la cantidad que resulte de aplicar el por ciento máximo de deducción anual al monto pendiente de deducir de las inversiones en automóviles, como si se hubiesen deducido desde el año en que se adquirieron, así como de los gastos de mantenimiento y reparación de los mismos.


"El pago del impuesto a que se refiere este artículo deberá efectuarse mediante retención que efectúen las citadas personas morales.


"...


"Artículo 113. Quienes hagan pagos por los conceptos a que se refiere este capítulo están obligados a efectuar retenciones y enteros mensuales que tendrán el carácter de pagos provisionales a cuenta del impuesto anual.


"La retención se calculará disminuyendo del salario bruto obtenido en un mes de calendario, la exclusión general. Al resultado obtenido se le aplicará la siguiente:


"Tarifa


"...


"Para los efectos de este capítulo se considera exclusión general la suma de los ingresos de prestaciones de previsión social exentos a que se refieren las fracciones I, II, III, V, VI, VIII, X y XI del artículo 109 de esta ley o la cantidad de $6,333.33, según corresponda.


"Asimismo, se considera salario bruto a la totalidad de los ingresos percibidos por la prestación de un servicio personal subordinado y los que esta ley asimila a dichos ingresos, y demás prestaciones que deriven de una relación laboral.


"Quienes hagan pagos por concepto de gratificación anual, participación de utilidades, primas dominicales y primas vacacionales, podrán efectuar la retención del impuesto de conformidad con los requisitos que establezca el reglamento de esta ley; en las disposiciones de dicho reglamento se preverá que la retención se pueda hacer sobre los demás ingresos obtenidos durante el año de calendario.


"Quienes hagan las retenciones a que se refiere este artículo, antes de efectuar la disminución que se hubiera elegido en los términos del tercer párrafo de este precepto, deberán deducir del salario bruto obtenido en el mes de calendario, el impuesto local a los ingresos por salarios y en general por la prestación de un servicio personal subordinado que, en su caso, hubieran retenido en el mes de calendario de que se trate, siempre que la tasa de dicho impuesto no exceda del 5%.


"Tratándose de honorarios a miembros de consejos directivos, de vigilancia, consultivos o de cualquier otra índole, así como de los honorarios a administradores, comisarios y gerentes generales, la retención y entero a que se refiere este artículo, no podrá ser inferior la cantidad que resulte de aplicar la tasa máxima para aplicarse sobre el excedente del límite inferior que establece la tarifa contenida en el artículo 177 de esta ley, sobre su monto, salvo que exista, además, relación de trabajo con el retenedor, en cuyo caso, se procederá en los términos del párrafo segundo de este artículo.


"Las personas que hagan pagos por los conceptos a que se refiere el artículo 112 de esta ley, efectuarán la retención aplicando al ingreso total por este concepto, una tasa que se calculará dividiendo el impuesto correspondiente al último sueldo mensual ordinario, entre dicho sueldo; el cociente obtenido se multiplicará por cien y el producto se expresará en por ciento. Cuando los pagos por estos conceptos sean inferiores al último sueldo mensual ordinario, la retención se calculará aplicándoles la tarifa establecida en este artículo.


"Las personas físicas, así como las personas morales a que se refiere el título III de esta ley, enterarán las retenciones a que se refiere este artículo a más tardar el día 17 de cada uno de los meses del año de calendario, mediante declaración que presentarán ante las oficinas autorizadas.


"Los contribuyentes que presten servicios subordinados a personas no obligadas a efectuar la retención, de conformidad con el penúltimo párrafo del artículo 118 de esta ley, y los que obtengan ingresos provenientes del extranjero por estos conceptos, calcularán su pago provisional en los términos de este precepto y lo enterarán a más tardar el día 17 de cada uno de los meses del año de calendario, mediante declaración que presentarán ante las oficinas autorizadas.


"Para los efectos de determinar el salario bruto a que se refiere el segundo párrafo de este artículo y el segundo párrafo del artículo 116 de esta ley, no se incluirán los ingresos a que se refieren las fracciones IV, VII y XIII del artículo 109 de la misma, siempre que se cumplan con los requisitos establecidos en dicho precepto legal."


"Artículo 114. (Derogado, D.O.F. 1 de diciembre de 2004)".


"Artículo 115. (Derogado, D.O.F. 1 de diciembre de 2004)".


"Artículo 116. Las personas obligadas a efectuar retenciones en los términos del artículo 113 de esta ley, calcularán el impuesto anual de cada persona que le hubiere prestado servicios personales subordinados.


"El impuesto anual se determinará disminuyendo del salario bruto obtenido en un año de calendario, el impuesto local a los ingresos por salarios y en general por la prestación de un servicio personal subordinado que hubieran retenido en el año de calendario y la exclusión general elevada al año, en el caso de que se hubiera optado por aplicar las prestaciones exentas, se disminuirá el monto percibido en el año por concepto de dichas prestaciones. Al resultado obtenido se le aplicará la tarifa del artículo 177 de esta ley. Contra el impuesto que resulte a cargo del contribuyente se acreditará el importe de los pagos provisionales efectuados en los términos del artículo 113 de esta ley.


"La disminución del impuesto local a que se refiere el párrafo anterior, la deberán realizar las personas obligadas a efectuar las retenciones en los términos del artículo 113 de esta ley, siempre que la tasa de dicho impuesto no exceda del 5%.


"La diferencia que resulte a cargo del contribuyente en los términos de este artículo se enterará ante las oficinas autorizadas a más tardar en el mes de febrero siguiente al año de calendario de que se trate. La diferencia que resulte a favor del contribuyente deberá compensarse contra la retención del mes de diciembre y las retenciones sucesivas, a más tardar dentro del año de calendario posterior. El contribuyente podrá solicitar a las autoridades fiscales la devolución de las cantidades no compensadas, en los términos que señale el Servicio de Administración Tributaria mediante reglas de carácter general.


"El retenedor deberá compensar los saldos a favor de un contribuyente contra las cantidades retenidas a las demás personas a las que les haga pagos que sean ingresos de los mencionados en este capítulo, siempre que se trate de contribuyentes que no estén obligados a presentar declaración anual. El retenedor recabará la documentación comprobatoria de las cantidades compensadas que haya entregado al trabajador con saldo a favor.


"Cuando no sea posible compensar los saldos a favor de un trabajador a que se refiere el párrafo anterior o sólo se pueda hacer en forma parcial, el trabajador podrá solicitar la devolución correspondiente, siempre que el retenedor señale en la constancia a que se refiere la fracción III del artículo 118 de esta ley, el monto que le hubiere compensado.


"No se hará el cálculo del impuesto anual a que se refiere este artículo, cuando se trate de contribuyentes que:


"a) H. iniciado la prestación de servicios con posterioridad al 1 de enero del año de que se trate o hayan dejado de prestar servicios al retenedor antes del 1 de diciembre del año por el que se efectúe el cálculo.


"b) H. obtenido ingresos anuales por los conceptos a que se refiere este capítulo que excedan de $300,000.00.


"c) Comuniquen por escrito al retenedor que presentarán declaración anual."


"Artículo 117. Los contribuyentes que obtengan ingresos de los señalados en este capítulo, además de efectuar los pagos de este impuesto, tendrán las siguientes obligaciones:


"I. Proporcionar a las personas que les hagan los pagos a que se refiere este capítulo, los datos necesarios, para que dichas personas los inscriban en el Registro Federal de Contribuyentes, o bien cuando ya hubieran sido inscritos con anterioridad, proporcionarle su clave de registro al empleador.


"II. Comunicar por escrito al empleador que les aplique la exclusión general a que se refiere el segundo párrafo del artículo 113 de esta ley, antes de que éste les haga el primer pago que les corresponda por la prestación de servicios personales subordinados, la opción que en los términos de dicho artículo elija, la cual no podrá cambiarse en el mismo ejercicio. Cuando el contribuyente no manifieste cuál opción elige, se entenderá que optó por la disminución de $6,333.33, salvo tratándose de jubilados o pensionados, en cuyo caso, se entenderá que optó por la disminución de los ingresos de las prestaciones de previsión social exentos a que se refiere el tercer párrafo del artículo 113 de esta ley.


"III. Presentar declaración anual en los siguientes casos:


"a) Cuando además obtengan ingresos acumulables distintos de los señalados en este capítulo.


"b) Cuando se hubiera comunicado por escrito al retenedor que se presentará declaración anual.


"c) Cuando dejen de prestar servicios antes del 31 de diciembre del año de que se trate o cuando se hubiesen prestado servicios a dos o más empleadores en forma simultánea.


"d) Cuando obtengan ingresos, por los conceptos a que se refiere este capítulo, de fuente de riqueza ubicada en el extranjero o provenientes de personas no obligadas a efectuar las retenciones del artículo 113 de esta ley.


"e) Cuando obtengan ingresos anuales por los conceptos a que se refiere este capítulo que excedan de $300,000.00.


"IV. Comunicar por escrito al empleador antes de que éste les efectúe el primer pago que les corresponda por la prestación de servicios personales subordinados en el año de calendario de que se trate, si prestan servicios a otro empleador y éste les aplica la exclusión general a que se refiere el tercer párrafo del artículo 113 de esta ley, a fin de que ya no se aplique nuevamente dicha exclusión.


"Asimismo, los contribuyentes que además obtengan ingresos a los que se refiere la fracción III del artículo 109 de esta ley, deberán comunicar por escrito al empleador, antes de que éste les efectúe el primer pago que les corresponda por la prestación de servicios personales subordinados en el año de calendario de que se trate, que percibe los ingresos a que se refiere este párrafo, a fin de que ya no se aplique la exclusión general a que se refiere el tercer párrafo del artículo 113 de esta ley."


"Artículo 118. Quienes hagan pagos por los conceptos a que se refiere este capítulo, tendrán las siguientes obligaciones:


"I. Efectuar las retenciones señaladas en el artículo 113 de esta ley y entregar en efectivo los subsidios para el empleo y para la nivelación del ingreso, salvo cuando no se esté obligado a ello en los términos de las disposiciones legales que los regulan.


"II. Calcular el impuesto anual de las personas que les hubieren prestado servicios subordinados, en los términos del artículo 116 de esta ley.


"III. Proporcionar a las personas que les hubieran prestado servicios personales subordinados, constancias de remuneraciones cubiertas, de retenciones efectuadas y del monto del impuesto local a los ingresos por salarios y en general por la prestación de un servicio personal subordinado que les hubieran deducido en el año de calendario de que se trate.


"Las constancias deberán proporcionarse a más tardar el 31 de enero de cada año. En los casos de retiro del trabajador, se proporcionarán dentro del mes siguiente a aquel en que ocurra la separación.


"IV. Solicitar, en su caso, las constancias a que se refiere la fracción anterior, a las personas que contraten para prestar servicios subordinados, a más tardar dentro del mes siguiente a aquel en que se inicie la prestación del servicio y cerciorarse que estén inscritos en el Registro Federal de Contribuyentes.


"Asimismo, deberán solicitar a los trabajadores que les comuniquen por escrito antes de que se efectúe el primer pago que les corresponda por la prestación de servicios personales subordinados en el año de calendario de que se trate, si prestan servicios a otro empleador y éste les efectúa la exclusión general a que se refiere el tercer párrafo del artículo 113 de esta ley, a fin de que ya no se aplique nuevamente dicha exclusión.


"V. Presentar, ante las oficinas autorizadas, a más tardar el 15 de febrero de cada año, declaración proporcionando información sobre las personas a las que les hayan entregado los subsidios para el empleo y para la nivelación del ingreso, en el año de calendario anterior, conforme a las reglas generales que al efecto expida el Servicio de Administración Tributaria.


"Asimismo, quienes hagan pagos por los conceptos a que se refiere este capítulo, deberán presentar, a más tardar el 15 de febrero de cada año, declaración proporcionando información sobre las personas a las que les hayan efectuado dichos pagos, en la forma oficial que al efecto publique la autoridad fiscal. La información contenida en las constancias que se expidan de conformidad con la fracción IV de este artículo, se incorporará en la misma declaración.


"VI. Solicitar a las personas que contraten para prestar servicios subordinados, les proporcionen los datos necesarios a fin de inscribirlas en el Registro Federal de Contribuyentes, o bien cuando ya hubieran sido inscritas con anterioridad, les proporcionen su clave del citado registro.


"VII. Proporcionar a más tardar el 15 de febrero de cada año, a las personas a quienes les hubieran prestado servicios personales subordinados, constancia del monto total de los viáticos pagados en el año de calendario de que se trate, por los que se aplicó lo dispuesto en el artículo 109, fracción XIII de esta ley.


"VIII. Presentar, ante las oficinas autorizadas a más tardar el 15 de febrero de cada año, declaración proporcionando información sobre las personas que hayan ejercido la opción a que se refiere la fracción VII del artículo 110 de esta ley, en el año de calendario anterior, conforme a las reglas generales que al efecto expida el Servicio de Administración Tributaria.


"X.S. a los trabajadores que les comuniquen por escrito antes de que se efectúe el primer pago que les corresponda por la prestación de servicios personales subordinados en el año de calendario de que se trate, la opción que en los términos del tercer párrafo del artículo 113 de esta ley eligen para que les efectúe la exclusión general a que se refiere dicho precepto, la cual no podrá cambiarse en el mismo ejercicio. Cuando el contribuyente no comunique la opción que elige, el empleador aplicará la disminución de $6,333.33.


"En los casos en que una sociedad sea fusionada o entre en liquidación, así como cuando una sociedad desaparezca con motivo de una escisión o fusión, la declaración que debe presentarse conforme a lo previsto en la fracción V de este artículo, se efectuará dentro del mes siguiente a aquel en el que se termine anticipadamente el ejercicio.


"Quedan exceptuados de las obligaciones señaladas en este artículo, los organismos internacionales cuando así lo establezcan los tratados o convenios respectivos, y los estados extranjeros.


"Las personas que hagan los pagos por los conceptos a que se refiere la fracción III del artículo 109 de esta ley, aplicarán la exclusión general de los ingresos de las prestaciones de previsión social exentos a que se refiere el tercer párrafo del artículo 113 de esta ley, salvo que la persona que obtenga los ingresos a que se refieren este párrafo, le comunique por escrito que opta por la disminución de $6,333.33."


"Artículo 119. (Derogado, D.O.F. 1 de diciembre de 2004)."


Como puede advertirse de la lectura interrelacionada de las partes medulares transcritas, de los decretos presidenciales reclamados, el presidente de la República emitió un "Decreto por el que se otorgan a las entidades federativas los estímulos fiscales que se indican", el cual se publicó el miércoles cinco de marzo de dos mil tres en el Diario Oficial de la Federación; ese decreto de estímulos fiscales fue reformado mediante los decretos denominados "Decreto por el que se exime del pago de contribuciones federales, se condonan recargos de créditos fiscales y se otorgan estímulos fiscales y facilidades administrativas, a los contribuyentes que se indican", y "Decreto por el que se otorgan diversos beneficios fiscales", que se publicaron en el mismo medio informativo, respectivamente, los días miércoles veintitrés de abril de dos mil tres y el miércoles veintiséis de enero de dos mil cinco.


La quejosa reclamó también el artículo 1o. y título IV, capítulo I, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente para el ejercicio fiscal de dos mil cinco, en la medida en que se encuentra relacionado con el estímulo fiscal que impugna.


De la lectura del decreto reformado antes precisado, que la quejosa reclamó, se advierte lo siguiente:


1. Que el presidente de la República otorgó un estímulo fiscal a las entidades federativas y M., durante los ejercicios fiscales de dos mil tres a dos mil seis, respecto de los ingresos que le corresponde recibir a la Federación, por los pagos que dichos entes públicos deben enterar por concepto de la retención de impuesto sobre la renta, a cargo de sus trabajadores en los términos del capítulo I del título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta. Se precisa que por trabajadores de las entidades federativas se entiende a los de los Poderes Ejecutivo, Legislativo y Judicial, así como a los de sus organismos descentralizados; y que tratándose de los M., también se considerarán a los de sus organismos.


