Previsión social. Conozca los conceptos que no están limitados para su deducción y exención en el ISR
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· Previsión social. Tratamiento fiscal en el ISR Taller de prácticas - edición 578
· Previsión social. Jurisprudencias de la SCJN y criterios del SAT, así como tratamiento fiscal en el IETU y otros aspectos en el ISR
Taller de prácticas - edición 579
El concepto de previsión social se incorporó a la Ley del ISR a partir del 1o. de enero de 2003; por ello, antes de esa fecha se motivaron diversas resoluciones de los tribunales en relación con este concepto, pues el mismo no estaba precisado en la referida ley.
Antes de la fecha mencionada la SCJN había definido la previsión social como una prestación en beneficio de los trabajadores, de sus familiares dependientes o beneficiarios, tendiente a su superación física, social, económica, cultural e integral, y que tenía como propósito satisfacer contingencias o necesidades futuras, como accidentes, enfermedades, etcétera.
La Ley del ISR retomó dicho concepto en el artículo 8o. y, además, en otros artículos señala algunas prestaciones que se consideran previsión social.
Al respecto, cabe observar que la ley establece límites para que los contribuyentes puedan deducir las prestaciones de previsión social otorgadas a los trabajadores no sindicalizados (no deben exceder de diez salarios mínimos); asimismo, también considera límites de hasta 7 salarios mínimos para que los ingresos percibidos por los trabajadores estén exentos del impuesto.
No obstante, la Ley del ISR también especifica algunos conceptos que pueden ser deducibles en su totalidad en este gravamen, siempre que se cumplan diversos requisitos; asimismo, pueden estar exentos del impuesto sin límite alguno; por ello, tales conceptos son más atractivos para ser otorgados por las empresas.
En este taller se describen los conceptos referidos y se indica el tratamiento fiscal en el ISR que debe darse a los mismos.
El artículo 8o. de la Ley del ISR establece que se consideran previsión social las erogaciones efectuadas por los patrones a favor de sus trabajadores que tengan por objeto satisfacer contingencias o necesidades presentes o futuras, así como el otorgar beneficios a favor de dichos trabajadores o de los socios o miembros de las sociedades cooperativas, tendientes a su superación física, social, económica o cultural, que les permitan el mejoramiento en su calidad de vida y en la de su familia.
Al respecto, en ningún caso se considerarán previsión social las erogaciones efectuadas a favor de personas que no tengan el carácter de trabajadores o de socios o miembros de sociedades cooperativas.
Para la deducción en el ISR de las prestaciones de previsión social que se otorguen a los trabajadores, se deben observar los siguientes requisitos:
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Deben otorgarse en forma general a los trabajadores
En términos del artículo 31, fracción XII, de la Ley del ISR, las prestaciones de previsión social serán deducibles cuando se proporcionen en forma general en beneficio de todos los trabajadores.
Para estos efectos, se considerará que las prestaciones de previsión social se otorgan en forma general, en los supuestos siguientes:
A. Trabajadores sindicalizados
En este caso, se considerará que las prestaciones de previsión social se otorgan de manera general cuando se establezcan de acuerdo con los contratos colectivos de trabajo o contratos-ley.
Si una persona moral tiene dos o más sindicatos, se considerará que las prestaciones de previsión social se proporcionan de manera general, cuando:
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B. Trabajadores no sindicalizados
En este supuesto, se considerará que las prestaciones de previsión social son generales cuando:
Se otorguen las "mismas" prestaciones a todos los trabajadores no sindicalizados.
Como se observa, las prestaciones de previsión social deben ser las "mismas" para todos los trabajadores. Ante ello, surge la duda del alcance que debe tener este concepto.
Atendiendo al significado expresado en el Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española, la palabra "mismo" o "misma" indica igualdad respecto de lo mencionado, igual o parecido; y se enuncian como sinónimos: idéntico, igual, tal, semejante, similar o equivalente.
Sin embargo, no está claro el alcance que debe darse a dicha palabra en el contexto de los requisitos para que proceda la deducibilidad de las prestaciones de previsión social, ya que de otorgarse a todos los trabajadores las mismas prestaciones, en cuanto a concepto, monto y proporción, no sería acorde con la realidad.
En nuestra opinión, la palabra "mismas" implica que se otorguen prestaciones de previsión social de igual concepto o naturaleza jurídica, aun cuando sean en montos y proporciones distintos, pero respetando siempre el requisito de generalidad.
