NIF C-16 Deterioro de instrumentos financieros por cobrar
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INTRODUCCIÓN
Preámbulo
IN1 Uno de los temas más debatidos como consecuencia de la crisis financiera de 2008 fue cuándo y cómo reconocer el deterioro de instrumentos financieros por cobrar valuados a costo amortizado. Este tema provocó fuertes críticas a las Normas Internacionales de Información Financiera entonces en vigor, pues varias instituciones financieras tuvieron que crear fuertes estimaciones por pérdidas crediticias que evidenciaron una situación de quiebra, en tanto que otras, que habían seguido una política más prudencial, tuvieron suicientes estimaciones para las pérdidas crediticias que se hicieron evidentes al ocurrir la crisis.
IN2 El dilema es cuándo debe reconocerse una pérdida por deterioro de un activo valuado a costo amortizado. Si debe hacerse hasta que se constata, como lo señalan las normas que han estado en vigor, o si el reconocimiento debe hacerse con un criterio más prudencial, reconociendo las expectativas de pérdidas futuras. Este dilema también afecta a los instrumentos de deuda valuados a su valor razonable por otro resultado integral (ORI), puesto que, como se indica en la NIF C-2, Inversión en instrumentos financieros, las pérdidas crediticias esperadas de los mismos deben reconocerse en la utilidad o pérdida neta del periodo antes de ajustar su valor en libros a su valor razonable. Sin embargo, no afecta a los instrumentos financieros negociables (IFN), pues éstos se valúan directamente a su valor de mercado.
IN3 La tendencia de los reguladores de mercados financieros en los últimos años ha sido tomar un enfoque más prudencial para el reconocimiento del deterioro de instrumentos financieros por cobrar (IFC). En algunos países los reguladores han seguido un método muy prudencial conocido como el “provisionamiento dinámico”, que tiende a crear estimaciones elevadas. Otros países han estado implementando las recomendaciones de “Basilea II”,1 que piden crear provisiones por las pérdidas esperadas a medida que se reconocen los ingresos. Sin embargo, en otros países se optó por reconocer las pérdidas al constatarlas y las estimaciones fueron claramente insuicientes al ocurrir la crisis.
IN4 Se ha discutido si lo requerido por los reguladores prudentes está de acuerdo o no con las normas de información financiera que piden que el deterioro se reconozca al constatarse. El punto de vista de dichos reguladores es que su experiencia demuestra que existe un cierto nivel de pérdidas por deterioro que está latente en un mayor o menor grado sobre la cartera de créditos de las instituciones financieras y que reconocer el deterioro esperado a medida que se genera equivale a reconocer pérdidas que, de acuerdo con su experiencia, ya han ocurrido.
Razones para emitir la NIF C-16
IN5 La principal razón para emitir esta norma es la de establecer una normativa que señale adecuadamente cuándo y cómo debe reconocerse una pérdida esperada por deterioro, en lugar de indicar únicamente que deben preverse diferentes eventos futuros cuantificables; por ello, establece metodologías que permitan mejorar la información financiera y la comparabilidad del reconocimiento de pérdidas esperadas.
IN6 Una razón adicional es la de obtener un adecuado enfrentamiento entre ingresos y gastos, al reconocer las pérdidas esperadas por deterioro de IFC a medida que se generan los ingresos y no con posterioridad, cuando se observa que un activo financiero no es recuperable.
Principales cambios en relación con pronunciamientos anteriores
IN7 Los principales cambios que tiene esta norma consisten en determinar cuándo y cómo deben reconocerse las pérdidas esperadas por deterioro de IFC.
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IN8 En relación al cuándo, la conclusión es que las pérdidas por deterioro de IFC deben reconocerse cuando al haberse incrementado el riesgo de crédito se concluye que una parte de los lujos de efectivo futuros del IFC no se recuperará.
IN9 Para determinar cómo debe reconocerse la pérdida, esta norma propone que se reconozca la pérdida esperada con base en la experiencia histórica que tenga la entidad de pérdidas crediticias, las condiciones actuales y los pronósticos razonables y sustentables de los diferentes eventos futuros cuantificables que pudieran afectar el importe de los lujos de efectivo futuros por recuperar de los IFC. Esto implicará que las entidades deben preparar información estadística que les permita determinar coniablemente cuál será el monto de las pérdidas esperadas, comparar dicha información con las condiciones actuales y con pronósticos razonables y sustentables.
IN10 La propuesta de cómo debe reconocerse la pérdida crediticia implica que se deberán hacer estimaciones y se ha cuestionado si éstas pueden ser exactas. Obviamente, ninguna estimación puede ser exacta; sin embargo, esto no es nuevo para la información financiera que se basa en muchas estimaciones, como por ejemplo, para determinar la aplicación del costo de ciertos activos a resultados a través de su depreciación en una vida útil estimada o provisionar pasivos por beneicios laborales con base en estimaciones de tasas de rotación de personal, incremento salarial, intereses y otros factores. Por lo tanto, las estimaciones deben ser ajustadas periódicamente con base en la experiencia obtenida.