2. Que el estímulo fiscal se da respecto al impuesto sobre la renta que las entidades federativas y M. deben retener (de conformidad con los artículos 113, 116 y demás aplicables de la Ley del Impuesto sobre la Renta) y enterar a la Federación, a cargo de sus trabajadores, por los salarios y demás prestaciones que les paguen por la prestación de un servicio personal subordinado (artículo 110 de la Ley del Impuesto sobre la Renta).


3. Que se establece para los ejercicios anuales de dos mil tres a dos mil seis, el porcentaje de los ingresos extraordinarios que por concepto de retención del impuesto sobre la renta, a cargo de sus trabajadores, las entidades federativas y M., en lugar de enterar a la Federación, destinarán a su propia hacienda; el porcentaje que deberán incluir en el Fondo General de Participaciones -tratándose de los que deberían enterar los Estados a la Federación- el porcentaje que deberán adicionar en el Fondo de Fomento Municipal -tratándose de los que deberían enterar los M. a la Federación- y el porcentaje que efectivamente deberán enterar a la Federación.


4. Se aclara lo que para efectos de ese decreto se entenderá por ingresos retenidos por concepto de impuesto sobre la renta a cargo de los trabajadores al servicio de la entidad federativa o Municipio, incluyendo el crédito al salario absorbido por dicho ente público, siempre que correspondan a los ingresos señalados en el capítulo I del título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta; y establece como limitante, que dichos ingresos hayan sido percibidos con anterioridad al primero de noviembre de dos mil dos, incluidos los accesorios que, en su caso, deban pagar esos entes públicos.


5. Se establecen reglas precisas para calcular el monto de la retención adeudada a la Federación, por las entidades federativas y M., así como el cálculo que deben realizar para los incrementos subsecuentes de esa retención que deben enterar a la Federación, de conformidad con los convenios de coordinación fiscal celebrados entre dichos entes públicos y la Federación. Es importante hacer notar que del decreto reclamado por la quejosa no se advierte que esas reglas precisas alteren o modifiquen en lo absoluto el impuesto sobre la renta a cargo de los trabajadores de las entidades federativas y M., sino únicamente los ingresos que por ese concepto deben enterar dichos entes públicos a la Federación.


6. Se señalan los porcentajes de los ingresos adicionales que debiendo enterarse a la Federación, en cada ejercicio fiscal de dos mil tres a dos mil seis, por concepto de retención del impuesto sobre la renta, a cargo de los trabajadores docentes o de salud, incluyendo al personal federalizado a que se refieren los Acuerdos Nacionales para la Modernización de la Educación Básica y para la Descentralización de los Servicios de Salud, cuyos salarios sean cubiertos por la entidad federativa o, en su caso, por el Municipio, por cuenta propia, de un organismo descentralizado o de la Federación, se aplicarán a la hacienda del Estado o Municipio que debería realizar el pago a la Federación.


7. Se establece que para efectos del estímulo fiscal contenido en dicho decreto, la entidad federativa o Municipio podrá aplicar los mecanismos de compensación tanto para pagos por autocorrección fiscal como para pagos espontáneos, incluidos, en su caso, sus accesorios, que mediante reglas de carácter general establezca la Secretaría de Hacienda y Crédito Público.


8. Se señala que para que los entes públicos a que se refiere dicho decreto pudieran gozar de ese estímulo fiscal, debieron obtener autorización del Servicio de Administración Tributaria, para lo cual tuvieron que presentar su solicitud a más tardar el primero de agosto de dos mil tres, determinando el monto de los ingresos por los que optaron tomar el beneficio, no pudiendo incluirse más ingresos que los indicados en esa solicitud, sin embargo, en la reforma del veintiséis de enero de dos mil cinco se da oportunidad a las entidades federativas y M. que quieran beneficiarse del estímulo otorgado en ese decreto, a partir de dos mil cinco, de celebrar con el Gobierno Federal, por conducto de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, un convenio que garantice, entre otras materias, el cumplimiento de diversas obligaciones y la transparencia.


Además, se aclara que el incumplimiento de la entidad federativa o Municipio, a cualquier obligación fiscal para con la Federación, sería motivo de la inaplicación del estímulo otorgado; asimismo, se establece que la Secretaría de Hacienda y Crédito Público emitiría las disposiciones de carácter general necesarias para su aplicación y en ningún caso puede dar lugar a devolución alguna.


También se condiciona para gozar de ese beneficio fiscal, que las entidades federativas y M. no hayan interpuesto algún medio de defensa en contra de los adeudos a que se refiere ese decreto, excepto cuando se desistan del medio de defensa intentado, o cuando éstos hayan quedado firmes por resolución definitiva, a más tardar el treinta de junio de dos mil tres; previniendo que cuando los entes públicos a que se refiere el beneficio de dicho decreto se acojan a él, y luego interpongan algún medio de defensa en contra de los adeudos a la Federación a que se refiere el estímulo fiscal, éste quedará sin efectos.


9. Se prevé que los ingresos efectivamente obtenidos por la Federación a partir de dos mil cinco, en los términos de ese decreto, y que no formen parte del estímulo otorgado, formarán parte de la recaudación federal participable a que hace referencia la Ley de Coordinación Fiscal.


De la reseña explicativa del decreto reformado reclamado por la quejosa, se advierte que el estímulo fiscal se otorgó a las entidades federativas y M., en cuanto a la retención del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores, esto es, en su carácter de patrones retenedores, en relación con su obligación formal de retener y enterar a la autoridad federal el impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores.


En cuanto a que los entes públicos, tratándose de su obligación o carga fiscal de retener y enterar el impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores, se despojan de su imperio frente a los gobernados y se ubican en el mismo plano de los particulares, pues obedece a su relación patronal, esta Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación ya se ha pronunciado en ese sentido, en la tesis que resulta aplicable al razonamiento anterior, por su contenido y esencia; los datos de localización, rubro, texto y precedentes de esa tesis son los siguientes:


"Novena Época

"Instancia: Primera Sala

"Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

"Tomo: XVII, mayo de 2003

"Tesis: 1a. XX/2003

"Página: 1065


"CONTROVERSIA CONSTITUCIONAL. ES IMPROCEDENTE CUANDO SE PROMUEVE POR UN MUNICIPIO EN CONTRA DE LA RESOLUCIÓN POR LA QUE SE LE DETERMINA UN CRÉDITO FISCAL COMO RESPONSABLE SOLIDARIO DE LA RETENCIÓN DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA A CARGO DE SUS TRABAJADORES. Si se atiende a que la controversia constitucional constituye un juicio entre la Federación, los Estados, el Distrito Federal y los M., que tiene por objeto principal solicitar la invalidación de normas generales o actos emitidos por poderes, órganos de poder y entidades que invadan la esfera competencial que la Ley Fundamental prevé para preservar el sistema federal, es decir, que el problema de fondo en estos juicios es, en esencia, la lesión de la autonomía de aquellos entes, es indudable que cuando un Municipio combate la resolución por la que se le determina un crédito fiscal como responsable solidario de la retención del impuesto sobre la renta de sus trabajadores, el referido medio de control constitucional resulta improcedente, en términos de lo dispuesto por el artículo 19, fracción VIII, de la ley reglamentaria de la materia, en relación con el artículo 105, fracción I, constitucional, porque el acto impugnado no deriva de la función del Municipio como ente público, con imperio frente a los gobernados, sino de un deber o carga fiscal que lo ubica en el mismo plano de los particulares, pues obedece a su relación patronal, al fungir como retenedor del impuesto sobre la renta, de manera que los actos derivados del incumplimiento de esa obligación deberán impugnarse a través de las vías legalmente previstas para ello.


"Recurso de reclamación 374/2002-PL, deducido de la controversia constitucional 59/2002. Municipio de Los Aldamas, Estado de Nuevo León. 12 de marzo de 2003. Cinco votos. Ponente: J. de J.G.P.. Secretaria: G.M.O.B..


"Recurso de reclamación 366/2002-PL, deducido de la controversia constitucional 58/2002. Municipio de Parás, Estado de Nuevo León. 12 de marzo de 2003. Cinco votos. Ponente: J. de J.G.P.. Secretaria: G.M.O.B.."


Por tanto, el estímulo fiscal contenido en el decreto reformado que reclamó la quejosa, le fue otorgado a las entidades federativas y M., en su carácter de patrones retenedores solidarios del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores, esto es, ubicándose en el mismo plano de los patrones particulares que también tienen esa carga fiscal.


Es pertinente mencionar que, en cuanto a que tanto los trabajadores de la iniciativa privada como los de la Federación, entidades federativas y M., son sujetos pasivos del impuesto sobre la renta, por los ingresos que obtengan con motivo de la prestación de un servicio personal subordinado, en términos del título IV, capítulo I, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, con independencia de que el origen de su relación de trabajo es distinta; el Tribunal Pleno de este Alto Tribunal ya se pronunció en ese sentido, en las jurisprudencias cuyos datos de localización, rubros y textos, son los siguientes:


"Novena Época

"Instancia: Pleno

"Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

"Tomo: XVI, diciembre de 2002

"Tesis: P./J. 47/2002

"Página: 9


"RENTA. LOS TRABAJADORES TANTO DE LA INICIATIVA PRIVADA COMO DE LA FEDERACIÓN, LOS ESTADOS Y MUNICIPIOS SON SUJETOS DEL IMPUESTO RELATIVO, POR LOS INGRESOS OBTENIDOS CON MOTIVO DE LA PRESTACIÓN DE UN SERVICIO PERSONAL SUBORDINADO. De lo dispuesto en el título IV, capítulo I, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente a partir del primero de enero de dos mil dos, se advierte que el sujeto pasivo obligado al pago del tributo relativo es la persona física que presta un trabajo personal subordinado y que la base imponible está constituida por el importe de los ingresos obtenidos durante el periodo de imposición que provengan de toda contraprestación, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, pero que retribuya la prestación de un servicio personal subordinado como consecuencia de una relación laboral o asimilada a ella. En ese tenor, tanto los trabajadores de la iniciativa privada como los de la Federación, las entidades federativas y los M., son sujetos del impuesto sobre la renta por los ingresos obtenidos con motivo de la prestación de un servicio personal subordinado, con independencia de que en un caso deriven de una relación laboral (trabajador-patrón) y, en el otro, de una relación administrativa equiparada a la laboral (servidor público-Federación, Estado o Municipio), ya que si bien el origen de la relación es distinta, lo cierto es que, desde el punto de vista fiscal, se considera que los ingresos sometidos a gravamen son los salarios y sueldos, así como cada una de las partes que lo integran, tales como aguinaldo, ayuda para el transporte, bono de productividad, gratificaciones, entre otras."


"Novena Época

"Instancia: Pleno

"Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

"Tomo: XVI, diciembre de 2002

"Tesis: P./J. 49/2002

"Página: 8


"RENTA. LEY DEL IMPUESTO RELATIVO. SE ENCUENTRAN EN UN PLANO DE IGUALDAD LOS TRABAJADORES QUE PRESTAN SU SERVICIO A UN PATRÓN Y QUIENES LO HACEN AL ESTADO. Aun cuando la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha establecido diferencias entre la relación jurídica de los patrones con sus trabajadores, por una parte, y la relación entre el Estado y sus servidores, por la otra, derivadas de su naturaleza jurídica, ello trasciende a la materia laboral y aun a la competencia de los tribunales que conocen de las respectivas controversias, pero para efectos tributarios tales diferencias no existen. En ese sentido, del análisis integral de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente a partir del primero de enero de dos mil dos, se concluye que los trabajadores al servicio del Estado y de las entidades federativas se ubican en la misma hipótesis de causación del impuesto, establecida en el artículo 110 de la ley citada, que los demás trabajadores asalariados, por los ingresos que perciben por concepto de salarios y en general por la prestación de un servicio personal subordinado, pues todos ellos experimentan modificación patrimonial positiva, al recibir gratificaciones y tienen derecho a las mismas deducciones personales, por lo que, en principio, deben encontrarse sometidos al mismo régimen tributario, ya que la ley no prevé, en ninguno de sus apartados, un grupo o categoría especial en la que hubiere ubicado a los trabajadores al servicio del Estado y de las entidades federativas, con lo que se confirma que éstos se encuentran, esencialmente, en igualdad frente a la ley tributaria en mención, con los demás trabajadores asalariados."


B) Corresponde ahora realizar algunas reflexiones respecto a los estímulos fiscales, su significado, alcance y diferencias con las exenciones fiscales, para fijar el plano jurídico en el que se desarrollará la litis propuesta.


Así, dado que el reclamo de la parte quejosa derivó de la aplicación de un estímulo fiscal contemplado en un decreto presidencial, resulta necesario analizar la facultad legislativa establecida por el Congreso de la Unión, a fin de determinar los efectos que produce frente a una obligación tributaria, permitiéndose así contemplar su naturaleza jurídica y, por ende, si resultan aplicables los principios constitucionales de la materia tributaria.


En tal virtud, es ilustrativo en ese aspecto el texto del artículo 25 del Código Fiscal de la Federación, vigente en dos mil cinco (año del ejercicio reclamado por la quejosa), el cual regula la forma en la que se realiza el acreditamiento de los denominados "estímulos fiscales", que en la parte que interesa, establece:


"Artículo 25. Los contribuyentes obligados a pagar mediante declaración periódica podrán acreditar el importe de los estímulos fiscales a que tengan derecho, contra las cantidades que están obligados a pagar, siempre que presenten aviso ante las autoridades competentes en materia de estímulos fiscales y, en su caso, cumplan con los demás requisitos formales que se establezcan en las disposiciones que otorguen los estímulos, inclusive el de presentar certificados de promoción fiscal o de devolución de impuestos. En los demás casos siempre se requerirá la presentación de los certificados de promoción fiscal o de devolución de impuestos, además del cumplimiento de los otros requisitos que establezcan los decretos en que se otorguen los estímulos.


"Los contribuyentes podrán acreditar el importe de los estímulos a que tengan derecho, a más tardar en un plazo de cinco años contados a partir del último día en que venza el plazo para presentar la declaración del ejercicio en que nació el derecho a obtener el estímulo; si el contribuyente no tiene obligación de presentar declaración del ejercicio, el plazo contará a partir del día siguiente a aquel en que nazca el derecho a obtener el estímulo.


"En los casos en que las disposiciones que otorguen los estímulos establezcan la obligación de cumplir con requisitos formales adicionales al aviso a que se refiere el primer párrafo de este artículo, se entenderá que nace el derecho para obtener el estímulo, a partir del día en que se obtenga la autorización o el documento respectivo.


"Cuando los contribuyentes acrediten cantidades por concepto de estímulos fiscales a los que no tuvieran derecho, se causarán recargos en los términos del artículo 21 de este código, sobre las cantidades acreditadas indebidamente y a partir de la fecha del acreditamiento."


El artículo citado hace referencia a los diversos requisitos a los que se encuentra sujeto el beneficio de los estímulos fiscales por parte de los destinatarios de éstos. Si bien dicho numeral declina frente a las "disposiciones que otorguen los estímulos" para el establecimiento de requisitos formales, nos permite apreciar que la materia del beneficio consiste en "acreditar el importe de los estímulos ... contra las cantidades que están obligados a pagar".


Se advierte que el denominado "estímulo" es una cantidad que se enfrenta a las que deben ser ingresadas al erario, es decir, se trata de una disminución del importe de la obligación tributaria surgida de la realización del hecho imponible de un determinado tributo.


En este sentido, la nomenclatura utilizada por el artículo 25 del Código Fiscal de la Federación, "acreditamiento" de estímulos, es coincidente con la tradicional connotación que se otorga en el ordenamiento jurídico mexicano a dicha voz, pues mediante el "acreditamiento" se reduce, peso por peso, el impuesto a pagar.


