Automoviles y gastos relacionados. Tratamiento fiscal en el ISR. Marco teorico
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La inversion en automoviles es una de las actividades mas comunes que realizan las personas morales; por ello, es importante precisar que el tratamiento fiscal de estos bienes depende del uso o del destino que se les de, pues su inversion podra considerarse como mercancia o como activo fijo.
De esta manera, si el contribuyente destina el automovil para la realizacion de sus actividades, este bien sera un activo fijo y, por tanto, su deduccion en el ISR sera conforme a las reglas aplicables a las inversiones; por otra parte, si el contribuyente destina el automovil adquirido para su venta, el mismo sera una mercancia, por lo que su deduccion en este impuesto se hara siguiendo los lineamientos aplicables al costo de lo vendido.
Dada la importancia que tienen estos bienes, se analizan enseguida los aspectos mas importantes en el ISR que las personas morales del regimen general deben tomar en cuenta para la deduccion de los automoviles considerados como activos fijos, asi como de los gastos relacionados con ellos. Asimismo, se indica el tratamiento de la deduccion del arrendamiento de estos bienes. En edicion posterior, se tratara este tema en relacion con las leyes del IETU y del IVA.
De acuerdo con el articulo 3o.-A del Reglamento de la Ley del ISR, se entendera por automovil:
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Asimismo, senala que no se consideran comprendidas en la definicion anterior las motocicletas, ya sea de dos a cuatro ruedas.
En relacion con los vehiculos denominados pick up, existia la duda si estos bienes podrian ser considerados automoviles; sin embargo, el SAT dio a conocer el criterio normativo 60/2009/ISR, el cual indica que estos vehiculos son camiones de carga y no automoviles. Enseguida se transcribe dicho criterio:
60/2009/ISR Deducciones del impuesto sobre la renta. Los vehiculos denominados Pick Up, son camiones de carga.
El articulo 42, fraccion II de la Ley del Impuesto sobre la Renta establece que la inversion en automoviles solo sera deducible hasta por un monto de $175,000.00.
Por su parte, el articulo 40, fraccion VI de la misma Ley dispone que tratandose de automoviles, autobuses, camiones de carga, tractocamiones, montacargas y remolques, el porciento maximo autorizado como deduccion es del 25%.
A su vez, el articulo 124, tercer parrafo de la Ley en cita senala que con excepcion de los automoviles, terrenos y construcciones, los contribuyentes que unicamente presten servicios profesionales y que en el ejercicio inmediato anterior sus ingresos no hubieren excedido de $840,000.00, podran deducir las erogaciones efectivamente realizadas en el ejercicio por la adquisicion de activos fijos, gastos o cargos diferidos.
El articulo 3-A del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta, define al automovil como aquel vehiculo terrestre para el transporte de hasta diez pasajeros, incluido el conductor, precisando en su segundo parrafo que no se consideran comprendidas en la definicion anterior las motocicletas, ya sea de dos a cuatro ruedas.
Sin embargo, tanto la Ley del Impuesto sobre la Renta como su Reglamento no definen lo que debe entenderse por vehiculos o camiones de carga, por lo que acorde con lo previsto en el segundo parrafo del articulo 5o., del Codigo Fiscal de la Federacion, se aplica de manera supletoria el Reglamento de Transito en Carreteras Federales, mismo que en su articulo 2, fraccion III, numeral 6, define a los vehiculos Pick Up como camiones, entendiendo a estos como aquellos vehiculos de motor, de cuatro ruedas o mas, destinado al transporte de carga.
En este sentido, los vehiculos denominados pick up son camiones de carga destinados al transporte de mercancias, por lo que no deben ser considerados como automoviles para efectos de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
El articulo 29, fraccion IV, de la Ley del ISR permite la deduccion de las inversiones a las personas morales del regimen general de esta ley; al efecto, el articulo 38 de la ley de la materia estipula que se consideran inversiones los activos fijos, los gastos y cargos diferidos y las erogaciones realizadas en periodos preoperativos; dadas sus caracteristicas, los automoviles son inversiones en activo fijo, concepto que se define como sigue:
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Requisitos para la deduccion
La deduccion de las inversiones esta sujeta al cumplimiento de ciertos requisitos, y en el caso de los automoviles, consideramos que se debe poner especial cuidado en los siguientes:
1. Ser estrictamente indispensables para los fines de la actividad del contribuyente (articulo 31, fraccion I, de la Ley del ISR).
2. Estar debidamente registradas en contabilidad y ser restadas una sola vez (articulo 31, fraccion IV, de la Ley del ISR).
3. Que el IVA se traslade en forma expresa y por separado en los comprobantes correspondientes (articulo 31, fraccion VII, de la Ley del ISR).
Determinacion de la deduccion
El articulo 37 de la Ley del ISR define lo que debe entenderse por monto original de la inversion (MOI), el cual representa la cantidad que el contribuyente tiene derecho a deducir conforme a los por cientos maximos senalados en la ley de referencia; en terminos del articulo citado, el MOI de los automoviles se conformaria de los siguientes elementos:
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Ademas, dicho articulo establece que el IVA no formara parte del MOI; sin embargo, si el contribuyente que pretenda deducir el automovil no realiza actividades que sean objeto del IVA, o si las que efectua estan exentas de ese impuesto y, por tanto, no tiene derecho a su acreditamiento, en nuestra opinion, este impuesto si debera considerarse como parte del MOI, debido a que la fraccion XV del articulo 32 de la Ley del ISR permite la deduccion del IVA que el contribuyente no pueda acreditar y que le hubieran trasladado o que hubiera pagado con motivo de la importacion de bienes, que correspondan a gastos o inversiones deducibles para esa ley; sin embargo, seria importante que las autoridades aclaren esta situacion.
Cabe destacar que el articulo 42, fraccion II, de la Ley del ISR, dispone que las inversiones en automoviles solo seran deducibles hasta por un monto de $175,000 ¡Veste limite no aplica a los contribuyentes cuya actividad consista en el otorgamiento del uso o goce temporal de automoviles, siempre que los destinen exclusivamente a esta actividad¡V.
El primer parrafo del articulo 37 de la Ley del ISR indica como se debera determinar la deduccion de las inversiones que se podra aplicar en cada ejercicio; en el caso de los automoviles se calcula como sigue:
Monto original del automovil (hasta $175,000)
(x) P or ciento maximo autorizado, 25%
(=) Deduccion correspondiente al ejercicio
Si se trata de ejercicios irregulares, o cuando el automovil se comience a utilizar despues de iniciado el ejercicio, asi como del ejercicio en que se termine su deduccion, el monto que se podra deducir en esos casos se determinara de la siguiente forma:
Deduccion correspondiente al ejercicio
(÷) Doce meses del ejercicio regular
(=) Deduccion mensual
(x) Numero de meses completos del ejercicio en que el automovil haya sido utilizado
(=) Deduccion correspondiente al ejercicio en la proporcion de meses completos de utilizacion
La deduccion relativa al ejercicio, ya sea completo o a la proporcion de meses completos de utilizacion, se podra actualizar multiplicandola por el factor de actualizacion que corresponda.
El articulo 37, ultimo y penultimo parrafos, de la Ley del ISR especifica las reglas para determinar el factor de actualizacion aplicable a la deduccion de inversiones, y establece dos supuestos: cuando el numero de meses del periodo en que el bien se utilizo en el ejercicio sea par, y cuando sea impar; en ambos casos, se consideran meses de utilizacion, sin importar si el bien se utilizo todo el mes o solo una parte de este.
1. Determinacion del factor de actualizacion:
-
Si se trata de un periodo...
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