IN11 Esta norma no modifica el concepto de que las pérdidas por deterioro de IFC deben reconocerse, sino que establece las normas de cuándo y cómo deben ser determinadas, para proceder a su reconocimiento.
IN12 Un cambio importante en el reconocimiento de los instrumentos financieros por cobrar (IFC) que devengan intereses es que se tiene que determinar no sólo cuánto se estima recuperar sino cuándo se estima recuperar el monto del IFC, pues el monto recuperable debe estar a su valor presente, para considerar el valor del dinero en el tiempo y la pérdida crediticia esperada (PCE) se determina comparando el valor en libros del IFC con el monto recuperable así determinado. En los casos en que se identifican IFC con un alto riesgo de incumplimiento, su costo amortizado toma en cuenta la PCE y los intereses se calculan en el futuro sobre dicho costo amortizado, para llegar, teóricamente, al monto a recuperar en la fecha en que se estima recuperar.
Bases del Marco Conceptual que se utilizaron para la elaboración de esta NIF
IN13 Esta norma se basa en la NIF A-2, Postulados básicos, pues atiende al postulado de devengación contable, al reconocer que las transacciones, transformaciones internas y otros eventos deben reconocerse cuando ocurren, independientemente de la fecha en que se consideran realizados.
IN14 Asimismo, se basa en la NIF A-3, Necesidades de los usuarios y objetivos de los estados financieros, pues da una mejor base para “…evaluar la capacidad de la entidad para generar recursos o ingresos por sus actividades operativas” y “distinguir el origen y características de los recursos financieros de la entidad así como el rendimiento de los mismos”, pues la generación de recur-sos y el rendimiento se determinan sobre una mejor base.
IN15 Se basa también en la NIF A-4, Características cualitativas de los estados financieros, pues atiende a varias de ellas, tal como la de coniabilidad y las características asociadas a ésta de veracidad, representatividad y objetividad, que incrementan la credibilidad y conianza del usuario en la información inanciera, así como la de comparabilidad, pues al determinar cuándo y cómo debe reconocerse el deterioro de IFC establece criterios para que la información por sectores sea más comparable.
IN16 Responde también a la NIF A-6, Reconocimiento y valuación, pues no sólo precisa cuándo debe reconocerse el deterioro de IFCPI, sino que también establece que éste debe determinarse comparando el valor en libros del IFCPI y el valor presente de lo que se espera recuperar, para reconocer el efecto del valor del dinero en el tiempo en la estimación a reconocer.
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IN17 Finalmente, atiende a la NIF A-7, Presentación y revelación, pues indica tanto cómo debe presentarse el efecto de deterioro de IFC y qué revelaciones deben de hacerse para que el usuario de la información financiera pueda entender el procedimiento seguido para determinar el deterioro de los IFC.
Convergencia con las Normas Internacionales de Información Financiera
IN18 La NIF C-16 converge con lo indicado en la NIIF 9, Instrumentos Financieros, emitida en julio de 2014 por el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (International Accounting Standards Board - IASB), en el tema de reconocimiento del deterioro de los IFC.
La NIF C-16, Deterioro de instrumentos financieros por cobrar , está integrada por los párrafos incluidos en los capítulos 10 al 80, los cuales tienen el mismo carácter normativo y por los apéndices A al F que no son normativos. La NIF C-16 debe aplicarse de forma integral y entenderse en conjunto con el Marco Conceptual establecido en la serie NIF A.
10 OBJETIVO
10.1 Esta Norma de Información Financiera (NIF) tiene como objetivo establecer las normas para la valuación, presentación y revelación de las pérdidas por deterioro de todos los instrumentos financieros por cobrar (IFC) en los estados financieros de una entidad económica.
20 ALCANCE
20.1 Las disposiciones de esta NIF son aplicables al reconocimiento del deterioro de todos los IFC de entidades que emiten estados financieros en los términos establecidos en la NIF A-3, Necesidades de los usuarios y objetivos de los estados financieros.
20.2 Para efectos de esta NIF, se consideran IFC los siguientes:
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cuentas por cobrar, que incluyen cuentas por cobrar derivadas de venta de bienes y servicios y otras cuentas por cobrar, que no devengan interés y que se tratan en la NIF C-3, Cuentas por cobrar;
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Instrumentos Financieros para Cobrar Principal e Interés (IFCPI) que se tratan en la NIF C-20, instrumentos financieros para cobrar principal e interés; y
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Instrumentos Financieros para Cobrar o Vender (IFCV), que se tratan en la NIF C-2...
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