Así acontece en el impuesto sobre la renta, por ejemplo, al acreditar contra el impuesto anual las cantidades cubiertas mediante pagos provisionales o por concepto de impuesto sobre la renta pagado en el extranjero; de la misma manera, se acreditan contra el impuesto a cargo del patrón, las que éste hubiere entregado a sus trabajadores por concepto de crédito al salario. En el impuesto al valor agregado, al igual que en el impuesto especial sobre producción y servicios, el impuesto trasladado al causante por sus proveedores se acredita contra el impuesto causado. Finalmente, el impuesto sobre la renta efectivamente pagado en el ejercicio se acredita contra el impuesto al activo del mismo periodo.


En todos los casos apuntados, se reitera, el acreditamiento reduce directamente la cantidad a pagar por contribuciones causadas, peso por peso, a diferencia de lo que ocurre con las deducciones, que disminuyen la cantidad a pagar de manera indirecta, esto es, en función de la tasa, motivo por el cual no influyen según su valor nominal.


En efecto, la distinción entre los efectos jurídicos que corresponden a la exención, por un lado, y a las medidas implementadas como estímulos fiscales, por el otro, se corrobora si se acude a lo establecido por el Pleno de este Alto Tribunal al resolver la controversia constitucional 32/2002, fallada por unanimidad de once votos, en sesión de fecha doce de julio de dos mil dos, mediante la cual se determinaron los lineamientos y requisitos a los cuales se debe apegar el legislador cuando decida incorporar una exención en la ley para beneficiar a cierto grupo de contribuyentes, precisando inclusive el concepto de exención.


En este sentido, de dicha resolución pueden desprenderse los siguientes puntos, en lo que resulta relevante para la solución del presente caso:


a) En primer lugar, atendiendo al principio de reserva de ley, el Congreso es el órgano facultado para establecer las contribuciones necesarias para cubrir el gasto público. Éste obliga al legislador a que la creación de un tributo contenga todos los elementos esenciales del mismo (sujeto, objeto, base, cuota, tasa o tarifa), para lograr la plena seguridad jurídica de los contribuyentes. Lo anterior se desprende de una interpretación sistemática del principio de división de poderes, de las facultades del Congreso de la Unión y de las obligaciones de los mexicanos, realizada por el Tribunal Pleno de lo dispuesto en los artículos 31, fracción IV, 49, 50, 70 y 73 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos;


b) En relación con lo anterior, se precisó que se prevén constitucionalmente dos excepciones: la primera se refiere a las facultades extraordinarias que se conceden al Poder Ejecutivo en términos del artículo 29 de la Constitución Federal; y la segunda se prevé en el artículo 131 de la propia Carta Magna, que autoriza al Congreso de la Unión para facultar al Ejecutivo Federal para legislar sobre tarifas de exportación e importación, debiendo aprobar el Congreso la utilización de la facultad concedida anualmente en la Ley de Ingresos de la Federación, precisándose en la propia Constitución Federal (artículo 49) que en ningún otro caso el Ejecutivo Federal está autorizado para legislar;


c) Por otro lado, el Tribunal Pleno precisó que al señalar el artículo 28 de la Constitución Federal que están prohibidas las exenciones "en los términos y condiciones que fijan las leyes", establece también una reserva a la ley, esto es, que las exenciones de impuestos corresponden al ejercicio de atribuciones que se reservan al Poder Legislativo;


d) La Suprema Corte de Justicia de la Nación ha interpretado lo dispuesto en el artículo 28 de la Constitución Federal, estableciendo que no se trata de una prohibición absoluta, sino que el órgano revisor de la Constitución lo que prohíbe es la exención de impuestos cuando se trata de favorecer a determinada persona, confiriendo un verdadero privilegio en su favor, mas no cuando la exención alcanza a toda una categoría de personas por medio de leyes de carácter general;


e) En este sentido, se delimitó el concepto de "exención" en materia impositiva, señalándose que consiste en que, conservándose los elementos de la relación jurídica tributaria (sujetos, objeto, base, cuota, tasa o tarifa), por razones de equidad o política económica, se eliminan de la regla general de causación hechos o situaciones gravables (exención objetiva), o bien, se declara no obligada al pago del tributo a una categoría de personas que, conforme a las disposiciones generales, quedarían comprendidas entre los sujetos pasivos, pero que por motivos circunstanciales de índole económica o social, se declararan exentos (exención subjetiva).


Como puede apreciarse, se trata de una reducción frente al impuesto que se hubiere causado, con lo cual no queda margen de duda sobre el hecho de que los destinatarios del estímulo no fueron eliminados de la regla general de causación, atendiendo a la "exención objetiva" delimitada por el Tribunal Pleno.


Habiendo determinado el efecto que se desprende de la medida legislativa reclamada, resulta necesario atender al régimen jurídico en el que se enmarca el otorgamiento de estímulos fiscales.


Consideraciones en torno al marco constitucional aplicable en lo que concierne al otorgamiento de medidas como la establecida bajo el nomen iuris de "estímulo fiscal", a fin de determinar su naturaleza jurídica.


Como se ha precisado con antelación, existe una estrecha vinculación entre la exención en el pago de un tributo y cierta clase de beneficios que se otorgan a actividades prioritarias que llevan a cabo las empresas públicas o aquellas en las que participan los sectores social y privado, a fin de estimular y no desalentar el crecimiento de cierta categoría de contribuyentes o sector productivo de la economía nacional.


Para tales efectos, debe primeramente definirse el concepto de actividades prioritarias, con lo cual se pondrá de manifiesto por qué el Estado les concede alguna preferencia a las personas físicas o morales que las realizan. En relación con lo anterior, debe precisarse que actualmente el Estado no se limita a contemplar el desarrollo de las fuerzas económicas del país, sino que toma parte activa del mismo al planear, conducir, coordinar y orientar las actividades productivas.


Así, el intervencionismo estatal no sólo se despliega fomentando aquellas actividades que demande el interés general en el marco de libertades que otorga la Carta Magna, sino que frecuentemente conduce los factores que condicionan las distintas opciones de la propia participación de los poderes públicos (entidades públicas empresariales), así como de las personas físicas o morales que pertenecen al sector privado o social y que tratan de conseguir ciertos objetivos que se consideran relevantes para el beneficio de la colectividad, en algunos casos proscribiéndolas, en otros, sujetándolas al cumplimiento de determinados requisitos o condiciones y, en otros más, incentivándolas o amparándolas con leyes expedidas por el Congreso de la Unión.


Por ese motivo, es posible que en el desarrollo económico nacional participen tanto empresas públicas, a las que se les encomienda la realización de actividades de fomento o prestación de servicios, como empresas de los sectores social o privado, cuya función consiste en la prestación o gestión de servicios, y en la producción de bienes o satisfacción de necesidades que se consideran de interés general.


Lo anterior se desprende de lo dispuesto en el artículo 25 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, que al mismo tiempo que dispone que el sector público tendrá a su cargo de manera exclusiva las áreas estratégicas que señala el artículo 28 de la Constitución Federal, también precisa que dicho sector podrá participar, por sí o con los sectores social y privado, de acuerdo con la ley, en el impulso y organización de las áreas prioritarias del desarrollo.


En esta tesitura, es claro que el Estado tiene un "régimen de economía mixta" que implica la concurrencia de una economía de mercado y, al propio tiempo, la intervención de aquél ya sea de manera exclusiva en ciertas actividades específicas por cuestiones de seguridad nacional o interés social fundamental o, en otros casos, mediante la implementación de una protección legal suficiente a favor de ciertas empresas estatales o privadas, cuyo pleno desarrollo de la actividad económica de que se trate es necesario mantener e impulsar, todo ello con la finalidad de lograr el desarrollo y estabilidad económica, social y política del país.


Por tanto, la actividad financiera del Estado tendrá como premisas fundamentales: los fines de la organización estatal y ésta decidirá económicamente sus acciones, para lo cual ha de cotejar las utilidades y sacrificios según las pautas derivadas de aquellas premisas.


Bajo esta perspectiva, en los párrafos cuarto y quinto de los artículos 25 y 28 de la Constitución Federal se establecen determinadas áreas económicas en las que únicamente puede participar el sector público denominadas "estratégicas", tales como: correos, telégrafos, radiotelégrafos, petróleo, electricidad, entre otras; así como otras en las que si bien el Estado también se encuentra interesado en su mantenimiento, organización y crecimiento, no las restringe únicamente para él, sino que permite la colaboración de los sectores social y privado para llevarlas a cabo, a las que les otorga el carácter de "áreas prioritarias" para el desarrollo nacional.


Las "áreas prioritarias" a las que expresamente les otorga esa naturaleza el artículo 28 de la Carta Magna, son las relativas a la comunicación vía satélite y los ferrocarriles. No obstante lo precedente, en virtud de lo dispuesto en el quinto párrafo del propio numeral 28, así como del artículo 25 del mismo ordenamiento jurídico, dicha delimitación es de manera enunciativa y no limitativa, en atención a que el Estado, al determinar y revestir de ese carácter a ciertas áreas o actividades, toma en cuenta las necesidades nacionales que pueden variar de acuerdo a las circunstancias económicas sociales, ambientales y culturales que se requieran para la satisfacción del interés general, en relación con las cuales, en virtud de la situación en que se encuentran, es indispensable adoptar ciertas acciones, a fin de incentivarlas y garantizar su subsistencia, lo cual, a su vez, representará para el ente federal una utilidad mayor que el gasto que produciría su reemplazo, además de que representan un beneficio para la colectividad.


Lo anterior se corrobora con lo dispuesto en el artículo 6o., segundo párrafo, de la Ley Federal de las Entidades Paraestatales, mismo que establece que se consideran áreas prioritarias las que se establezcan en los términos de los artículos 25, 26 y 28 de la propia Constitución Federal, particularmente las tendentes a la satisfacción de los intereses nacionales y necesidades populares.


En tal virtud, se aprecia que las denominadas "áreas prioritarias" no sólo son las que expresamente señala la Ley Fundamental, sino que también lo serán aquellas que, por razones de política económica y social, el Estado considera relevantes para el interés nacional y satisfacción de las necesidades colectivas y que, en virtud de su naturaleza, debe otorgarles una cierta preferencia dentro del contexto general ante las consecuencias que implicarían no atenderlas en el momento oportuno.


Por tanto, aun cuando no existen pautas estrictas a seguir para determinar cuándo debe considerarse que se trata de "áreas prioritarias", debe señalarse que conforme al artículo 26 de la Constitución Federal, el Estado organizará un sistema de planeación democrática del desarrollo nacional, para lo cual se otorga al Ejecutivo Federal la facultad de establecer los procedimientos de participación y consulta popular a través de los cuales se recojan las demandas sociales, a fin de incorporarlas a los planes y programas de desarrollo.


En este contexto, se aprecia que de conformidad con lo preceptuado por los artículos 25, 26 y 28 de la Constitución Federal, la actividad financiera del Estado, tratándose de "áreas prioritarias" en las que puede concurrir la participación de los sectores público, social y privado, tendrá como premisas esenciales los fines de la organización estatal y ésta decidirá económicamente sus acciones, que se caracterizarán por cotejar recursos, gastos y grado de beneficio a favor del interés general, que contribuyen a la estabilización de la economía, además de incentivar y estimular ciertas actividades que se encuentren incluidas dentro de algún área que se considere de prioridad nacional.


En consecuencia, la actividad financiera del Estado en el rubro de referencia puede ser utilizada como un instrumento de política de desarrollo y estabilización que propicie un crecimiento mayor desde el punto de vista económico, cultural y social, de aquel que se obtendría sin su intervención, por lo que en ese aspecto determina que, por razones de interés general, es conveniente estimular a ciertas categorías de contribuyentes o sectores económicos que lleven a cabo las actividades de mérito, bien sea proporcionando ayudas económicas o sacrificando, en cierta medida, recursos que tendría derecho a recaudar, mediante subsidios que pueden implicar para el Estado:


A. Un gasto: que consistirá en aportar o invertir recursos a una actividad, que se considera instrumento de producción de un bien o servicio (subvención);


B. Una disminución de ingresos: que se configuran como técnicas desgravatorias que afectan la cuantificación de recursos mediante exenciones totales o parciales, deducciones de la cuota, acreditamiento de contribuciones, reducciones de la base imponible y otras.


Como puede apreciarse, es en el último supuesto descrito, el relativo a los subsidios como disminución de ingresos públicos, en el que pueden observarse elementos comunes entre las exenciones y los estímulos fiscales, en tanto que ambos se traducen en que el gobernado no cubrirá el tributo correspondiente, si bien ello ocurre formalmente mediante una exclusión de la regla de causación en las exenciones, afectando la configuración normativa de los elementos esenciales del tributo, y a través del acreditamiento de una cantidad equivalente al impuesto causado en el estímulo fiscal, sin que ello trascienda a los referidos elementos esenciales.


En relación con lo anterior, cabe destacar que en materia de subsidios que se conceden para fomentar el desarrollo de "áreas prioritarias", el artículo 28, último párrafo, de la Constitución Federal, establece que se podrán otorgar subsidios a actividades prioritarias, cuando sean generales, de carácter temporal y no afecten sustancialmente las finanzas de la nación, conservando el Estado la obligación de vigilar su aplicación y evaluar los resultados.


En tal virtud, los subsidios que otorga el Estado no se destinan a cualquier actividad mercantil, social o cultural, sino que aquéllos deben dirigirse necesariamente a áreas que se consideren de alto interés nacional y que, por razones económicas, sociales, culturales o de urgencia, requieran de una atención especial para el desarrollo nacional.


En este orden de ideas, de una visión general de lo que se ha expuesto en líneas precedentes, lo dispuesto en el último párrafo del artículo 28 de la Constitución Federal, en el sentido de que "se podrán otorgar subsidios a actividades prioritarias, cuando sean generales, de carácter temporal y no afecten sustancialmente las finanzas de la nación", delimita la actuación de fomento del Estado en lo que concierne a las materias fiscal y financiera, que está integrada por aquellas medidas de ingresos y gastos públicos que orientan, incentivan e imprimen cierto sentido a la actividad económica privada y social hacia la producción de determinados bienes y servicios, necesarios para la colectividad o que resultan de interés público.


En este mismo sentido se ha pronunciado la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en la tesis aislada 2a. CXXII/99, de rubro: "SUBSIDIOS. NATURALEZA JURÍDICA.", en la que sustancialmente se precisó que los subsidios constituyen una atribución constitucional de la autoridad legislativa, y excepcionalmente del Ejecutivo Federal en ejercicio de facultades reglamentarias, consistente en una ayuda de carácter predominantemente económico, que debe revestir las características de generalidad, temporalidad y no afectación a las finanzas públicas, con la finalidad de apoyar las actividades económicas que para la economía nacional sean de orden prioritario, así como el estímulo a la organización de empresarios y consumidores, la racionalización de la producción y la creación de industrias de utilidad nacional, cuya vigilancia y evaluación de resultados debe realizar el Estado.


La exposición efectuada en este apartado del presente considerando ha sido desarrollada en consonancia con las líneas generales descritas por la Segunda Sala de este Alto Tribunal, las cuales desde luego comparte esta Primera Sala, al resolver en sesión de fecha cinco de agosto de dos mil cinco, por unanimidad de cuatro votos el amparo en revisión 519/2004, bajo la ponencia del señor M.G.I.O.M..


C) Por último, se procederá a determinar si el caso concreto está regido por el principio de equidad tributaria, de conformidad con los criterios establecidos por este Alto Tribunal, en atención a que el principal argumento planteado en contra del decreto reformado que reclamó la quejosa, es el relativo a que transgrede dicho principio tributario, por lo que es necesario, para completar el marco jurídico de la litis, hacer referencia a lo que este Alto Tribunal ha establecido en torno a las garantías de equidad tributaria e igualdad, ambas consagradas y protegidas por nuestra Carta Magna.


El artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, en el que se consagra el principio de equidad tributaria, establece:


"Artículo 31. Son obligaciones de los mexicanos:


"...


"IV. Contribuir para los gastos públicos, así de la Federación, como del Distrito Federal o del Estado y Municipio en que residan, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes."