Además de lo anterior, se debe observar lo siguiente:
1. Las erogaciones deducibles que se efectúen por este concepto, excluidos los conceptos que a continuación se señalan, deben ser en promedio aritmético por cada trabajador no sindicalizado, en un monto igual o menor que las erogaciones deducibles por el mismo concepto, excluidas las aportaciones de seguridad social efectuadas por cada trabajador sindicalizado:
a) Aportaciones de seguridad social.
b) Aportaciones a los fondos de ahorro.
c) Aportaciones a los fondos de pensiones y jubilaciones complementarios a los que establece la LSS, referidos en el artículo 33 de la Ley del ISR.
d) Erogaciones realizadas por concepto de gastos médicos y primas de seguros de vida.
2. Cuando no se tengan trabajadores sindicalizados, se considerará que las prestaciones de previsión social son generales cuando su monto, excluidos
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los conceptos que a continuación se indican, no exceda de diez veces el SMG del área geográfica del trabajador, elevado al año:
a) Aportaciones de seguridad social.
b) Aportaciones a los fondos de ahorro.
c) Aportaciones a los fondos de pensiones y jubilaciones complementarios a los que establece la LSS, referidos en el artículo 33 de la Ley del ISR.
d) Erogaciones realizadas por concepto de gastos médicos y primas de seguros de vida.
En relación con el promedio aritmético precisado en los puntos anteriores, el artículo 40 del Reglamento de la Ley del ISR y la regla I.3.3.1.12 de la RMF para 2010-2011 especifican el procedimiento para determinar el promedio de los trabajadores sindicalizados y no sindicalizados, el cual se obtendrá en forma anual, de acuerdo con la mecánica siguiente:
Total de prestaciones de previsión social cubiertas a todos los trabajadores sindicalizados, o no sindicalizados, durante el ejercicio inmediato anterior
(÷) Número de trabajadores sindicalizados, o no sindicalizados, correspondiente al ejercicio inmediato anterior
(=) Promedio aritmético anual de cada trabajador sindicalizado o no sindicalizado
Como se observa, la mecánica para determinar este promedio estipula que deberán considerarse los datos del ejercicio inmediato anterior; sin embargo, la ley señala los requisitos por cumplir para la deducción de los gastos de previsión social del ejercicio, por lo que sería importante que las autoridades aclaren esta situación.
No deben exceder de diez SMG del área geográfica del trabajador (si se trata de trabajadores no sindicalizados)
El monto de las prestaciones de previsión social deducibles que se otorguen a los trabajadores no sindicalizados, excluyendo los conceptos que se tratarán más adelante, no podrá exceder de diez veces el SMG del área geográfica que corresponda al trabajador, elevado al año.
Por lo anterior, en nuestra opinión, las prestaciones de previsión social que se otorguen a los trabajadores no sindicalizados, serán deducibles conforme a lo siguiente:
1. En primer término, se determinará si las prestaciones son generales de acuerdo con el promedio aritmético anual antes mencionado.
2. Enseguida, se observará que el monto que se pague a cada trabajador no exceda de diez veces el SMG del área geográfica que corresponda al trabajador, elevado al año. En caso contrario, sólo será deducible el monto pagado que no rebase el límite señalado, es decir, el excedente de los diez SMG no será deducible.
Deben otorgarse en territorio nacional
Según el artículo 43 del Reglamento de la Ley del ISR, los gastos que se hagan por concepto de previsión social deben efectuarse en territorio nacional, excepto los relacionados con aquellos trabajadores que presten servicios en el extranjero, los cuales deberán estar relacionados con la obtención de los ingresos del contribuyente.
Deben efectuarse en relación con trabajadores y con familiares de éstos
Conforme al artículo 43 del Reglamento de la Ley del ISR, los gastos que se hagan por concepto de previsión social deben efectuarse en relación con trabajadores del contribuyente y, en su caso:
1. Con el cónyuge o la persona con quien viva en concubinato.
2. Con los ascendientes o descendientes, cuando dependan económicamente del trabajador, incluso cuando tengan parentesco civil, así como los menores de edad que satisfaciendo el requisito de dependencia económica vivan en el mismo domicilio del trabajador. En el caso de prestaciones por fallecimiento no será necesaria la dependencia económica.
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Ingresos exentos
De acuerdo con el artículo 109 de la Ley del ISR, los conceptos de previsión social siguientes se encuentran exentos del pago de dicho impuesto:
1. Las indemnizaciones por riesgos de trabajo o enfermedades, que se concedan conforme a las leyes, por contratos colectivos de trabajo o por contratosley (fracción II).
2. Las jubilaciones, pensiones, haberes de retiro, así como las pensiones vitalicias u otras formas de retiro...
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