Guía fiscal para el pago de la participación de los trabajadores en las utilidades
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Introducción
Debido a que se aproxima la fecha en la cual los empleadores deben hacer partícipes a los trabajadores de las utilidades generadas durante el ejercicio fiscal de 2004, es importante que las empresas, en su carácter de empleadores, determinen correctamente el pago por concepto de la participación de los trabajadores en las utilidades (PTU), en virtud de que la autoridad fiscal al ejercer sus facultades de comprobación en términos del artículo 42 del Código Fiscal de la Federación (CFF), puede llevar a cabo la determinación de repartos adicionales, incluso sin verificar la existencia de la relación laboral, esto conforme al criterio interno del SAT 21/2004/CFF, el cual por su importancia se transcribe a continuación:
21/2004/CFF Determinación de reparto adicional de participación de utilidades a los trabajadores de las empresas. Las autoridades fiscales no están obligadas a verificar la existencia de relación laboral alguna.
De conformidad con los artículos 121 y 122 de la Ley Federal del Trabajo la determinación de reparto de utilidades, por parte de la autoridad fiscal resulta procedente, sin que sea requisito el que se compruebe que la persona a la cual se le efectúa una visita domiciliaria tenga trabajadores.
Lo anterior debido a que los artículos 523 y 526 de la ley en comento establecen la competencia del Servicio de Administración Tributaria para la aplicación de normas de trabajo e intervenir en cuestiones relacionadas con la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas, otorgándole la facultad de determinar repartos adicionales, sin que deba verificar la existencia de trabajadores.
Por lo que, en caso de determinar que la base gravable de las empresas es mayor, se procederá a ordenarlas liquidaciones del impuesto omitido y determinar que es procedente hacer un reparto adicional de utilidades a los trabajadores, no siendo competencia de esta autoridad el comprobar la existencia de alguna relación laboral y el pago del reparto adicional de utilidades.
No obstante lo anterior, cuando de conformidad con las disposiciones legales aplicables el empleador y los trabajadores pacten, en los contratos colectivos de trabajo, condiciones diversas relacionadas con el reparto de utilidades, las autoridades fiscales deberán tomar en cuenta dichas estipulaciones al momento de ejercer sus facultades de comprobación relacionadas con la participación de utilidades de las empresas.
En virtud de lo anterior, se presenta un marco teórico relativo a este tema que incluye las disposiciones tributarias aplicables, con objeto de proporcionar una guía que permita llevar a cabo el correcto cumplimiento de dicha obligación al determinar la utilidad base del reparto y la retención de ISR correspondiente a este pago. Asimismo, se incluye el procedimiento al que deben sujetarse los contribuyentes al calcular el importe deducible y otros aspectos relativos a la PTU.
Renta gravable, base sobre la cual se calculará el monto de la PTU
El artículo 120 de la Ley Federal del Trabajo (LFT) establece lo que para efectos de la PTU se debe entender como "utilidad", y señala que ésta será la renta gravable que en cada empresa se determine de acuerdo con la Ley del ISR. De igual forma, en la Resolución de la Cuarta Comisión Nacional para la Participación de los Trabajadores en las Utilidades de las Empresas (DOF 26/XII/1996) se determinó lo siguiente:
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Los trabajadores participarán en 10% de las utilidades de las empresas en las que presten sus servicios.
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Se considera "utilidad" la renta gravable determinada con base en lo dispuesto por la Ley del ISR.
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La participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas estará sujeta a lo que dispongan la LFT, la Ley del ISR y sus reglamentos.
Derivado de lo anterior, a continuación se indica la forma en que los contribuyentes personas físicas y morales de la Ley del ISR deberán determinar la renta gravable para calcular la PTU.
Personas morales
Régimen general
En términos del artículo 86, fracción VI, de la Ley del ISR, es obligatorio para las personas morales presentar la declaración anual dentro de los tres meses siguientes a la fecha en que termine el ejercicio fiscal, y señalar en ella la utilidad y el monto que corresponda a la PTU.