Al respecto, este Alto Tribunal ha sustentado jurisprudencia, desde la Séptima Época, en la que ha precisado que la garantía de equidad tributaria radica en la igualdad ante la misma ley tributaria de todos los sujetos pasivos de un mismo gravamen, los que en tales condiciones deben recibir un tratamiento idéntico en lo concerniente a hipótesis de causación, acumulación de ingresos gravables, deducciones permitidas, plazos de pago, etcétera, de lo que se deriva que los contribuyentes de un mismo impuesto deben guardar una situación de igualdad frente a la norma jurídica que lo establece y regula.


Igualmente este Alto Tribunal ha sostenido que la equidad tributaria no implica la necesidad de que los sujetos se encuentren, en todo momento y ante cualquier circunstancia, en condiciones de absoluta igualdad, sino que, sin perjuicio del deber de los poderes públicos de procurar la igualdad real, el principio aludido se refiere a la igualdad jurídica, es decir, al derecho de todos los gobernados de recibir el mismo trato que quienes se ubican en similar situación de hecho, porque la igualdad a que se refiere el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal, lo es ante la ley y ante la aplicación de la ley.


Así, del principio de equidad tributaria derivan los siguientes elementos objetivos que lo demarcan:


a) No toda desigualdad de trato por la ley supone una trasgresión al artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal, sino que dicha violación se configura únicamente si la desigualdad produce distinción entre situaciones tributarias que pueden considerarse iguales sin que exista para ello una justificación objetiva y razonable;


b) A iguales supuestos de hecho, deben corresponder idénticas consecuencias jurídicas;


c) No se prohíbe al legislador contemplar la desigualdad de trato, sino sólo en los casos en que resulta artificiosa o injustificada la distinción; y,


d) Para que la diferenciación tributaria resulte acorde con las garantías de igualdad, las consecuencias jurídicas que resultan de la ley, deben ser adecuadas y proporcionadas, para conseguir el trato equitativo, de manera que la relación entre la medida adoptada, el resultado que produce y el fin pretendido por el legislador, superen un juicio de equilibrio en sede constitucional.


Sirve de apoyo a lo antes considerado, la jurisprudencia del Tribunal Pleno de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, cuyos datos de localización, rubro y texto, son los siguientes:


"Novena Época

"Instancia: Pleno

"Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

"Tomo: V, junio de 1997

"Tesis: P./J. 41/97

"Página: 43


"EQUIDAD TRIBUTARIA. SUS ELEMENTOS. El principio de equidad no implica la necesidad de que los sujetos se encuentren, en todo momento y ante cualquier circunstancia, en condiciones de absoluta igualdad, sino que, sin perjuicio del deber de los Poderes públicos de procurar la igualdad real, dicho principio se refiere a la igualdad jurídica, es decir, al derecho de todos los gobernados de recibir el mismo trato que quienes se ubican en similar situación de hecho porque la igualdad a que se refiere el artículo 31, fracción IV, constitucional, lo es ante la ley y ante la aplicación de la ley. De lo anterior derivan los siguientes elementos objetivos, que permiten delimitar al principio de equidad tributaria: a) no toda desigualdad de trato por la ley supone una violación al artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, sino que dicha violación se configura únicamente si aquella desigualdad produce distinción entre situaciones tributarias que pueden considerarse iguales sin que exista para ello una justificación objetiva y razonable; b) a iguales supuestos de hecho deben corresponder idénticas consecuencias jurídicas; c) no se prohíbe al legislador contemplar la desigualdad de trato, sino sólo en los casos en que resulta artificiosa o injustificada la distinción; y d) para que la diferenciación tributaria resulte acorde con las garantías de igualdad, las consecuencias jurídicas que resultan de la ley, deben ser adecuadas y proporcionadas, para conseguir el trato equitativo, de manera que la relación entre la medida adoptada, el resultado que produce y el fin pretendido por el legislador, superen un juicio de equilibrio en sede constitucional."


Este Alto Tribunal ha precisado progresivamente el alcance de la garantía de equidad tributaria y, en esa evolución, ha señalado que resulta aplicable al establecimiento, a través de un texto formal y materialmente legislativo, de las contribuciones (impuestos, aportaciones de seguridad social, contribuciones de mejoras, derechos y los accesorios de dichos ingresos tributarios), de las exenciones previstas con motivo de éstas, así como a las obligaciones sustantivas de la materia tributaria e inclusive a las formales, siempre y cuando éstas incidan directamente sobre las sustantivas.


En lo que concierne a la aplicación de la garantía de equidad tributaria a las obligaciones distintas a las sustantivas, resultan aplicables la jurisprudencia de la Segunda Sala, así como la tesis aislada de esta Primera Sala, cuyos datos de localización, rubros, textos y precedentes, son los siguientes:


"Novena Época

"Instancia: Segunda Sala

"Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

"Tomo: XXI, enero de 2005

"Tesis: 2a./J. 183/2004

"Página: 541


"EQUIDAD TRIBUTARIA. ESTE PRINCIPIO RIGE EN OBLIGACIONES SUSTANTIVAS Y FORMALES, PERO EN ESTA ÚLTIMA HIPÓTESIS ES BÁSICO QUE INCIDA DIRECTAMENTE SOBRE LAS PRIMERAS. El cumplimiento de la obligación prevista en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal tiene un contenido económico que se traduce en el pago en dinero de las sumas que el poder público legislativamente determina por medio de una contribución, cuya cuantía impone al causante. En ese tenor, el principio de equidad tributaria previsto en la citada N.S. está dirigido a todos los elementos fiscales vinculados directamente con la causación, exención, devolución, entre otras figuras fiscales que inciden en la obligación sustantiva relativa al pago de la contribución, es decir, no sólo los referidos al sujeto, objeto, tasa y base, trascienden a la obligación esencial de pago, sino también algunas obligaciones formales, que no son simples medios de control en la recaudación a cargo de la autoridad administrativa, ya que están estrechamente vinculadas con el núcleo del tributo (pago), siendo que en este supuesto igualmente rige a plenitud el citado principio de justicia fiscal."


"Novena Época

"Instancia: Primera Sala

"Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

"Tomo: XX, julio de 2004

"Tesis: 1a. LXXX/2004

"Página: 194


"GARANTÍA DE EQUIDAD TRIBUTARIA. ES APLICABLE A LAS OBLIGACIONES MATERIALMENTE RECAUDATORIAS, VINCULADAS A LA POTESTAD TRIBUTARIA, COMO SON LAS QUE FORMAN PARTE DEL PROCEDIMIENTO DE AUTODETERMINACIÓN DE LA OBLIGACIÓN FISCAL. El Tribunal Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación estableció en la tesis P. XI/2001, publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, T.X., julio de 2001, página 9, de rubro: ‘PAGO INDEBIDO DE CONTRIBUCIONES. LOS PRINCIPIOS DE PROPORCIONALIDAD Y EQUIDAD TRIBUTARIA QUE RIGEN LAS RELACIONES JURÍDICAS QUE SURGEN POR TAL MOTIVO, EXIGEN QUE EL LEGISLADOR ESTABLEZCA LOS MECANISMOS PARA QUE EL FISCO EFECTÚE LA DEVOLUCIÓN RESPECTIVA.’, que la eficacia tutelar de los principios de proporcionalidad y equidad tributaria consagrados en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos no debe entenderse constreñida únicamente a la obligación sustantiva de pago de las contribuciones, pues rige, en lo conducente, a todas aquellas relaciones de índole adjetiva o sustantiva que nacen como consecuencia o con motivo de la potestad tributaria, en la medida en que ésta es el soporte fundamental de las relaciones jurídicas que pueden establecerse entre el fisco y los particulares. Entre dichas relaciones figura la obligación de presentar declaración anual, misma que no puede desligarse de las cuestiones materialmente recaudatorias, pues es a través de la citada obligación que se manifiesta la situación fiscal del contribuyente, considerándose que dicha obligación de formular declaración, como parte de un procedimiento de autodeterminación de la obligación fiscal, se enmarca en el ámbito de la potestad recaudatoria que regula las relaciones que surgen entre la autoridad fiscal y los causantes, motivo por el cual se trata de una obligación que igualmente acepta ser analizada desde la garantía constitucional de equidad.


"Amparo en revisión 2598/2003. R.C.D.T.. 18 de febrero de 2004. Cinco votos. Ponente: J.R.C.D.. Secretario: J.C.R.J.."


De los diversos criterios sustentados por este Alto Tribunal, se desprende que el contenido de la garantía de equidad requiere que los sujetos de una misma contribución guarden una situación de igualdad frente a la norma jurídica que establece y regula el gravamen, esto es, este Alto Tribunal ha circunscrito la proyección de la citada garantía constitucional a un ámbito específico de aplicación.


Sin embargo, debe tenerse en cuenta que la garantía de equidad no tiene menor o mayor valor que la de igualdad, garantizada por vía principio en otros preceptos constitucionales, puesto que la primera no es sino una manifestación concreta de esta última.


Así, el modo en que este Alto Tribunal ha delimitado el ámbito específico de aplicación de la garantía de equidad tributaria, necesariamente debe dar lugar a que, sobre la base de que la Carta Magna no establece excepciones a la garantía de igualdad, cuando las disposiciones analizadas no correspondan a dicho ámbito, es decir, cuando se trata de normas que no se refieren a contribuciones, excepciones o a la delimitación de obligaciones sustantivas o formales que incidan directamente en aquéllas, los argumentos que denuncian la existencia de un trato diferenciado o discriminatorio entre dos personas o grupos, deben ser analizados en el contexto más amplio que corresponde a la garantía de igualdad.


Lo anterior, conforme a la jurisprudencia sustentada por esta Primera Sala, cuyos datos de localización, rubro y texto, son los siguientes:


"Novena Época

"Instancia: Primera Sala

"Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

"Tomo: XXV, enero de 2007

"Tesis: 1a./J. 97/2006

"Página: 231


"EQUIDAD TRIBUTARIA. CUANDO SE RECLAMA LA EXISTENCIA DE UN TRATO DIFERENCIADO RESPECTO DE DISPOSICIONES LEGALES QUE NO CORRESPONDEN AL ÁMBITO ESPECÍFICO DE APLICACIÓN DE AQUEL PRINCIPIO, LOS ARGUMENTOS RELATIVOS DEBEN ANALIZARSE A LA LUZ DE LA GARANTÍA DE IGUALDAD. La Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha sostenido que la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos prevé diferentes facetas de la igualdad y se refiere a ella tanto en un plano general como en el contexto de un ámbito material específico, sin establecer casos de excepción en su aplicación. Así, el artículo 31, fracción IV, constitucional proyecta las exigencias del principio de igualdad sobre el ámbito impositivo, es decir, la garantía de equidad tributaria es la manifestación del principio de igualdad en materia fiscal, por lo que no tiene menor o mayor valor que la igualdad garantizada en otros preceptos constitucionales. Por otra parte, debe tenerse presente que este Alto Tribunal ha delimitado el contenido de la garantía de equidad tributaria, precisando que ésta radica en la igualdad ante la misma ley tributaria de los sujetos pasivos de un mismo gravamen. En ese sentido, tratándose de disposiciones legales que no corresponden al ámbito específico de aplicación de la garantía de equidad tributaria -es decir, que no se refieren a contribuciones, exenciones o a la delimitación de obligaciones materialmente recaudatorias, así como en los casos de normas que tengan repercusión fiscal y sean emitidas por el Poder Ejecutivo- los argumentos que reclaman la existencia de un trato diferenciado o discriminatorio entre dos personas o grupos deben analizarse en el contexto más amplio, esto es, a la luz de la garantía de igualdad."


De esta manera, resulta necesario determinar si la diferencia entre patrones retenedores que produce el decreto reformado reclamado, es de aquellas que son susceptibles de actualizar una afectación en materia tributaria sustantiva (analizables desde la óptica de la garantía de equidad), o bien, si ello acontecería en lo que concierne a obligaciones formales sin repercusión en lo sustantivo (lo cual debería ser analizado desde la garantía de igualdad).


Para determinar lo anterior es necesario analizar la naturaleza de la norma reclamada o la porción normativa impugnada, para conocer si produce una afectación sustantiva o formal que incida en las disposiciones sustantivas, o bien, es de las formales que no repercuten en la materia tributaria sustantiva.


En ese orden de ideas, retomemos la reseña explicativa del decreto reformado reclamado, en la cual ya habíamos señalado que de su contenido se advierte que se otorgó un estímulo fiscal a las entidades federativas y M., en su carácter de patrones retenedores del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores, en relación con su obligación formal de retener y enterar a la autoridad federal, el impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores.


Sin embargo, también se observa de dicho decreto reformado reclamado por la quejosa, que si bien hace referencia a los ingresos señalados en el capítulo I, título IV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, para precisar cuáles son los ingresos de los trabajadores, cuyo impuesto sobre la renta fue retenido por las entidades federativas y M., en su carácter de patrones retenedores, y que es esa retención y entero a la Federación sobre la que recae el estímulo fiscal otorgado; pero no se advierte de la lectura íntegra del decreto original publicado el cinco de marzo de dos mil tres en el Diario Oficial de la Federación, ni de los dos diversos decretos que reformaron aquél, publicados en el mismo medio informativo los días veintitrés de abril de dos mil tres y veintiséis de enero de dos mil cinco, que en ellos se haya hecho modificación alguna al título IV, capítulo I, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, relativo a los ingresos de personas físicas por salarios y en general por la prestación de un servicio personal subordinado; tampoco se desprende que se haya alterado la obligación de las entidades federativas y M., de calcular y retener en los términos que establece la Ley del Impuesto sobre la Renta, el impuesto correspondiente a sus trabajadores.


Por consiguiente, el estímulo fiscal otorgado en el decreto reformado reclamado por la quejosa únicamente modifica o altera, para los entes públicos en él indicados, en su carácter de patrones, su obligación formal de enterar a la Federación el impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores, que hubiesen retenido, concediendo beneficios específicos para los adeudos que por ese concepto dichos entes públicos tuvieran pendientes para con la Federación.


En conclusión de lo hasta aquí mencionado, podemos decir que los patrones, sean particulares o entes públicos, en el caso específico de su obligación formal como retenedores del impuesto sobre la renta, tienen una función que para efectos de estudio y análisis podemos separar en dos aspectos bien delimitados:


El primero, cuando esa obligación de retenedores lleva implícita su calidad de responsables solidarios del sujeto pasivo de la contribución, aquí es muy importante mencionar que este Alto Tribunal ha sostenido que el hecho de ser responsables solidarios les da derecho a impugnar las normas legales que inciden en el tributo del que son responsables solidarios, esto es, se les ha tenido por acreditado su interés jurídico para interponer los medios de defensa correspondientes, máxime que ellos responden por el adeudo, pero ello no los convierte en sujetos pasivos del tributo, su situación de retenedores los coloca virtualmente en el lugar del sujeto pasivo obligado, pero no puede considerárseles estrictamente como sujetos pasivos de la contribución, porque la ley no los contempla así.


El segundo, cuando en su calidad de retenedores tienen la obligación de enterar a la autoridad fiscal el impuesto sobre la renta que retuvieron en los términos y plazos que señala la ley de la materia, es en este segundo aspecto en el que se aprecia con claridad su función de auxiliares de la administración pública, y fue este punto el que, en su momento, originó confusión y discrepancias para reconocerles su interés jurídico para impugnar las normas que inciden en la contribución (de la que, como ya se dijo, la ley los considera responsables solidarios).


Es en este segundo aspecto en el que el decreto reformado reclamado por la quejosa pudiera provocar un trato distinto entre patrones retenedores que se encuentren en igual situación jurídica, respecto a su obligación formal de enterar a la autoridad fiscal correspondiente, el impuesto retenido de sus trabajadores, obligación formal que es evidente, por lo antes considerado, no incide ni en las normas sustantivas que rigen el impuesto sobre la renta, en específico el capítulo I, título IV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente en dos mil cinco (que es la aplicable en el ejercicio fiscal reclamado), esto es, no altera ninguno de los elementos de la contribución -sujeto, base, tasa, época de pago, etcétera-, ni se trata de una obligación formal que incida en alguno de esos elementos esenciales, puesto que como ya se mencionó, los patrones retenedores del tributo no son considerados por la ley como sujetos pasivos.


