La desaparición de las garantías tributarias en México (Primera de dos partes)
| Autor | Dr. Iván Rueda Del Valle |
| Páginas | 1-9 |
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Como todos sabemos, el artículo 31, fracción IV de la CPEUM establece que es obligación de los mexicanos contribuir para los gastos públicos de la Federación, estados, Ciudad de México y municipios en que residan, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes.
Si bien este artículo dispone la obligación de pagar contribuciones o impuestos, nuestra doctrina siempre ha sostenido que también otorga principalmente las siguientes garantías tributarias: la de proporcionalidad, la de equidad y la de legalidad.
En este trabajo, dividido en dos partes, realmente no se analizará cómo han ido evolucionando dichas garantías en la jurisprudencia dictada por la SCJN, sino más bien cómo se han degradado o desvirtuado las mismas en tal jurisprudencia, al punto de hacerlas hoy realmente nugatorias en nuestro país. Y al final del trabajo, se hará también algunas reflexiones sobre los fines extrafiscales de las contribuciones, que son como el coronario o la cereza en el pastel que faltaba para negar prácticamente todos los juicios de amparo en materia fiscal en México.
Una de las primeras jurisprudencias que emitió la SCJN sobre las garantías de proporcionalidad y equidad tributarias, es la siguiente, por cierto bellísima, publicada en el V Semanario Judicial de la Federación, 7a. época, volumen 187-192, primera parte, página 113 (énfasis añadido):
PROPORCIONALIDAD Y EQUIDAD TRIBUTARIAS ESTABLECIDAS EN EL ARTICULO 31, FRACCION IV, CONSTITUCIONAL. El artículo 31, fracción IV, de la Constitución establece los principios de proporcionalidad y equidad en los tributos. La proporcionalidad radica, medularmente, en que los sujetos pasivos deben contribuir a los gastos públicos en función de su respectiva capacidad económica, debiendo aportar una parte justa y adecuada de sus ingresos, utilidades o rendimientos. Conforme a este principio, los gravámenes deben fijarse de acuerdo con la capacidad económica de cada sujeto pasi-
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vo, de manera que las personas que obtengan ingresos elevados tributen en forma cualitativa superior a los de medianos y reducidos recursos. El cumplimiento de este principio se realiza a través de tarifas progresivas, pues mediante ellas se consigue que cubran un impuesto en monto superior los contribuyentes de más elevados recursos. Expresado en otros términos, la proporcionalidad se encuentra vinculada con la capacidad económica de los contribuyentes que debe ser gravada diferencialmente, conforme a tarifas progresivas, para que en cada caso el impacto sea distinto, no sólo en cantidad, sino en lo tocante al mayor o menor sacrificio reflejado cualitativamente en la disminución patrimonial que proceda, y que debe encontrarse en proporción a los ingresos obtenidos. El principio de equidad radica medularmente en la igualdad ante la misma ley tributaria de todos los sujetos pasivos de un mismo tributo, los que en tales condiciones deben recibir un tratamiento idéntico en lo concerniente a hipótesis de causación, acumulación de ingresos gravables, deducciones permitidas, plazos de pago, etcétera, debiendo únicamente variar las tarifas tributarias aplicables, de acuerdo con la capacidad económica de cada contribuyente, para respetar el principio de proporcionalidad antes mencionado. La equidad tributaria significa, en consecuencia, que los contribuyentes de un mismo impuesto deben guardar una situación de igualdad frente a la norma jurídica que lo establece y regula.
Respecto a esta jurisprudencia cabe comentar lo siguiente:
1. Primero, nótese su calidad en la redacción, así como su claridad y elocuencia.
2. En la jurisprudencia, el máximo tribunal hizo por primera vez una distinción entre la proporcionalidad y equidad tributarias como dos garantías distintas. Ambas han tenido un amplio desarrollo por separado en la jurisprudencia posterior, aunque para los autores más anti-guos se trata de lo mismo, esto es, de un principio de justicia fiscal. En otras palabras, para dichos autores lo que quiere decir la Constitución con el término “de la manera proporcional y equitativa”, es que es un derecho de los mexicanos pagar impuestos justos.
3. Respecto a la garantía de proporcionalidad, en la referida jurisprudencia el máximo tribunal sentó el criterio de que la misma radica en que los contribuyentes deben pagar sus impuestos en función de su respectiva capacidad econó-mica (debe pagar más el que más ingresos obtiene que el que menos ingresos percibe), y aportar una parte “justa” y “adecuada “ de los ingresos, utilidades o rendimientos; y para dar cumplimiento a esa garantía, acorde con una teoría que se llama “del sacrificio”, los impuestos deben tener siempre tarifas progresivas, para que el que más tiene o más gana, pague más tanto cuantitativa como cualitativamente, y en consecuencia exista un sacrificio similar respecto al pago del impuesto.
