Declaración y pagos provisionales referenciados

AutorManuel Corral Moreno
Páginas267-289

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1. Obligatoriedad y plazos de los pagos provisionales

Se ha llegado a cuestionar la validez constitucional respecto de la obligación que tienen los contribuyentes de este impuesto, de efectuar pagos provisionales en forma anticipada a cuenta del impuesto anual. Una de las razones con la que se ha esgrimido esta ilegalidad, es el hecho de que el impuesto sobre la renta que le corresponde pagar a la persona moral se calcula después de realizadas las operaciones de un ejercicio fiscal; asimismo, se obliga a los contribuyentes a efectuar anticipos a cuenta del impuesto anual, aun cuando en el ejercicio inmediato anterior se obtenga una pérdida fiscal; suele suceder también que el monto equivalente al impuesto del ejercicio sea inferior a la suma de los pagos provisionales efectuados, en consecuencia, lejos de determinar un impuesto a cargo resulta un saldo a favor.

Con base en una tesis jurisprudencial de la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia, se ha definido que no prevalece la violación de garantías, toda vez que los cambios que se han efectuado en la Ley del Impuesto Sobre la Renta evitan los agravios señalados en el párrafo anterior.

En este sentido, las pérdidas fiscales de ejercicios anteriores, se restan de la utilidad fiscal, base de los pagos provisionales. De igual forma, la Ley faculta a las autoridades fiscales para autorizar la reducción de los pagos provisionales cuando el contribuyente demuestre que su utilidad no es suficiente para cubrir el importe de los mismos y, además, se ha permitido compensar cantidades adeudadas por la Secretaría de Hacienda y Crédito Público a favor del propio contribuyente.

El primer párrafo del artículo 14 de la Ley, consigna lo siguiente:

“ARTICULO 14. Los contribuyentes efectuarán pagos provisionales mensuales a cuenta del impuesto del ejercicio, a más tardar el día 17 del mes inmediato posterior a aquél al que corresponda el pago...”.

2. Coeficiente de utilidad

La fracción I del artículo 14 de la Ley establece el primer paso a seguir en la determinación de los pagos provisionales. Este consiste en calcular un coeficiente de utilidad derivado del último ejercicio de 12 meses por el que se presentó o debió haberse presentado declaración anual.

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2.1. Régimen General para las Empresas

Para una objetiva observancia de la mecánica del cálculo del coeficiente de utilidad, se ilustra el siguiente esquema y su representación se hará hasta el diezmilésimo (cuatro dígitos después de cero, sin redondeo), según lo establece el artículo 10 del Reglamento de la Ley.

Oportuno resulta comentar que los contribuyentes que opten por aplicar el Decreto por el que se otorga un estímulo fiscal en materia de Deducción Inmediata de Bienes Nuevos de Activo Fijo para las Micro y Pequeñas Empresas, publicado el día 18 de enero de 2017 en el Diario Oficial de la Federación, para determinar el coeficiente de utilidad establecido, para efectos del artículo 14, fracción I, de la LISR, adicionarán a la utilidad o reducirán de la pérdida fiscal del ejercicio por el que se calcule el coeficiente, según sea el caso con el importe la de la deducción.

Para evitar que se considere un ingreso extraordinario en la operación de los ejercicios de 2012, 2013, 2014, 2015 y 2016, en la determinación del coeficiente de utilidad aplicable a los pagos provisionales del ejercicio 2017, la RMF 2017 3.3.3.4. otorga un beneficio por medio del cual podrá no incluir el importe del inventario acumulable en el ejercicio 2016, en la utilidad fiscal o en la pérdida fiscal.

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Quienes opten por la mencionada regla, de igual forma, no deberán incluir el importe del inventario acumulable en los ingresos nominales del mismo ejercicio fiscal por el que se calcula el coeficiente de utilidad. Veamos la siguiente ilustración:

Cuando el cálculo sea a partir de una pérdida fiscal:

CASO 5


Datos sin la deducción inmediata

Partiendo de una pérdida fiscal, de ninguna forma existe la posibilidad de calcular el coeficiente de utilidad, toda vez que el cociente resultaría negativo.

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Pérdida fiscal: $ 210,000.00 Ingresos nominales: $ 12’490,000.00

Coeficiente de utilidad = $ (210,000.00) = 0.0000 $ 12’490,000.00

CASO 6


Datos con la deducción inmediata

Partiendo de una pérdida fiscal, es posible que al disminuirle la deducción inmediata se obtenga una utilidad, siempre que el monto de la deducción inmediata sea mayor a la pérdida fiscal según el caso siguiente:

Coeficiente de utilidad = Pérdida fiscal - Deducción inmediata Ingresos nominales

Pérdida fiscal: $ 210,000.00 Deducción inmediata: $ 374,000.00 Ingresos nominales: $ 12’490,000.00

Coeficiente de utilidad = $ (210,000.00) - $ 374,000.00 = 0.0131 / $ 12’490,000.00

No obstante el caso anterior, en aquellos casos en que la deducción inmediata fuera una cantidad menor, prevalecería la pérdida fiscal, motivo por el cual no existe la posibilidad de calcular el coeficiente de utilidad, toda vez que persiste un resultado negativo.