Por tanto, estamos frente a una obligación formal (enterar el impuesto sobre la renta a la autoridad fiscal correspondiente), que no incide en ninguno de los elementos de la contribución, y por ello no es posible analizarla desde la óptica del principio de equidad tributaria consagrado en la fracción IV del artículo 31 de la Constitución Federal; pero como se adelantó, ello no impide que se analice el reclamo, desde el ámbito amplio de la garantía de igualdad.


QUINTO. Corresponde ahora ocuparnos de los argumentos expresados por la autoridad recurrente, los cuales quedaron sintetizados en el considerando cuarto de esta ejecutoria.


Resultan sustancialmente fundados los argumentos expresados en el cuarto agravio de la autoridad recurrente, en los que sostiene en esencia que la sentencia impugnada es ilegal, por indebida interpretación de lo dispuesto en el decreto reformado reclamado por la quejosa, toda vez que afirma la autoridad inconforme que el J. de Distrito partió su análisis de la premisa errónea de que el estímulo impugnado beneficia a los trabajadores de las entidades federativas y M., considerando que no se ayuda a la clase trabajadora como tal, sino a un sector de ésta, sin que se dé una justificación para la diferencia de trato, y que aún más, afirma el J. de Distrito que el Ejecutivo Federal limita la aplicación del estímulo sin establecer las razones que tuvo para ello, con lo que podría pensarse que tal vez no se buscaba auxiliar a la clase trabajadora, sino a los trabajadores al servicio de las entidades federativas, por algún motivo que no se conoce; así como que de ninguna manera el estímulo se dirige a beneficiar a los trabajadores de las entidades federativas y M., sino que, únicamente a haciendas locales.


En tales argumentos, continúa la autoridad recurrente aseverando que, de manera contraria a lo estimado por el J. de Distrito, si bien la finalidad del estímulo es beneficiar a las entidades federativas y M., para corregir su situación fiscal, el medio con el cual se quiere lograr dicho objetivo no es mediante la disminución del impuesto a enterar a cargo de los trabajadores, esto es, el impuesto sobre la renta que habrán de pagar los trabajadores de las entidades federativas y M. no se disminuye, sino que únicamente en lugar de que dichos recursos pasen a la Tesorería de la Federación, se quedarán en el porcentaje indicado en el decreto, en la propia entidad federativa o Municipio, donde fueren recaudados.


Asimismo, aclara la recurrente que lo considerado por el J. de Distrito es equívoco, porque no por el hecho de que el estímulo se determine con base en el impuesto a cargo de los trabajadores de las entidades federativas o M., es dable afirmar que los mismos se verán directamente beneficiados, ya que éstos seguirán pagando el impuesto vía las retenciones que les efectúen sus patrones.


En efecto, tales argumentos resultan fundados y suficientes para revocar la sentencia recurrida, porque efectivamente de las consideraciones que rigen el fallo en revisión, las cuales quedaron sintetizadas en el resultando segundo de la presente resolución, se advierte que el J. de Distrito realizó una indebida interpretación del decreto reformado reclamado por la quejosa.


Así es, en la sentencia que se revisa, el J. de Distrito sostiene que el estímulo fiscal impugnado se concedió a un sector determinado de la masa de contribuyentes del impuesto sobre la renta (como se explicó en el considerando anterior, los patrones, en su carácter de retenedores, no son contribuyentes del impuesto sobre la renta, sino que su obligación deriva de una función de auxiliares de las autoridades fiscales); continúa el J. de Distrito señalando que el estímulo impugnado incide directamente en la obligación sustantiva correspondiente al impuesto sobre la renta, dado que se modifica la cantidad a pagar por concepto de dicho gravamen a cargo de los trabajadores; que el estímulo se traduce en monto acreditable en contra del impuesto sobre la renta que corresponde a los ingresos del trabajador.


Y si bien es cierto, el J. de Distrito mencionó que del estímulo fiscal reclamado, se desprende claramente que el Poder Ejecutivo pretende la consecución del objetivo consistente en beneficiar a las entidades federativas y M., disminuyendo el monto que deben enterar por concepto de impuesto sobre la renta, a fin de corregir su situación fiscal (lo cual se estima correcto, pues ello se desprende del decreto reclamado, como se explicó en el considerando anterior); también lo es que, continuó señalando, la Constitución Federal busca que la clase trabajadora cuente con recursos suficientes para satisfacer sus necesidades, y por una más justa distribución del ingreso, para lo cual resulta plenamente justificable el establecimiento de un beneficio en favor de los trabajadores (lo cual no se desprende del decreto reformado reclamado por la quejosa).


Continúa el J. de Distrito señalando que el estímulo decretado es una medida inadecuada e irracional para alcanzar la meta deseada, toda vez que no existe relación alguna entre el objetivo o finalidad planteados, por un lado, y los mecanismos establecidos para su consecución, por el otro. Lo anterior lo estimó irracional, ya que si la finalidad buscada es sanear las finanzas públicas y evitar afectar los salarios de sus trabajadores, no es posible entender que el estímulo se otorgue sólo a las entidades federativas y M. que obtengan ingresos por el entero del pago del impuesto sobre la renta por la prestación de un servicio personal subordinado, de forma tal que el mecanismo utilizado condiciona su aplicación a un aspecto totalmente deslindado de la finalidad pretendida.


Que el estímulo concedido resulta irracional y, por ende, inequitativo en su establecimiento, lo que acarrea la inconstitucionalidad del decreto que lo contiene, porque la naturaleza de los trabajadores al servicio de los Estados y M. y los de la iniciativa privada no modifica la naturaleza del ingreso obtenido ni permite desprender alguna nota característica a un determinado grupo, apreciándose que un trabajador al servicio del Estado puede lo mismo percibir un salario igual, uno mayor o uno menor, en relación con uno de la iniciativa privada (lo cual puede variar dependiendo de un sinfín de circunstancias, como son, entre otras, las condiciones del mercado laboral, de la zona geográfica, la rama industrial o comercial a la que se dedica el patrón, etcétera), sin que dicha circunstancia cuantitativa trascienda o deba trascender cualitativamente para efectos fiscales.


Y finalizó el J. de Distrito indicando que, aun de existir variación en la capacidad contributiva de los causantes, el impacto diverso que correspondería a los niveles diferenciados de potencialidad gravable, es atendido por la propia mecánica del impuesto sobre la renta, al determinarse el impuesto de conformidad con un sistema tarifario progresivo, mismo que grava de manera cualitativamente proporcional a los distintos niveles de ingresos; además, señaló que las variaciones cuantitativas en el nivel de ingresos no son esenciales a la sindicalización de los trabajadores.


Como puede apreciarse de la reseña sintetizada de las consideraciones expresadas en la sentencia recurrida, tal como lo manifestó la autoridad inconforme, el J. de Distrito interpretó de manera incorrecta el contenido del decreto reformado reclamado por la quejosa, toda vez que, como se puntualizó en el considerando anterior, en el que esta Primera Sala desentrañó el contenido y alcance de dicho decreto impugnado, como cuestión previa para delimitar el marco jurídico de la litis propuesta en esta instancia, el estímulo fiscal reclamado por la quejosa no beneficia a los trabajadores de las entidades federativas y M., puesto que a ellos se les debe retener el impuesto sobre la renta de conformidad con las disposiciones aplicables de la ley; por tanto, los únicos beneficiarios son las entidades federativas y M., en cuanto a las partidas que, una vez retenidas conforme a la ley, deben entregar a la Federación.


Lo anterior se refuerza con la simple lectura de la demanda de garantías, en la cual la quejosa se duele del trato diferente que se le da como patrón retenedor, al no haberla incluido en el decreto reformado que reclama, pues éste sólo beneficia a las entidades federativas y M., en su carácter de patrones retenedores; además, no solicitó el amparo a nombre ni en representación de sus trabajadores ni sindicalizados ni no sindicalizados, lo promovió por estimar que el decreto reformado que reclama le depara un perjuicio directo en su esfera jurídica.


En consecuencia, al haber el J. de Distrito interpretado indebidamente la norma legal reclamada, sus razonamientos, afirmaciones y conclusiones devienen erróneas, tal como lo afirma la autoridad recurrente; por tanto, lo procedente es declarar esencialmente fundados los argumentos antes precisados de la autoridad recurrente; revocar la sentencia recurrida; y con fundamento en el artículo 91, fracción I, de la Ley de Amparo, esta Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación se ocupará del estudio de los conceptos de violación expresados por la quejosa en su demanda de garantías.


SEXTO. Para el debido estudio de los conceptos de violación expresados por la quejosa en su demanda de garantías, es necesario a continuación sintetizarlos.


Así, la quejosa en su demanda de amparo invocó como garantías violadas en su perjuicio las consagradas en los artículos 1o., 14, 16 y 31, fracción IV, de la Constitución Federal, con base en las siguientes razones:


1. Señala la quejosa que los decretos reclamados violan el principio de equidad tributaria, ya que a través de éstos se crea un nuevo régimen de retención y entero del impuesto sobre la renta, consistente en que ciertos contribuyentes dependiendo del tipo de ente jurídico retenedor, pagarán el impuesto bajo un esquema preferente al considerar que el impuesto retenido a sus trabajadores no tiene el mismo destino tributario que el retenido por una persona moral privada, lo que tiene como consecuencia que se afecte lo dispuesto por el artículo 1o. y demás relativos de la Ley del Impuesto sobre la Renta.


Sostiene que se transgrede en su perjuicio la garantía de equidad tributaria prevista por el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal, pues derivado de su expedición se generó una distinción arbitraria e inequitativa entre los retenedores del impuesto sobre la renta, ya que en materia de este impuesto, la clasificación del contribuyente debe ser en relación con sus ingresos (cantidad, forma de obtenerlos y finalidad, etcétera) y no conforme a un elemento ajeno al supuesto de causación, como en el caso aconteció, en virtud de que se atendió a la problemática que tienen las entidades federativas y los M. para cumplir con sus obligaciones fiscales.


Que a los retenedores del tributo mencionado se les otorga un tratamiento desigual en cuanto a la mecánica de retención y entero del impuesto sobre la renta, en particular con el establecimiento de un régimen especial de tributación para las personas morales -entidades federativas o M.- que retengan a sus trabajadores el impuesto sobre la renta, al exentarlas de ese impuesto, lo cual trastoca los elementos esenciales de la contribución y consecuentemente el principio de proporcionalidad tributaria.


Sostiene que el citado régimen no permite que empresas como la quejosa, aun cuando sean retenedoras del impuesto sobre la renta tengan ese esquema, lo que es inequitativo, en virtud de que al igual que las entidades federativas o M., generan empleos tan importantes como los de cualquier otra, sin importar la actividad que desarrolla o el periodo de operaciones en que se encuentra.


Señala que el artículo quinto del decreto presidencial publicado en el Diario Oficial de la Federación el veintiséis de enero de dos mil cinco, en relación con los decretos presidenciales publicados en el mismo medio informativo, el cinco de marzo y veintitrés de abril -éste último en relación con su artículo sexto-, ambos de dos mil tres, transgreden los principios constitucionales de equidad, proporcionalidad y legalidad tributarias, porque establecen un régimen especial de tributación bajo un esquema preferente para las entidades federativas o M. que hayan retenido a sus trabajadores el impuesto sobre la renta, en los ejercicios de dos mil tres a dos mil seis.


Que lo anterior es así, en razón de que a través de las normas reclamadas se crea un nuevo régimen de retención y entero del impuesto sobre la renta, dependiendo del tipo de ente jurídico retenedor, pues las entidades federativas y los M. pagarán el tributo bajo un esquema preferente en razón de que el impuesto retenido a sus trabajadores no tiene el mismo destino tributario (gasto público) que aquel efectuado por una persona moral privada.


Que desde el punto de vista fiscal, tanto los trabajadores de la iniciativa privada como los de la Federación, las entidades federativas y los M. son sujetos del impuesto sobre la renta por los ingresos obtenidos con motivo de la prestación de servicios personales subordinados, con independencia de que, en un caso, deriven de una relación laboral y en otro de una relación administrativa equiparada a la laboral, de forma que ambos se encuentran en la misma hipótesis de causación prevista en el artículo 110 de la ley de la materia, lo que implica que deben sujetarse al mismo régimen tributario, al no prever la ley una categoría especial en la que hubiere ubicado a los trabajadores al servicio del Estado; sin embargo, el artículo 1o. del la Ley del Impuesto sobre la Renta no hace diferencia entre las entidades federativas y las personas morales privadas, como sujetos retenedores del impuesto, sino que únicamente distingue entre personas físicas y morales, por tanto, la única forma objetiva de clasificar a los contribuyentes del impuesto sobre la renta es en relación con los ingresos; de ahí que los decretos combatidos violan el principio de equidad tributaria, pues el Ejecutivo parte de la imposición de elementos arbitrarios, sin considerar las verdaderas circunstancias especiales que en su caso le permitirían valorar dichas circunstancias para determinar con verdadera objetividad a los sujetos que coincidan con los fines que justifican la emisión de un estímulo fiscal.


Que para el caso de que se le otorgara el amparo, los efectos de la sentencia deberán consistir en que se le desincorpore de la obligación de la retención del impuesto sobre la renta el pago de ese tributo.


2. Señala la quejosa que los decretos reclamados violan en su perjuicio los artículos 14 y 16 de nuestra Carta Magna, ya que a través de los mismo se le priva a la quejosa del derecho contenido en el artículo 31, fracción IV, de la propia Ley Suprema.


Que lo anterior es así, ya que partiendo de elementos arbitrarios (tipo de ente jurídico), se le priva del derecho de que se le dé un trato igual respecto de sujetos iguales y un trato desigual respecto de sus desiguales.


Señala que si bien es cierto que el Poder Ejecutivo Federal está facultado para otorgar estímulos fiscales con el objeto de impulsar el desarrollo de un determinado sector o industria con instrumentos eficaces de la política financiera, económica y social, no menos cierto es que para la implementación de dichas normas fiscales debe atender a los fines que justifiquen su origen, de manera que en ley deben establecerse de forma clara y precisa los parámetros que permitan identificar el motivo del estímulo y su fin parafiscal; además de que, la creación del estímulo fiscal contenida en los decretos reclamados tiene el objetivo de permitir a las entidades federativas corregir su situación fiscal y apoyarlas en el cumplimiento de sus funciones, así como facilitar la transparencia en la aplicación de los recursos.


Que lo expuesto, en concepto de la quejosa, evidencia la arbitrariedad de la distinción, pues en realidad la razón que animó la emisión de ese estímulo fue la autocorrección para el pago de impuestos omitidos o compensación de esas cantidades contra impuestos federales.


3. Señala que se viola su garantía de igualdad, ya que el estímulo fiscal concedido protege y beneficia económicamente a las entidades federativas o M., siendo que no hay una diferencia intrínseca en materia de retención del impuesto sobre la renta a los trabajadores de acuerdo con el título IV, capítulo I, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, ya que dicha ley no establece diferencia alguna al respecto.


Señala que se viola su garantía prevista en el artículo 1o. de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos ya que a través de los decretos impugnados, la quejosa tiene que soportar un perjuicio al habérsele privado de un beneficio desigual e injustificado, ya que las normas reclamadas producen como efecto de su aplicación la ruptura de esa igualdad al generar un trato desigual entre situaciones similares.