Al efecto, de acuerdo con el artículo 16 de la Ley del ISR, la renta gravable para la PTU a que se refiere el inciso e de la fracción IX del artículo 123 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos (CPEUM) y el artículo 120 de la LFT, en el caso de las personas morales, se determinará conforme al siguiente procedimiento:
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Determinación de los ingresos para efectos de la PTU:
Ingresos acumulables del ejercicio (sin incluir utilidad cambiaria)1
(-) Ajuste anual por inflación acumulable
(=) Ingresos acumulables para efectos de la PTU
(+) Ingresos por dividendos o utilidades:1
En efectivo o bienes
En acciones
Reinvertidos dentro de los 30 días siguientes a su distribución
(+) Utilidad cambiaria (conforme a exigibilidad, pago o cobro)
(+) Diferencia entre el valor de venta menos la ganancia acumulable por enajenación de activos fijos
(=) Ingresos para efectos de la PTU
Notas
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Con objeto de no duplicar el importe de la utilidad cambiaria en los ingresos para efectos de la PTU, dicha utilidad no deberá incluirse en los ingresos acumulables del ejercicio. Esto obedece a que dentro de los ingresos acumulables se consideran las utilidades cambiarias, al catalogarse éstas como intereses de acuerdo con el artículo 9o. de la Ley del ISR; empero, en el último párrafo de la fracción I del artículo 16 de la misma ley se señala que no deben considerarse como tales para efectos del cálculo de la PTU.
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En nuestra opinión, en este rubro deberán considerarse únicamente los ingresos por dividendos o utilidades percibidos de personas morales residentes en México, según disposición expresa del último párrafo del artículo 17 de la Ley del ISR, ya que los dividendos percibidos de fuente de riqueza ubicada en el extranjero se consideran ingresos acumulables para efectos del ISR, y al considerarse éstos se duplicaría su efecto.
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Determinación de las deducciones para la PTU:
Deducciones autorizadas del ejercicio (sin incluir pérdida cambiaria)1
(-) Deducción de inversiones (actualizada)
(-) Ajuste anual por inflación deducible
(=) Deducciones autorizadas para efectos de la PTU
(+) Deducción de inversiones (sin actualizar)
(+) Depreciación pendiente de deducir de activos fijos que se enajenaron o que dejaron de ser útiles (sin actualizar)
(+) Reembolso de dividendos en acciones o reinvertidos dentro de los 30 días siguientes a su distribución
(+) Pérdida cambiaria (conforme a exigibilidad, pago o cobro)
(=) Deducciones para efectos de la PTU
Nota
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Para no duplicar el importe de la pérdida cambiaria en las deducciones para efectos de la PTU, dicha pérdida no deberá incluirse en las deducciones autorizadas del ejercicio. Esto obedece a que dentro de las deducciones autorizadas se consideran las pérdidas cambiarias, al catalogarse como intereses conforme al artículo 9o. de la Ley del ISR; sin embargo, en el último párrafo de la fracción II del artículo 16 de la misma ley se indica que no deben considerarse como tales para efectos del cálculo de la PTU.
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Determinación de la renta gravable, base para el cálculo de la PTU:
Ingresos para efectos de la PTU
(-) Deducciones para efectos de la PTU
(=) Renta gravable, base para determinar el monto de la PTU
Cabe observar que el artículo 16 de la Ley del ISR establece el procedimiento para determinar la renta gravable para la PTU, el cual es diferente al que indica el artículo 10 de la misma ley. En relación con ello, el 26 de marzo de 2004, la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación (SCJN), emitió la tesis de jurisprudencia 32/2004 en la que declaró inconstitucional el artículo 16 de la Ley del ISR. Por su importancia, enseguida se transcribe dicha tesis:
PARTICIPACION DE LOS TRABAJADORES EN LAS UTILIDADES DE LAS EMPRESAS. EL ARTICULO 16 DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA QUE LA REGULA, VIGENTE A PARTIR DEL 1 o. DE ENERO DE 2002, CONTRAVIENE EL ARTICULO 123, APARTADO A, FRACCION IX, INCISO E), DE LA CONSTITUCION FEDERAL. El citado precepto constitucional prevé que para determinarel monto de las utilidades de cada empresa se tomará como base la renta gravable que al efecto establezca la Ley del Impuesto sobre la Renta, esto es, la que está precisada en su artículo 10. En consecuencia, el hecho de que el artículo 16 de la ley citada señale un procedimiento y conceptos diversos a los previstos en dicho numeral para efectos de la determinación de la base gravable en la participación de los trabajadores en las utilidades
de las empresas, contraviene el artículo 123, apartado A, fracción IX, inciso e), de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, toda vez que al obligarse a las personas morales a otorgar esa participación sobre una riqueza no generada, se produce una carga injusta que no toma en cuenta la capacidad económica del patrón, reflejada en la renta neta o utilidad obtenida de restar a los ingresos acumulables, las deducciones autorizadas. Tesis de jurisprudencia 32/2004. Aprobada por la Segunda Sala...
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