4. Quizá lo que le faltó acotar a la SCJN en la jurisprudencia, es que con las tarifas progresivas también se logra una mejor redistribución de la riqueza, lo que tanta falta hace en nuestro país y en el mundo en general.
5. En lo personal, desde luego coincido en que en materia de impuestos debe pagar más quien más tiene, y para que se cumpla con la garantía de proporcionalidad, los impuestos deben tener tarifas progresivas, pero desde luego, con límites justos, pues los impuestos no deben ser confiscatorios ni desmotivadores de la economía en un país.
Por otro lado, cuando yo era pasante, por los años de 1988, surgieron dos impuestos que causaron un gran malestar entre los contribuyentes: el 2% de impuesto al activo y el 2% sobre nóminas, este último en el antes Distrito Federal. El primero era un impuesto complementario del ISR (lo que se conoce en la doctrina como un impuesto mínimo alterno), cuyo objetivo era que una empresa, pese a que declarara pérdidas fiscales, siempre tenía que pagar al menos 2% de sus activos como impuesto. Mientras el impuesto sobre nóminas, un tributo que aún no logro entender, consiste en pagar como impuesto un porcentaje de las nóminas. Y digo que nunca lo he logrado entender porque no concibo cómo en un país como el nuestro, con tanto desempleo y que incluso mucha de su mano de obra por tal moti-
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vo tiene que emigrar a Estados Unidos, se pueda cobrar un impuesto por pagar un sueldo o por pagar una nómina. Este impuesto sobre nóminas posteriormente cundió en las demás entidades federativas de nuestro país, incluso con tasas diferenciales. La tasa actual en la ahora Ciudad de México es de 3%.
Repito, estos dos impuestos causaron gran malestar entre los contribuyentes y dieron lugar a un sinnúmero de amparos. Incluso pienso que se trató de los primeros amparos masivos que hubo en nuestro país.
Como estos impuestos tenían una tasa fija (2%) y la SCJN había sostenido, como se ha visto, que para que se respetara la garantía de proporcionalidad tributaria los impuestos debían tener tarifas progresivas, ese fue uno de los principales conceptos de violación que hicieron valer los quejosos contra tales impuestos. Esto es, que si tenían una tarifa fija de 2%, resultaba violatorio de la garantía de proporcionalidad tributaria prevista en el artículo 31, fracción IV, de la CPEUM.
Aquí la SCJN dio un primer bandazo al respecto y al emitir la jurisprudencia que se pasa a transcribir, sostuvo que cuando sentó el criterio de que para que se respetara la garantía de proporcionalidad tributaria los impuestos debían tener tarifas progresivas, había resuelto juicios que versaban sobre el ISR. En otras palabras, sostuvo que si se trata del ISR sí debía haber tarifas progresivas, pero que en el caso de otros impuestos el principio de proporcionalidad debía determinarse analizando la naturaleza y características especiales de cada uno.
Dicha jurisprudencia es la siguiente, publicada en el V Semanario Judicial de la Federación, 8a. época, tomo IV, primera parte, julio-diciembre de 1989, página 143 (énfasis añadido):
PROPORCIONALIDAD DE LAS CONTRIBUCIONES. DEBE DETERMINARSE ANALIZANDO LAS CARACTERISTICAS PARTICULARES DE CADA UNA. La Jurisprudencia de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, al resolver asuntos relativos al Impuesto sobre la Renta, ha establecido que el principio de proporcionalidad consiste en que cada causante contribuya a los gastos públicos en función de su respectiva capacidad económica, aportando una parte justa y adecuada de sus ingresos, utilidades o rendimientos, y añade que ese objetivo se cumple fijando tasas progresivas. Sin embargo, tratándose de tributos distintos del Impuesto sobre la Renta, no puede regir el mismo criterio para establecer su proporcionalidad, pues este principio debe deter-minarse analizando la naturaleza y características especiales de cada tributo.
Con base en ese criterio se negaron los amparos en el caso de los impuestos al activo y sobre nóminas, y se han negado otros más respecto a impuestos que tienen tasas fijas.
Nótese también que en la jurisprudencia antes transcrita, cuando la SCJN señaló lo del cumplimiento a la garantía de proporcionalidad a través de tarifas progresivas, nunca hizo alusión a que esos asuntos trataban del ISR, o que el razonamiento o cumplimiento debía quedar acotado a tal impuesto.
Además, decir que el principio de...
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