SÉPTIMO. Es importante recordar que el estudio de los argumentos de la quejosa en los que arguye violación a la garantía de equidad tributaria, serán analizados a la luz de la garantía de igualdad, pues como se explicó en el considerando quinto de esta ejecutoria, el estímulo fiscal otorgado en el decreto reformado reclamado por la quejosa, únicamente modifica o altera, para los entes públicos en él indicados, en su carácter de patrones, su obligación formal de enterar a la Federación el impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores, que hubiesen retenido, concediendo beneficios específicos para los adeudos que por ese concepto tuvieran pendientes para con la Federación; en virtud de que los patrones, sean particulares o entes públicos, en su calidad de retenedores, tienen la obligación de enterar a la autoridad fiscal el impuesto sobre la renta que retuvieron en los términos y plazos que señala la ley de la materia, llevando a cabo una función de auxiliares de la administración pública; obligación formal que, como se dijo, no modifica ninguno de los elementos esenciales de la contribución ni incide en ellos, ya que los patrones retenedores del tributo no son considerados por la ley como sujetos pasivos de la contribución; por tanto, se está frente a una obligación formal (enterar el impuesto sobre la renta a la autoridad fiscal correspondiente), la cual debe analizarse desde el ámbito amplio de la garantía de igualdad.


Así es, la quejosa en sus conceptos de violación se duele principalmente de que el decreto reformado que reclama, otorga un trato diferente entre patrones retenedores -particulares- y patrones retenedores -entes públicos-, pues encontrándose en igual situación jurídica respecto a su obligación formal de enterar a la autoridad fiscal correspondiente el impuesto retenido de sus trabajadores, estima que injustificadamente da un beneficio fiscal sólo a unos, excluyendo a otros.


Para el debido estudio de los conceptos de violación expresados por la quejosa es necesario dejar claro lo atinente a las facultades del Poder Ejecutivo en materia tributaria, así como los alcances de la garantía de igualdad consagrada en la Constitución Federal.


Así, tenemos que en el primer decreto reclamado por la quejosa, denominado "Decreto por el que se otorgan a las entidades federativas los estímulos fiscales que se indican", que se publicó en el Diario Oficial de la Federación el miércoles cinco de marzo de dos mil tres, y que fue posteriormente modificado a través de los otros dos decretos que también reclama la quejosa, se precisó el fundamento de la actuación del presidente de los Estados Unidos Mexicanos, el cual se reiteró y se amplió en los dos decretos posteriores, porque abarcaban otras cuestiones, pero el primero de ellos sólo se refería al estímulo fiscal que impugna la quejosa, y en él se mencionó que el Ejecutivo Federal actuó en ejercicio de sus facultades establecidas en los artículos 89, fracción I, de la Constitución Federal y 39, fracción III, del Código Fiscal de la Federación, así como en el 31 de la Ley Orgánica de la Administración Pública Federal; el que interesa al presente asunto es el 39, fracción III, del Código Fiscal de la Federación, el cual dice:


"Artículo 39. El Ejecutivo Federal mediante resoluciones de carácter general podrá:


"...


"III. Conceder subsidios o estímulos fiscales.


"Las resoluciones que conforme a este artículo dicte el Ejecutivo Federal, deberán señalar las contribuciones a que se refieren, salvo que se trate de estímulos fiscales, así como, el monto o proporción de los beneficios, plazos que se concedan y los requisitos que deban cumplirse por los beneficiados."


De lo anterior se desprende que dichas facultades están referidas a conceder subsidios o estímulos fiscales en relación con la función de recaudación que tiene atribuido el Poder Ejecutivo Federal, esto es, en razón de que el sujeto activo de la obligación tributaria es el Estado y es al Ejecutivo Federal a quien corresponde recibir o cobrar las contribuciones que establezca el órgano legislativo, en ejercicio de la facultad que a este último le confiere el artículo 73, fracción VII, de la Constitución Federal.


Debe tenerse presente que el Poder Ejecutivo está vinculado a ejercitar la facultad recaudatoria que le encomiendan la Constitución Federal y las leyes del Congreso de la Unión, atemperando su ejercicio en contingencias que puedan o no acaecer como fenómenos de la naturaleza o calamidades públicas, o bien, aquellas situaciones de presión extraordinaria en los mercados, sea por causas exteriores o interiores del país, que justifiquen el otorgamiento de subsidios o estímulos fiscales transitorios, a fin de evitar que se ocasionen mayores daños o perjuicios a los sujetos o grupos que los resienten.


Facultad que de ninguna manera significa que pueda desconocer los principios constitucionalmente tutelados de los gobernados, pues se encuentra desde luego sometida al conjunto de garantías que orientan el orden jurídico, así como al respeto de las demás disposiciones constitucionales que establecen límites y reglas al ejercicio del poder estatal.


Por tanto, es conveniente aclarar que si bien es cierto que, tal como se ha señalado, el ejercicio de la facultad a la que se refiere el numeral ordinario no modifica el sistema de determinación del impuesto sobre la renta a cargo de los trabajadores que prestan un servicio personal subordinado, no se sujeta a las garantías constitucionales de proporcionalidad y equidad, también debe reconocerse que el ejercicio de dicha atribución sí trasciende al pago o entero del referido gravamen, que realizan los patrones retenedores al Estado y, por tanto, debe efectuarse de tal manera que no se afecten otras garantías constitucionales y, específicamente, en lo que interesa, la de igualdad.


Ahora bien, esta Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha establecido que la Constitución Federal plasma diferentes facetas de la igualdad, y se refiere a ella en un plano general y a veces en el contexto de un ámbito material específico.


Así, por ejemplo, el primer párrafo del artículo 1o. de la Constitución Federal contiene una afirmación general del principio de igualdad en el disfrute de las garantías individuales que la misma otorga; en el tercer párrafo de dicho artículo se establece la prohibición de discriminar por varios motivos expresamente enumerados, y de cualquier otro modo que implique un menoscabo para la dignidad humana o para los derechos y libertades de las personas; en el artículo 2o., apartado B, por su parte, se impone a los distintos niveles territoriales de poder, el deber de establecer las instituciones y políticas necesarias para garantizar los derechos y el desarrollo de los pueblos indígenas, con vistas a promover su igualdad de oportunidades y eliminar cualquier práctica discriminatoria; el artículo 4o. especifica que el varón y la mujer son iguales ante la ley; los artículos 13, 14 y 17 garantizan de varios modos la igualdad de las personas sujetas a un proceso jurisdiccional; y la fracción IV del artículo 31, al imponer a los mexicanos la obligación de contribuir para los gastos públicos de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes, proyecta las exigencias del principio de igualdad sobre el ámbito impositivo.


De esta manera, debe tenerse presente que este Alto Tribunal ha delimitado el contenido de la garantía de igualdad en la jurisprudencia cuyos datos de localización, rubro y texto, son los siguientes:


"Novena Época

"Instancia: Primera Sala

"Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

"Tomo: XX, octubre de 2004

"Tesis: 1a./J. 81/2004

"Página: 99


"IGUALDAD. LÍMITES A ESTE PRINCIPIO. La Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos establece que todos los hombres son iguales ante la ley, sin que pueda prevalecer discriminación alguna por razón de nacionalidad, raza, sexo, religión o cualquier otra condición o circunstancia personal o social, de manera que los poderes públicos han de tener en cuenta que los particulares que se encuentren en la misma situación deben ser tratados igualmente, sin privilegio ni favor. Así, el principio de igualdad se configura como uno de los valores superiores del orden jurídico, lo que significa que ha de servir de criterio básico para la producción normativa y su posterior interpretación y aplicación, y si bien es cierto que el verdadero sentido de la igualdad es colocar a los particulares en condiciones de poder acceder a derechos reconocidos constitucionalmente, lo que implica eliminar situaciones de desigualdad manifiesta, ello no significa que todos los individuos deban ser iguales en todo, ya que si la propia Constitución protege la propiedad privada, la libertad económica y otros derechos patrimoniales, está aceptando implícitamente la existencia de desigualdades materiales y económicas; es decir, el principio de igualdad no implica que todos los sujetos de la norma se encuentren siempre, en todo momento y ante cualquier circunstancia, en condiciones de absoluta igualdad, sino que dicho principio se refiere a la igualdad jurídica, que debe traducirse en la seguridad de no tener que soportar un perjuicio (o privarse de un beneficio) desigual e injustificado. En estas condiciones, el valor superior que persigue este principio consiste en evitar que existan normas que, llamadas a proyectarse sobre situaciones de igualdad de hecho, produzcan como efecto de su aplicación la ruptura de esa igualdad al generar un trato discriminatorio entre situaciones análogas, o bien, propicien efectos semejantes sobre personas que se encuentran en situaciones dispares, lo que se traduce en desigualdad jurídica."


Siguiendo dicho criterio jurisprudencial, el principio de igualdad, para efectos de escudriño didáctico, puede ser descompuesto en dos principios parciales, que facilitan su aplicación:


1. Si no hay ninguna razón suficiente para la permisión de un tratamiento desigual, entonces está ordenado un tratamiento igual;


2. Si hay una razón suficiente para ordenar un tratamiento desigual, entonces está ordenado un tratamiento desigual.


Así, tenemos dos principios de los que se deriva, en primer lugar, que la carga argumentativa está inclinada en favor de la igualdad, pues en todo caso deberá justificarse plenamente la pretensión de establecer un trato diferenciado; de esta manera, a fin de salvaguardar la garantía constitucional de igualdad, la norma que rige la distinción en el tratamiento debe ser fundada y motivada, precisándose las consideraciones por las que su autor efectúa la diferenciación, siendo ésta la materia a través de la cual se ejerce el control de constitucionalidad de las actuaciones de la autoridad.


En segundo lugar, el núcleo del principio de igualdad queda establecido en términos de la razón suficiente que justifique el trato desigual; el problema queda concentrado, entonces, en la justificación de éste, misma que se efectúa a través de la debida fundamentación y motivación de la disposición de que se trate.


A efecto de realizar el control de constitucionalidad de las leyes o actos, en casos en los que se planteen cuestiones de igualdad, lo esencial es explicitar sobre la base de qué criterios y con qué fines deben considerarse iguales o desiguales dos o más situaciones. Sólo así será posible marcar la necesaria diferencia entre las distinciones que son constitucionalmente legítimas y aquellas que son constitucionalmente ilegítimas, mismas que caen dentro de la prohibición de discriminación establecida de modo específico en el párrafo tercero del artículo 1o. de la Constitución Federal.


Dicho de modo más específico, este Alto Tribunal, ante un caso en el que la ley distingue entre dos o varios hechos, sucesos, personas o colectivos, debe analizar si dicha distinción descansa en una base objetiva y razonable o si, por el contrario, constituye una "discriminación motivada por origen étnico o nacional, el género, la edad, las capacidades diferentes, la condición social, las condiciones de salud, la religión, las opiniones, las preferencias, el estado civil o cualquier otra que atente contra la dignidad humana y tenga por objeto anular o menoscabar los derechos y libertades de las personas".


Sirve de apoyo a lo anterior, la jurisprudencia de esta Primera Sala, cuyos datos de localización, rubro y texto, son los siguientes:


"Novena Época

"Instancia: Primera Sala

"Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

"Tomo: XXIV, septiembre de 2006

"Tesis: 1a./J. 55/2006

"Página: 75


"IGUALDAD. CRITERIOS PARA DETERMINAR SI EL LEGISLADOR RESPETA ESE PRINCIPIO CONSTITUCIONAL. La igualdad en nuestro texto constitucional constituye un principio complejo que no sólo otorga a las personas la garantía de que serán iguales ante la ley en su condición de destinatarios de las normas y de usuarios del sistema de administración de justicia, sino también en la ley (en relación con su contenido). El principio de igualdad debe entenderse como la exigencia constitucional de tratar igual a los iguales y desigual a los desiguales, de ahí que en algunas ocasiones hacer distinciones estará vedado, mientras que en otras estará permitido o, incluso, constitucionalmente exigido. En ese tenor, cuando la Suprema Corte de Justicia de la Nación conoce de un caso en el cual la ley distingue entre dos o varios hechos, sucesos, personas o colectivos, debe analizar si dicha distinción descansa en una base objetiva y razonable o si, por el contrario, constituye una discriminación constitucionalmente vedada. Para ello es necesario determinar, en primer lugar, si la distinción legislativa obedece a una finalidad objetiva y constitucionalmente válida: el legislador no puede introducir tratos desiguales de manera arbitraria, sino que debe hacerlo con el fin de avanzar en la consecución de objetivos admisibles dentro de los límites marcados por las previsiones constitucionales, o expresamente incluidos en ellas. En segundo lugar, es necesario examinar la racionalidad o adecuación de la distinción hecha por el legislador: es necesario que la introducción de una distinción constituya un medio apto para conducir al fin u objetivo que el legislador quiere alcanzar, es decir, que exista una relación de instrumentalidad entre la medida clasificatoria y el fin pretendido. En tercer lugar, debe cumplirse con el requisito de la proporcionalidad: el legislador no puede tratar de alcanzar objetivos constitucionalmente legítimos de un modo abiertamente desproporcional, de manera que el juzgador debe determinar si la distinción legislativa se encuentra dentro del abanico de tratamientos que pueden considerarse proporcionales, habida cuenta de la situación de hecho, la finalidad de la ley y los bienes y derechos constitucionales afectados por ella; la persecución de un objetivo constitucional no puede hacerse a costa de una afectación innecesaria o desmedida de otros bienes y derechos constitucionalmente protegidos. Por último, es de gran importancia determinar en cada caso respecto de qué se está predicando con la igualdad, porque esta última constituye un principio y un derecho de carácter fundamentalmente adjetivo que se predica siempre de algo, y este referente es relevante al momento de realizar el control de constitucionalidad de las leyes, porque la Norma Fundamental permite que en algunos ámbitos el legislador tenga más amplitud para desarrollar su labor normativa, mientras que en otros insta al J. a ser especialmente exigente cuando deba determinar si el legislador ha respetado las exigencias derivadas del principio mencionado."


Ahora bien, siguiendo los lineamientos de la jurisprudencia acabada de citar, a continuación procederemos, siguiendo la metodología en ella enunciada, a analizar si el decreto reformado reclamado por la quejosa, al distinguir entre particulares y entes públicos, en su carácter de patrones retenedores del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores, descansa en una base objetiva y razonable o si, por el contrario, constituye una discriminación constitucionalmente vedada.


En primer lugar, es necesario determinar si la distinción entre patrones retenedores que realiza el decreto reformado reclamado tiene una finalidad objetiva y constitucionalmente válida, pues no se pueden introducir tratos desiguales de manera arbitraria, sino que debe hacerlo con el fin de avanzar en la consecución de objetivos admisibles dentro de los límites marcados por las previsiones constitucionales, o expresamente incluidos en ellas.


Para lo anterior, es necesario atender al contenido integral del Decreto emitido por el presidente de la República, denominado "Decreto por el que se otorgan a las entidades federativas los estímulos fiscales que se indican", el cual se publicó el miércoles cinco de marzo de dos mil tres en el Diario Oficial de la Federación; así como los dos diversos decretos que lo reformaron, denominados "Decreto por el que se exime del pago de contribuciones federales, se condonan recargos de créditos fiscales y se otorgan estímulos fiscales y facilidades administrativas, a los contribuyentes que se indican", y "Decreto por el que se otorgan diversos beneficios fiscales", que se publicaron, respectivamente, los días miércoles veintitrés de abril de dos mil tres y miércoles veintiséis de enero de dos mil cinco, los cuales quedaron transcritos en el considerando quinto de la presente resolución; principalmente, de la parte considerativa incluyendo las reformas, de la cual se advierte el objetivo manifestado por su autor, en el sentido de que:


1. Resulta de gran importancia continuar avanzando en el fortalecimiento de las haciendas de las entidades federativas, a través de programas que permitan mejorar la distribución racional de sus fuentes de ingresos.


2. Derivado de la problemática que enfrentan las entidades federativas en el pago de la retención del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores, resulta necesario el establecimiento de un mecanismo que permita a las citadas entidades federativas corregir su situación fiscal, mediante la instrumentación de un esquema de estímulos fiscales.


3. El mencionado esquema significa un importante alivio a las finanzas públicas de las entidades federativas y de los M., al tiempo de permitir que no se afecten los salarios de sus trabajadores.