CASO 7


Datos con el inventario acumulable

En virtud de que los dos elementos del numerador son negativos, resultará imposible de determinar un coeficiente de utilidad.

Coeficiente de utilidad =

Pérdida fiscal + Inventario acumulable Ingresos nominales - Inventario acumulable

Pérdida fiscal: $ 210,000.00 Inventario acumulable: $ 108,430.00 Ingresos nominales: $ 12’490,000.00

Coeficiente de utilidad =

$ (210,000.00) + $ 108,430.00 = 0.0000 $ 12’490,000.00 - $ 108,430.00

En este sentido, quienes hubieren optado por no incluir el inventario acumulable en el ejercicio por el que se haya calculado el coeficiente de

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utilidad, tanto en la utilidad fiscal como los ingresos nominales, tampoco deberán incluir el importe de la doceava parte, en forma acumulada, durante el período por el que se calcula cada uno de los pagos provisionales del ejercicio.

CASO 8


Datos con deducción inmediata y el inventario acumulable

Resultará un coeficiente de utilidad positivo, siempre que la suma de la pérdida y el monto de la deducción inmediata sea mayor que importe del inventario acumulable.

Coeficiente de utilidad =

Pérdida fiscal - Deducción inmediata + Inventario
acumulable

Ingresos nominales - Inventario acumulable

Pérdida fiscal: $ (210,000.00) Deducción inmediata: $ 474,000.00 Inventario acumulable: $ 108,430.00 Ingresos nominales: $ 12’490,000.00

Coeficiente de utilidad = $ (210,000.00) - $ 474,000.00 + $ 108,430.00 = 0.0124
$ 12’490,000.00 - $ 108,430.00

Es pertinente aclarar el efecto que entraña la eliminación de la deducción inmediata a la utilidad fiscal o la pérdida fiscal, en su caso; esto en razón de considerarla una deducción extraordinaria en el ejercicio en que se realizaron las inversiones, ya que el propósito de obtener un coeficiente de utilidad, es que resulte de operaciones normales de la negociación y no desvirtúe la base del impuesto sobre la renta de un ejercicio en donde no invertirán en bienes de activos fijos nuevos.

2.2. Sociedades Cooperativas de Producción, Sociedades y Asociaciones Civiles

De un cálculo específico requieren las sociedades cooperativas de producción, así como las sociedades y asociaciones civiles, destacando en este caso la posibilidad de partir de una utilidad fiscal o de una pérdida fiscal, incluyendo un elemento más, los anticipos o rendimientos que se les hubiere distribuido a los miembros de dichas sociedades, como se ilustra en el siguiente esquema:

Cuando el cálculo sea a partir de una utilidad fiscal:

Utilidad + Deducción + Anticipos o Coeficiente = fiscal inmediata rendimientos de utilidad Ingresos nominales

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CASO 9


Datos con anticipos o rendimientos, sin la deducción inmediata

Utilidad fiscal: $ 376,000.00 Anticipos o rendimientos: $ 5’950,000.00 Ingresos nominales: $ 14’490,000.00

Coeficiente de utilidad = $ 376,000.00 + $ 5’950,000.00
= 0.05064 $ 12’490,000.00

CASO 10


Datos con anticipos o rendimientos y la deducción inmediata

Utilidad fiscal: $ 376,000.00 Anticipos o rendimientos: $ 5’950,000.00 Deducción inmediata: $ 174,000.00 Ingresos nominales: $ 14’490,000.00

Coeficiente de utilidad = $ 376,000.00 - $ 5’950,000.00 - $ 174,000.00 = 0.4485 / $ 14’490,000.00

Cuando el cálculo sea a partir de una pérdida fiscal:

Pérdida Deducción Anticipos o Coeficiente = fiscal - inmediata - rendimientos de utilidad Ingresos nominales

CASO 11


Datos con anticipos o rendimientos y la deducción inmediata

Pérdida fiscal: $ 176,000.00 Anticipos o rendimientos: $ 5’950,000.00 Deducción inmediata: $ 274,000.00 Ingresos nominales: $ 14’490,000.00

Coeficiente de utilidad = $ (176,000.00) - $ 5’950,000.00 - $ 274,000.00 = 0.4173 / $ 14’490,000.00

En efecto, el coeficiente de utilidad deberá calcularse considerando el último ejercicio de...

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