Nulidad de las facultades de comprobación. Efectos sobre la suspensión del plazo de caducidad
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Con el propósito de otorgar seguridad jurídica a los contribuyentes o responsables solidarios, respecto del cumplimiento de sus obligaciones fiscales, el artículo 67 del Código Fiscal de la Federación (CFF) instituye la figura de la caducidad como una forma de extinguir las facultades de las autoridades para determinar créditos fiscales por el simple transcurso del tiempo, a fin de que dichas autoridades no puedan ejercer esa facultad de manera perpetua sobre los contribuyentes. En este orden de ideas, cuando transcurre el plazo de los cinco años a que hace referencia dicha disposición, las autoridades quedan impedidas para determinar contribuciones y accesorios.
Asimismo, la propia disposición legal establece diversas causales por las cuales el plazo para que opere la caducidad se suspende, de tal suerte que lo que en principio podía ser de cinco años, puede extenderse hasta 10 años. Dentro de estas causales de suspensión, destaca el hecho de que las autoridades hayan ejercido las facultades de comprobación a que se refiere el artículo 42, fracciones II, III y IV, del CFF.
Sin embargo, los procedimientos administrativos, a través de los cuales se ejercen estas facultades de comprobación, tales como una visita o revisión de gabinete, en ocasiones son contrarias a las disposiciones legales, al tener diversos vicios de forma o de procedimiento, de tal manera que los contribuyentes afectados interponen los medios de defensa en su contra, con objeto de que los mismos sean revocados o anulados. En este orden de ideas, resulta importante conocer el estado jurídico del plazo de la caducidad, cuando una resolución o sentencia dejó sin efectos legales a otra por haberse actualizado violaciones.
En la presente edición, se analiza esta cuestión partiendo del estudio breve de la caducidad y de las causales de suspensión, a fin de poder arribar a los efectos que produce la nulidad de los actos sobre el plazo de la caducidad.
La caducidad se define, por lo general, como la pérdida o extinción de un derecho por no haberlo ejercitado dentro del plazo establecido por la ley. Como se puede constatar, la caducidad al igual que la prescripción opera por el simple transcurso del tiempo, pero su naturaleza jurídica es diferente, por lo siguiente:
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La caducidad se refiere a un acto determinado de ejercicio de un derecho que sólo de esta forma puede hacerse valer. En otras palabras, o se realiza el acto o desaparece el derecho. Esta característica tiene por objeto dar al contribuyente la seguridad jurídica de que, transcurrido el plazo legal, las autoridades no podrán ejercer en su perjuicio las facultades que la ley les confiere.
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Otra diferencia estriba en que la prescripción es una institución del derecho sustantivo, en tanto que la caducidad es una figura que corresponde al derecho procesal, lo que explica que ésta se refiere a facultades o atribuciones concedidas a la autoridad en materia impositiva y sancionadora, mientras que la prescripción opera en relación con el cobro de los créditos fiscales exigibles. En otras palabras, la caducidad combate la facultad para determinar la obligación fiscal y la prescripción ataca a la obligación fiscal en sí misma.
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La prescripción se configura tanto en contra como a favor del fisco, pues el derecho a solicitar la devolución de contribuciones también prescribe en contra del contribuyente. En cambio, la caducidad se puede hacer valer sólo en contra de la autoridad.
El artículo 67 del CFF reconoce la caducidad en materia fiscal al establecer que las facultades de las autoridades fiscales, para determinar las contribuciones omitidas y sus accesorios, así como para imponer sanciones por infracciones a dichas disposiciones, se extinguen en un plazo de cinco años.
Una vez comprendida la naturaleza jurídica de la prescripción y de la caducidad, así como sus diferencias, se analizarán las reglas para realizar el cómputo de la caducidad.
Como regla general, el plazo para que opere la caducidad es de cinco años. Sin embargo, determinadas situaciones pueden provocar que el plazo antes señalado se extienda por un periodo mayor e incluso llegue hasta 10 años.
De acuerdo con el artículo 6 del CFF, las contribuciones se causan conforme se realizan las situaciones jurídicas o de hecho previstas en las leyes fiscales. Sin embargo, una vez que se han causado (nacimiento de la obligación fiscal), se debe proceder a:
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Determinar en cantidad liquida la contribución a pagar. Para tal efecto, el citado artículo establece como regla general que los contribuyentes deberán determinar las contribuciones a su cargo. En este sentido impera el principio de la autodeterminación de la obligación fiscal.
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Pagar las contribuciones determinadas dentro de la fecha o el plazo establecido en la ley. Para tal efecto, como regla general, las leyes específicas de cada uno de los impuestos muestra un plazo para pagar las contribuciones. Por ejemplo, el artículo 10 de la Ley del Impuesto sobre la Renta (ISR) señala que el impuesto del ejercicio de las personas morales se pagará dentro de los tres meses siguientes a la fecha de terminación del ejercicio fiscal.
Con base en lo antes señalado, puede suceder que en la práctica se presenten las situaciones siguientes:
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El contribuyente determina de manera correcta la obligación a su cargo y presenta su declaración en donde paga las contribuciones omitidas (se cumple en forma correcta).
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El contribuyente establece de forma incorrecta su obligación fiscal y presenta una declaración en la que omite pagar lo que corresponde (se cumple en forma incorrecta).
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El contribuyente no presenta ninguna declaración (omisión total).
Cuando el contribuyente prescinde presentar su declaración (omisión total) o cuando presentándola incurre en una serie de errores en la autodeterminación de la obligación a su cargo, dicho causante cae en una conducta antijurídica en perjuicio del fisco federal. Por ello, el CFF determina una serie de facultades a favor de las autoridades, a fin de que se cumpla con la norma jurídica y con el derecho o interés fiscal. Estas facultades se encuentran reconocidas en los artículos 41 (omisión total) y 42 (comprobación de la autodeterminación) del CFF.
En este orden de ideas, ambas disposiciones legales otorgan a favor de las autoridades fiscales una facultad o derecho para exigir el cumplimiento de la obligación totalmente omitida (presentar declaración o aviso) o para revisar, o comprobar la autodeterminación realizada por el mismo contribuyente (presentar declaraciones, contabilidad, documentación comprobatoria, compulsas a terceros, práctica de avalúos, etcétera).
La caducidad es una sanción que se impone a las autoridades por el no ejercicio de ese derecho o facultad de exigir y comprobar el cumplimiento de las obligaciones, en términos de las disposiciones legales. Por tanto, como regla general, el cómputo debe iniciar a partir del día siguiente en que se presentó la declaración de impuestos en forma voluntaria, o a partir del día siguiente en que venció el plazo legal para su presentación, ya que desde ese momento las autoridades se encuentran en aptitud de ejercer sus facultades. A mayor abundamiento, si el plazo para el cumplimiento no ha vencido...
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