4. Con el fin de alcanzar el objetivo antes planteado y de lograr que las entidades federativas con disposición a regularizarse encuentren una solución definitiva a su situación fiscal, se expidió el decreto reformado reclamado por la quejosa.


De lo antes referido, podemos extraer que el objetivo perseguido con el decreto reformado que impugna la quejosa, es el fortalecimiento de las haciendas de las entidades federativas y de los M., mejorando la distribución racional de sus fuentes de ingresos, en relación al problema que enfrentan en el pago de la retención del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores (esto es, en su carácter de patrones retenedores), para corregir su situación fiscal, mediante la instrumentación de un esquema de estímulos fiscales que alivie sus finanzas públicas, al tiempo de permitir que no se afecten los salarios de sus trabajadores.


De lo antes relatado se llega a la conclusión de que el objetivo perseguido con el decreto reformado reclamado por la quejosa, que establece una distinción, como lo hace notar la quejosa, entre patrones retenedores que son entes públicos (entidades federativas y M.), y patrones retenedores que son particulares (como es su caso), sí tiene una finalidad objetiva y constitucionalmente válida, como se explicará más adelante, que persigue el fin de avanzar en la consecución de objetivos admisibles dentro de los límites marcados por las previsiones constitucionales, como lo es el fortalecimiento de las haciendas de las entidades federativas y M., mediante un estímulo fiscal que recae en su obligación de pagar o enterar a la Federación el impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores.


En efecto, se dice que el objetivo perseguido con el estímulo fiscal reclamado es acorde con las previsiones constitucionales, en atención a lo establecido en el artículo 115, fracción IV, de la Constitución Federal, que dispone lo siguiente:


"Artículo 115. Los Estados adoptarán, para su régimen interior, la forma de gobierno republicano, representativo, popular, teniendo como base de su división territorial y de su organización política y administrativa el Municipio Libre, conforme a las bases siguientes:


"...


"IV. Los M. administrarán libremente su hacienda, la cual se formará de los rendimientos de los bienes que les pertenezcan, así como de las contribuciones y otros ingresos que las legislaturas establezcan a su favor, y en todo caso:


"a) Percibirán las contribuciones, incluyendo tasas adicionales, que establezcan los Estados sobre la propiedad inmobiliaria, de su fraccionamiento, división, consolidación, traslación y mejora así como las que tengan por base el cambio de valor de los inmuebles.


"Los M. podrán celebrar convenios con el Estado para que éste se haga cargo de algunas de las funciones relacionadas con la administración de esas contribuciones.


"b) Las participaciones federales, que serán cubiertas por la Federación a los M. con arreglo a las bases, montos y plazos que anualmente se determinen por las Legislaturas de los Estados.


"c) Los ingresos derivados de la prestación de servicios públicos a su cargo. ..."


Igualmente es acorde con las previsiones legales, de conformidad con lo dispuesto en la Ley de Coordinación Fiscal, que en lo que interesa para ilustrar el aserto anterior, dice:


"Artículo 1o. Esta ley tiene por objeto coordinar el sistema fiscal de la Federación con los de los Estados, M. y Distrito Federal, establecer la participación que corresponda a sus haciendas públicas en los ingresos federales; distribuir entre ellos dichas participaciones; fijar reglas de colaboración administrativa entre las diversas autoridades fiscales; constituir los organismos en materia de coordinación fiscal y dar las bases de su organización y funcionamiento.


"Cuando en esta ley se utilice la expresión ‘entidades’, ésta se referirá a los Estados y al Distrito Federal.


"La Secretaría de Hacienda y Crédito Público celebrará convenio con las entidades que soliciten adherirse al Sistema Nacional de Coordinación Fiscal que establece esta Ley. Dichas entidades participarán en el total de los impuestos federales y en los otros ingresos que señale esta ley mediante la distribución de los fondos que en la misma se establecen."


"Artículo 2o. El Fondo General de Participaciones se constituirá con el 20% de la recaudación federal participable que obtenga la Federación en un ejercicio.


"La recaudación federal participable será la que obtenga la Federación por todos sus impuestos, así como por los derechos sobre la extracción de petróleo y de minería, disminuidos con el total de las devoluciones por los mismos conceptos.


"...


"El Fondo General de Participaciones se distribuirá conforme a lo siguiente:


"I. El 45.17% del mismo, en proporción directa al número de habitantes que tenga cada entidad en el ejercicio de que se trate."


"...


"II. El 45.17%, en los términos del artículo 3o. de esta ley.


"III. El 9.66% restante, se distribuirá en proporción inversa a las participaciones por habitante que tenga cada entidad, éstas son el resultado de la suma de las participaciones a que se refieren las fracciones I y II de este artículo en el ejercicio de que se trate. ..."


A continuación, siguiendo con los lineamientos de la jurisprudencia transcrita, procederemos a examinar la racionalidad o adecuación de la distinción hecha por el legislador, pues es indispensable que el establecimiento de una distinción entre gobernados constituya un medio apto para conducir al fin u objetivo que se quiere alcanzar, es decir, que exista una relación de instrumentalidad entre la medida clasificatoria y el fin pretendido.


Para lo anterior es necesario volver a la lectura íntegra del decreto reformado reclamado por la quejosa, por medio del cual el presidente de la República otorgó un estímulo fiscal a las entidades federativas y M., durante los ejercicios fiscales de dos mil tres a dos mil seis, respecto de los ingresos que le corresponde recibir a la Federación por los pagos que dichos entes públicos debían enterar por concepto de la retención de impuesto sobre la renta, a cargo de sus trabajadores en los términos del capítulo I, título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta.


Sin perder de vista, por supuesto, que el objetivo perseguido por el presidente de la República al expedir dicho decreto lo es el fortalecer las haciendas de las entidades federativas y M., mejorando la distribución racional de sus fuentes de ingresos, en relación al problema que enfrentan en el pago de la retención del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores (esto es, en su carácter de patrones retenedores), para corregir su situación fiscal, mediante la instrumentación de un esquema de estímulos fiscales, que alivie sus finanzas públicas, al tiempo de permitir que no se afecten los salarios de sus trabajadores.


Así, tenemos que el estímulo fiscal incide en el pago o entero que las entidades federativas y M. deben realizar a la Federación, del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores, por la prestación de un trabajo personal subordinado, en su carácter de patrones retenedores (de conformidad con los artículos 113, 116 y demás aplicables de la Ley del Impuesto sobre la Renta); estímulo fiscal que se establece para los ejercicios anuales de dos mil tres a dos mil seis.


Estímulo fiscal que consiste en un porcentaje de esos pagos a la Federación por el impuesto sobre la renta retenido, las entidades federativas y M., en lugar de enterarlo a la Federación, lo destinarán a su propia hacienda; otro porcentaje lo deberán incluir en el Fondo General de Participaciones -tratándose de los que deberían enterar los Estados a la Federación-; o, adicionarlo en el Fondo de Fomento Municipal -tratándose de los que deberían enterar los M. a la Federación-; y por último, otro porcentaje sí lo deberán enterar a la Federación.


Se establece como limitante que dichos ingresos hayan sido percibidos con anterioridad al primero de noviembre de dos mil dos, esto es, ingresos por retención del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores, por un trabajo personal subordinado.


Para efectos de la aplicación del estímulo fiscal en comento, se prevén reglas precisas para calcular el monto de la retención adeudada a la Federación, por las entidades federativas y M., así como el cálculo que deben realizar para los incrementos subsecuentes de ese adeudo, de conformidad con los convenios de coordinación fiscal celebrados entre dichos entes públicos y la Federación. Esas reglas precisas, como ya se había mencionado, de la lectura íntegra del decreto reformado reclamado se advierte que no afectan las disposiciones de la Ley del Impuesto sobre la Renta, a favor de los trabajadores de esos entes públicos, únicamente son para calcular el adeudo a la Federación, por concepto de impuesto sobre la renta, de las entidades federativas y M., en su carácter de patrones retenedores.


Se señala que para efectos del estímulo fiscal contenido en dicho decreto, la entidad federativa o Municipio podrá aplicar los mecanismos de compensación tanto para pagos por autocorrección fiscal como para pagos espontáneos, incluidos, en su caso, sus accesorios, que mediante reglas de carácter general establezca la Secretaría de Hacienda y Crédito Público.


Por último, también se aclara que los ingresos efectivamente obtenidos por la Federación a partir de dos mil cinco, en los términos de ese decreto, y que no formen parte del estímulo otorgado, formarán parte de la recaudación federal participable a que hace referencia la Ley de Coordinación Fiscal.


Como puede apreciarse de la lectura íntegra del decreto reclamado y de sus reformas contenidas en los dos decretos posteriores ya precisados, la medida (estímulo fiscal) establecida por el presidente de la República para alcanzar el objetivo indicado, que también ya precisamos es racional para lograr fortalecer y aliviar las haciendas de las entidades federativas y M., toda vez que constituye un medio apto para conducir al fin u objetivo que se quiso alcanzar, puesto que se instrumenta un sistema de porcentajes sobre las retenciones adeudadas a la Federación por las entidades federativas y M., para que una parte de ellas ingrese directamente a sus haciendas, otra parte se incluya en el Fondo General de Participaciones, o bien, en el Fondo de Fomento Municipal, y sólo una parte restante se le entregue a la Federación.


El anterior medio o instrumento para lograr el objetivo fijado por el presidente de la República, se estima racional e idóneo para lograr el fin pretendido, pues evidentemente se disminuye el monto que deben enterar los entes públicos mencionados a la Federación, aumentando su hacienda con un porcentaje de dicho pago disminuido, esto lógicamente provocaría el que las entidades federativas y M. cuenten con mayores ingresos para el cumplimiento de sus funciones como entes de la administración pública, por lo que sí se encuentra que guarda una relación racionalmente lógica de causa-efecto entre los medios elegidos (estímulos fiscales) y el objetivo pretendido (coadyuvar a sanear las haciendas de los Estado y M.).


Corresponde ahora, siguiendo los lineamientos anunciados que se establecieron en la jurisprudencia citada, estudiar la proporcionalidad de la medida adoptada (estímulo fiscal) que distingue entre los destinatarios -patrones retenedores-, pues no se puede considerar constitucional el alcanzar objetivos legítimos de un modo abiertamente desproporcional, ya que esa distinción debe encontrarse dentro del abanico de tratamientos que pueden considerarse proporcionales, habida cuenta de la situación de hecho, la finalidad de la ley y los bienes y derechos constitucionales afectados por ella; determinándose si la afectación no resulta innecesaria o desmedida de otros bienes y derechos constitucionalmente protegidos.


Ahora bien, para realizar el análisis propuesto, es necesario reiterar que en el decreto reformado reclamado por la quejosa, el presidente de la República otorgó un estímulo fiscal a las entidades federativas y M., durante los ejercicios fiscales de dos mil tres a dos mil seis, respecto de los ingresos que le corresponde recibir a la Federación, por los pagos que dichos entes públicos deben enterar por concepto de la retención del impuesto sobre la renta, a cargo de sus trabajadores en los términos del capítulo I, título IV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta.


El reclamo de la quejosa consiste fundamentalmente en que el Ejecutivo Federal al establecer ese estímulo fiscal, sólo benefició a los patrones retenedores del impuesto sobre la renta, que a la vez son entidades federativas y M., realizando una diferencia inconstitucional en cuanto a trato, con los patrones retenedores del impuesto sobre la renta, que tienen el carácter de particulares, esto es -en su opinión- se debió incluir en ese beneficio a los demás patrones retenedores que encontrándose en la misma situación jurídica (patrones retenedores del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores) no tienen el carácter de entes públicos.


Este Alto Tribunal ha sostenido que la Constitución Federal consagra el derecho a que se otorgue un trato igual a los gobernados que se encuentren en igual situación y, por ende, desigual a aquellos que no se encuentren en las mismas circunstancias relevantes.


Sin embargo, dicho principio no es el único que debe ser valorado en el sistema, siendo necesario proteger otros derechos que se encuentran en la Constitución Federal, todo ello complementado con los fines sociales que corresponden al Estado constitucional democrático, los cuales no deben ser antagónicos a los de las libertades personales y patrimoniales, sino moderadores de ellas.


Asimismo, no debe pasarse por alto que, frente a las situaciones emergentes que ameritan una atención especial por parte de las autoridades, se otorgan facultades amplias que permiten afrontar un cierto estado de cosas que se considere riesgoso, inapropiado o, cuando menos, indeseable.


Con base en todo lo antes apuntado, encontramos respecto al reclamo de la quejosa, que si bien es cierto los patrones retenedores, como tales, se encuentran en la misma situación jurídica, y como ya lo mencionamos, la ley no distingue entre particulares y entes públicos, para esos efectos de la Ley del Impuesto sobre la Renta; también es cierto que el estímulo fiscal otorgado en el decreto reformado reclamado por ella, se expidió con un objetivo determinado y bien definido, que es, el fortalecer las haciendas de las entidades federativas y M..


Es precisamente el objetivo que persigue el decreto reformado reclamado por la quejosa, el que nos lleva a la justificación del trato diferente que se otorga entre entes públicos y particulares.


En efecto, es verdad que tanto los particulares como los entes públicos se encuentran en un plano de igualdad frente a la ley, cuando se trata de que actúen como auxiliares de la administración pública, reteniendo el impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores por la prestación de un trabajo personal subordinado; pero, al siguiente paso legal que tienen que dar unos y otros, esto es, enterar o pagar ese impuesto retenido a las autoridades fiscales correspondientes, en este caso, a la Federación, ya no son exactamente iguales ni se encuentran en el mismo plano, porque la obligación de los patrones retenedores particulares se rige únicamente por la Ley del Impuesto sobre la Renta, mientras que la obligación de los patrones retenedores que son entes públicos, está regida además de por la ley citada, por la Ley de Coordinación Fiscal, su reglamento, convenios entre la Federación y los Estados o los M., etcétera, porque todos ellos conforman la administración pública y participan de las contribuciones recaudadas, según la distribución, forma y requisitos que se establecen en dichos ordenamientos legales o convenios entre dichos entes públicos, en otras palabras, todos ellos administran los gastos públicos a que se destinan las contribuciones.


Ésta es una diferencia fundamental que se tomó en cuenta en el decreto reformado reclamado por la quejosa, para establecer el estímulo fiscal únicamente para las entidades federativas y M..


Lo anterior resulta fácilmente comprensible si tomamos en cuenta que las entidades federativas y M. desarrollan actividades de naturaleza distinta a las que llevan a cabo los demás patrones retenedores particulares.


En efecto, el Estado mexicano en cuanto a su organización y estructura, establece tres esferas competenciales: la federal, la estatal y la municipal, estableciendo en su artículo 115 de la Constitución Federal, el Municipio como la base de la división territorial y la organización política y administrativa de los Estados de la República.


Así, las entidades federativas y M. participan de los atributos propios del poder público, principalmente del ius imperium, que se manifiesta en los actos de autoridad que realizan sus órganos de gobierno, y están investidos de personalidad jurídica (son sujetos de derechos y obligaciones) con facultades de contar con una hacienda o patrimonio propio, de expedir sus propias normas legales dentro del ámbito de sus respectivas competencias, de administrar los recursos públicos y participar de los de la Federación que les corresponden, para atender las funciones y servicios públicos que les encomienda la ley; además, respecto al ejercicio de sus facultades y los servicios públicos que están obligados a prestar, por regla general se encuentran exentos del pago de contribuciones en cuanto a dichas funciones públicas, las cuales realizan en atención a las necesidades y políticas del desarrollo nacional, y no con la finalidad de obtener un lucro, ganancia o utilidad para provecho propio.


Por tanto, queda plenamente justificada la distinción que realiza el decreto reformado reclamado por la quejosa, al beneficiar sólo a las entidades federativas y M., pues su objetivo es, como ya se mencionó, el fortalecimiento de las haciendas de las entidades federativas y de los M., mejorando la distribución racional de sus fuentes de ingresos, en relación al problema que enfrentan en el pago de la retención del impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores (esto es, en su carácter de patrones retenedores), para corregir su situación fiscal, mediante la instrumentación de un esquema de estímulos fiscales que alivie sus finanzas públicas, al tiempo de permitir que no se afecten los salarios de sus trabajadores.


El anterior objetivo, como fácilmente se puede advertir, tiene como fin sanear las haciendas de las entidades federativas y M., para beneficiar a las comunidades que directamente contribuyen para el gasto público de las mismas, e indirectamente a la sociedad en general, que de alguna manera también reciente el aumento o disminución de las finanzas públicas.


También se advierte que se tomó como parámetro para el otorgamiento del estímulo fiscal reclamado, las cantidades que habiendo retenido esos entes públicos, con el carácter de patrones retenedores, debían entregar a la Federación, porque era precisamente en ese rubro en el que tenían adeudos anteriores al primero de noviembre de dos mil dos, representando evidentemente una carga financiera pública dichos adeudos.


Por consiguiente, los patrones retenedores particulares, como la quejosa, que están obligados a retener el impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores, y a enterarlo a la autoridad fiscal respectiva, no se encuentran en igualdad de circunstancias respecto a los entes públicos beneficiarios del estímulo fiscal reclamado, como se explicó.


Además, es pertinente aclarar que si bien el decreto reformado reclamado por la quejosa menciona que dicho estímulo fiscal permite que no se afecten los salarios de los trabajadores de esos entes públicos, ello no se traduce en que se les estuviera beneficiando a éstos, ya que de su texto íntegro no se advierte tal circunstancia pues, como se dijo, no se afecta disposición alguna del capítulo I, título IV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta; en virtud de que sólo se toma como referencia para determinar a qué ingresos retenidos se refiere el Ejecutivo Federal, por lo que tal aseveración debe interpretarse como una suposición, si no se tomaba la medida (estímulo fiscal) que se estaba expidiendo; esto es, de no haberse otorgado el beneficio reclamado a las entidades federativas y M., o de haberse adoptado otras medidas, podrían llegarse a afectar los salarios de los trabajadores, lo cual se estaba tratando de evitar.


Igualmente es pertinente mencionar que el estímulo fiscal otorgado a las entidades federativas y M., por los años de dos mil tres a dos mil seis, se refiere al impuesto retenido adeudado a la Federación, en principio hasta el primero de noviembre de dos mil dos, y luego, se prolongó hasta el de dos mil cinco; y la quejosa en su carácter de patrón retenedor particular no demostró que tuviera adeudos por ese concepto durante los ejercicios fiscales a que se refiere el decreto reformado reclamado por la quejosa.


En conclusión, esta Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación considera que la distinción contenida en el decreto reformado reclamado por la quejosa, al otorgar un estímulo fiscal a las entidades federativas y M., excluyendo a los patrones retenedores particulares, se encuentra plenamente justificada al contener en esencia una redistribución de los ingresos destinados al gasto público del Estado, en sus diferentes niveles de la Federación, los Estados y los M., en la cual no podían participar los patrones retenedores particulares, por no corresponderles legalmente participar en esa distribución de ingresos destinados a la función pública, por lo que la medida adoptada por el Ejecutivo Federal no es violatoria de la garantía de igualdad, por encontrarse dentro del abanico de tratamientos que pueden considerarse proporcionales, ya que la situación de hecho que se toma en cuenta (adeudos por impuesto sobre la renta retenido y no enterado por las entidades federativas y M.), es acorde a la finalidad del decreto reclamado (sanear las haciendas públicas de dichos adeudos), sin advertirse que existan derechos constitucionales de gobernados afectados por tal medida y, por ende, no se estima innecesaria o desmedida en proporción con otros derechos constitucionalmente protegidos.


Por todo lo antes analizado y expuesto, se concluye que son infundados los argumentos de la quejosa, pues contrariamente a lo manifestado por el J. de Distrito, para concederle el amparo, el estímulo fiscal que reclamó no otorga un beneficio para los trabajadores de las entidades federativas y M., del que excluye a los trabajadores de las personas particulares; tampoco establece un régimen especial o de beneficio para dichas entidades federativas y M., estrictamente en su carácter de patrones retenedores, excluyendo a las demás personas que también tienen esa calidad, sino que tal como quedó demostrado, el beneficio que se concedió a esos entes públicos lo fue en cuanto a la redistribución de los ingresos destinados a las funciones oficiales que realizan, para fortalecer sus haciendas públicas en beneficio de todos los gobernados que han delegado su soberanía en el Estado, encargado de la administración de los recursos públicos, para solventar las necesidades colectivas y prestar los servicios que se le han encomendado, tanto en la Constitución Federal como en la legislación ordinaria.


Por las mismas razones expuestas, resultan infundadas las aseveraciones de la quejosa en el sentido de que el decreto reformado que reclamó afecta la capacidad contributiva de los contribuyentes del impuesto sobre la renta pues, como se explicó, no afecta ni altera las obligaciones fiscales ni de los trabajadores (tanto los que prestan un servicio personal subordinado para las entidades federativas y M., como los que lo hacen a los particulares), ni de los patrones retenedores como tales.


Son igualmente infundados los argumentos de la quejosa en los que arguye violación a las garantías de seguridad jurídica y legalidad consagradas en los artículos 14 y 16 de la Constitución Federal, pues dicha transgresión la hace depender de lo acertado de sus argumentos de que el decreto reformado que reclamó viola la garantía constitucional de igualdad, razonamientos que -como quedó explicado- no prosperaron, por ello, también devienen infundados sus argumentos relativos a que las normas reclamadas violan sus garantías de seguridad jurídica y legalidad.


Tampoco le asiste la razón a la quejosa al afirmar que al ser inconstitucional el decreto reformado que reclamó, se torna de igual manera la mecánica del impuesto sobre la renta y la del impuesto al activo, pues como quedó analizado y demostrado, el decreto reclamado no es inconstitucional, y al hacer depender la inconstitucionalidad de la mecánica de dichos impuestos de sus infundados argumentos que han quedado estudiados, igual suerte jurídica corren los demás que hizo depender de la existencia de un trato discriminatorio por estimar que se estaba tratando diferente a personas iguales.


Por último, sólo resta mencionar que resulta también infundado el argumento de la quejosa en el que sostiene que el decreto reformado que reclamó es inconstitucional, porque el impuesto retenido a sus trabajadores por la prestación de un servicio personal subordinado no tendrá el mismo destino tributario del impuesto retenido por las entidades federativas y M. a sus trabajadores; toda vez que el hecho de que parte del impuesto sobre la renta retenido a los trabajadores de las entidades federativas y M. se destine a cubrir el gasto público de los Estados y M., a pesar de ser un impuesto federal, no contraviene el principio de destino al gasto público consagrado en la fracción IV del artículo 31 de la Constitución Federal, porque la misma Ley Fundamental permite que los ingresos de la Federación obtenidos por vía de contribuciones se distribuyan con los demás niveles de gobierno, a través del Sistema Nacional de Coordinación Fiscal, porque el destino al gasto público significa sufragar necesidades colectivas que el Estado tiene que cubrir en beneficio de todos los gobernados (contribuyentes y no contribuyentes), de ahí lo infundado del razonamiento expresado por la quejosa en sus conceptos de violación.


A la anterior consideración le es aplicable, por analogía, la jurisprudencia de la Segunda Sala que esta Primera Sala comparte, cuyos datos de identificación, rubro y texto, son los siguientes:


"Novena Época

"Instancia: Segunda Sala

"Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

"Tomo: XXIV, septiembre de 2006

"Tesis: 2a./J. 128/2006

"Página: 309


"TENENCIA O USO DE VEHÍCULOS. EL HECHO DE QUE LOS INGRESOS RECAUDADOS CON MOTIVO DEL PAGO DEL IMPUESTO RELATIVO, QUE ES FEDERAL, SE DESTINEN A CUBRIR EL GASTO PÚBLICO DE LOS ESTADOS O MUNICIPIOS, NO CONTRAVIENE EL PRINCIPIO DE DESTINO AL GASTO PÚBLICO CONSAGRADO EN EL ARTÍCULO 31, FRACCIÓN IV, DE LA CONSTITUCIÓN FEDERAL.-La Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, en la tesis 2a. CLXX/2000, publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XII, diciembre de 2000, página 434, con el rubro: ‘COORDINACIÓN FISCAL ENTRE LA FEDERACIÓN Y LOS ESTADOS. EVOLUCIÓN DE SU REGULACIÓN AL TENOR DE LA CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE LOS ESTADOS UNIDOS MEXICANOS DE 5 DE FEBRERO DE 1917 Y SUS REFORMAS.’, estableció que a partir de la reforma constitucional de 24 de octubre de 1942, se modificó el Sistema Nacional de Coordinación Fiscal entre la Federación y las entidades federativas, fragmentándose la regulación constitucional de la facultad legislativa del Congreso de la Unión al normarse su distribución entre dichos niveles de gobierno, de manera general en la fracción X del artículo 73 de la Constitución Federal, y de forma específica en su fracción XXIX, marco que sirve de sustento al sistema que, en sede constitucional, rige la coordinación fiscal entre la Federación y las entidades federativas. En ese contexto, el hecho de que los ingresos recaudados por el pago del impuesto sobre tenencia o uso de vehículos se destinen a cubrir el gasto público de los Estados o M., a pesar de ser un impuesto federal, no contraviene el principio de destino al gasto público consagrado en el artículo 31, fracción IV, constitucional, pues la misma N.S. permite que los ingresos de la Federación obtenidos por vía de contribuciones se distribuyan a través del mencionado Sistema; además, conforme al último precepto constitucional citado, el destino al gasto público significa sufragar necesidades colectivas que el Estado tiene obligación de cubrir, independientemente de que se trate de la Federación, de las entidades federativas o de los M.."


En atención a que resultaron infundados los conceptos de violación expresados por la quejosa en su demanda de garantías, en los que impugna el decreto reformado que ha quedado analizado, lo procedente es negar el amparo y protección de la Justicia Federal en contra del "Decreto por el que se otorgan a las entidades federativas los estímulos fiscales que se indican", publicado el cinco de marzo de dos mil tres en el Diario Oficial de la Federación, así como los diversos decretos por medio de los cuales se reformó, denominados "Decreto por el que se exime del pago de contribuciones federales, se condonan recargos de créditos fiscales y se otorgan estímulos fiscales y facilidades administrativas, a los contribuyentes que se indican", y "Decreto por el que se otorgan diversos beneficios fiscales", publicados en el mismo medio informativo, respectivamente, los días veintitrés de abril de dos mil tres y veintiséis de enero de dos mil cinco; negativa que se hace extensiva al artículo 1o. y título IV, capítulo I, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente para el ejercicio fiscal de dos mil cinco, que impugnó por su estrecha relación con los decretos precisados; así como por el acto de aplicación que hizo consistir en la presentación de su declaración anual del impuesto sobre la renta correspondiente al ejercicio fiscal de dos mil cinco, realizada el treinta y uno de marzo de dos mil seis, por medio electrónico; en virtud de que estos dos últimos actos reclamados no los combatió por vicios propios, sino que su inconstitucionalidad la hizo depender de los decretos antes precisados.


Las anteriores consideraciones se encuentran sustentadas en la tesis aislada CCIX/2007 de esta Primera Sala, que se encuentra pendiente de publicación, cuyos rubro y texto son:


"-El decreto mencionado, reformado mediante los diversos decretos denominados ‘Decreto por el que se exime del pago de contribuciones federales, se condonan recargos de créditos fiscales y se otorgan estímulos fiscales y facilidades administrativas, a los contribuyentes que se indican’ y ‘Decreto por el que se otorgan diversos beneficios fiscales’, publicados en el Diario Oficial de la Federación el 23 de abril de 2003 y el 26 de enero de 2005, respectivamente, al otorgar estímulos fiscales a las entidades federativas y M., durante los ejercicios fiscales de 2003 a 2006, respecto de los ingresos que corresponde recibir a la Federación por los pagos que dichos entes debían enterar por concepto de la retención de impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores en términos del capítulo I del título IV de la Ley del impuesto relativo, no viola la garantía de igualdad, pues además de que la medida enunciada no afecta derechos de los gobernados, la distinción que establece entre particulares y entes públicos, en su carácter de retenedores de dicho impuesto, descansa en una base objetiva y razonable. Ello es así, porque los referidos estímulos se otorgaron para fortalecer las haciendas de las entidades federativas y de los M., lo cual es acorde con el artículo 115, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos y con la Ley de Coordinación Fiscal, pues un porcentaje de los pagos a la Federación por el impuesto sobre la renta retenido, en lugar de enterárselo, lo destinarían a su propia hacienda; otro porcentaje lo incluirían en el Fondo General de Participaciones -los Estados- o en el Fondo de Fomento Municipal -los M.-; y otro lo enterarían a la Federación. Y si bien es cierto que los patrones retenedores, como tales, se encuentran en la misma situación jurídica y la ley no distingue entre particulares y entes públicos cuando actúan como auxiliares de la administración pública, reteniendo el impuesto sobre la renta a cargo de sus trabajadores por la prestación de un trabajo personal subordinado, también lo es que al enterar a la Federación el impuesto retenido, dejan de estar en igualdad de circunstancias, pues la obligación de los patrones retenedores particulares se regula únicamente por la Ley del Impuesto sobre la Renta, mientras que la de los entes públicos se rige, además, por la Ley de Coordinación Fiscal, su reglamento, convenios entre la Federación y los Estados o los M., etcétera, porque todos ellos conforman la administración pública y participan de las contribuciones recaudadas, según la distribución, forma y requisitos que prevén dichos ordenamientos legales o convenios, esto es, al administrar los ingresos destinados al gasto público participan de los atributos propios del poder público, lo cual constituye una diferencia fundamental entre los retenedores particulares y los entes públicos beneficiarios del estímulo fiscal aludido, por lo que se justifica el trato diferenciado; máxime si se toma en cuenta que se trata de una redistribución de los ingresos destinados al gasto público, en sus diferentes niveles (federal, estatal y municipal), en la cual no podían participar los patrones retenedores particulares, por no corresponderles legalmente.


"Amparo en revisión 350/2007. Consultoría y Asesoría Roma, S.A. de C.V. 22 de agosto de 2007. Cinco votos. Ponente: J.N.S.M.. Secretaria: G.R.D..


"Amparo en revisión 1778/2006. Molex, S.A. de C.V. 22 de agosto de 2007. Cinco votos. Ponente: O.S.C. de G.V.. Secretaria: R.A.L.."


En las relacionadas condiciones, al haber resultado esencialmente fundado el agravio hecho valer por la autoridad recurrente, e infundados los conceptos de violación expresados por la quejosa; lo procedente es, en la materia competencia de esta Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, revocar la sentencia recurrida y negar el amparo y protección de la Justicia Federal a la quejosa, en contra de los actos reclamados precisados en el resultando primero de esta ejecutoria, por las razones expuestas en los considerandos quinto y octavo del presente fallo.


Por lo expuesto y fundado, se resuelve:


PRIMERO.-En la materia de la revisión, competencia de esta Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, se revoca la sentencia recurrida.


SEGUNDO.-La Justicia de la Unión no ampara ni protege a Canteras y Agregados Monterrey, Sociedad Anónima de Capital Variable, en contra de los actos reclamados precisados en el resultando primero de esta ejecutoria, por las razones expuestas en los considerandos quinto y octavo del presente fallo.


N.; con testimonio de la presente resolución, devuélvanse los autos a su lugar de origen y, en su oportunidad, archívese el toca como asunto concluido.


Así lo resolvió la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, por unanimidad de cinco votos de los señores Ministros J. de J.G.P., S.A.V.H. (ponente), J.N.S.M., O.S.C. de G.V. y presidente J.R.C.D..


Nota: La tesis 1a. CCIX/2007 citada en esta ejecutoria, aparece publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XXVI, octubre de 2007, página 188.


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