Ejecutoria de Suprema Corte de Justicia, Segunda Sala

CONTRADICCIÓN DE TESIS 222/2017. ENTRE LAS SUSTENTADAS POR LOS TRIBUNALES COLEGIADOS CUARTO DEL TERCER CIRCUITO Y SÉPTIMO DEL PRIMER CIRCUITO, AMBOS EN MATERIA ADMINISTRATIVA. 30 DE AGOSTO DE 2017. CINCO VOTOS DE LOS MINISTROS A.P.D., J.L.P., J.F.F.G.S., M.B. LUNA RAMOS Y EDUARDO MEDINA MORA I. PONENTE: J.L.P.. SECRETARIA: J.B.G..

CONSIDERANDO:

PRIMERO.-Esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación es competente para conocer de la presente denuncia de contradicción de tesis, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 107, fracción XIII, segundo párrafo, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, 226, fracción II, de la Ley de Amparo; y 21, fracción VIII, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación, en relación con el punto segundo, fracción VII, del Acuerdo General Número 5/2013, del Pleno de este Alto Tribunal, en virtud de que se trata de una contradicción de tesis entre Tribunales Colegiados de distinto Circuito, respecto de la que se estima innecesaria la intervención del Tribunal Pleno.

SEGUNDO.-La denuncia de contradicción de tesis proviene de parte legítima de conformidad con el artículo 227, fracción II, de la Ley de Amparo, pues fue formulada por los Magistrados integrantes del Cuarto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Tercer Circuito, órgano colegiado que emitió uno de los criterios contendientes en la contradicción.

TERCERO.-A fin de resolver la denuncia de contradicción de tesis resulta, conveniente traer a colación las posiciones que asumieron los Tribunales Colegiados de Circuito contendientes, a través de las ejecutorias respectivas.

El criterio del Cuarto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Tercer Circuito derivó de lo resuelto en el juicio de amparo directo 483/2016, promovido por **********, contra la sentencia de veintinueve de abril del dos mil dieciséis dictada por el Magistrado instructor de la Segunda Sala Regional de Occidente del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa en el juicio 1673/16-07-02-2, en que demandó la nulidad de la resolución que confirmó la diversa que le impuso una multa por no proporcionar la información y documentos requeridos por la autoridad hacendaria en un acta parcial de visita domiciliaria.

En la parte que interesa, el Tribunal Colegiado de Circuito consideró que la orden de visita domiciliaria forma parte del procedimiento del que derivó la imposición de la multa impugnada, pues se trata del documento origen de la obligación de exhibir la información, cuya falta de exhibición provocó la sanción pecuniaria impuesta a la quejosa.

Para arribar a esa decisión tomó en cuenta lo resuelto por esta Segunda Sala al dirimir la contradicción de tesis 303/2010, cuyo punto en contradicción fue determinar si el oficio por el que la autoridad fiscal impone una multa al visitado con motivo del incumplimiento de una visita domiciliaria debe citar nuevamente o no el fundamento relativo a la competencia material, entendida como el fundamento de sus facultades para verificar el cumplimiento de obligaciones fiscales.

Explicó que en dicha resolución, la Segunda Sala sostuvo que la visita domiciliaria se desarrolla a través de una serie de actuaciones vinculadas o concatenadas que inicia con una orden de visita que debe cumplir con ciertos requisitos legales y constitucionales y que se ejecuta por parte de la autoridad a través de una serie de actuaciones.

Sobre esa base, el Alto Tribunal decidió que si al emitir la orden de visita, la autoridad precisa sus facultades para hacerlo y previene al particular para que realice determinados actos apercibido que de no hacerlo, se le impondrá una sanción, es claro que no debe citar nuevamente los preceptos legales que la facultan para llevar a cabo la visita, sino únicamente aquellos que la facultan a imponer la multa por no haber exhibido la documentación requerida.

Además, se estableció que la regla general relativa a que la fundamentación y motivación de un acto debe constar en el cuerpo mismo del documento y no en uno distinto, sufre una excepción cuando se trata de actos estrechamente vinculados en los que el acto fundante constituye la base del procedimiento.

Dichas consideraciones dieron origen a la jurisprudencia 2a./J. 188/2010, de rubro: "FUNDAMENTACIÓN DE LA COMPETENCIA DE LA AUTORIDAD PARA IMPONER SANCIONES RELACIONADAS CON UNA VISITA DOMICILIARIA. ES INNECESARIO INVOCAR NUEVAMENTE LOS PRECEPTOS QUE LA FACULTAN PARA ORDENAR LA VISITA.", visible en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, T.X., enero del 2001, página 762.

Sentadas las bases anteriores, el Tribunal Colegiado de Circuito estableció que la multa impuesta a un gobernado por no cumplir una de las obligaciones a su cargo dentro de la práctica de una visita domiciliaria está estrechamente vinculada con la orden de fiscalización, al grado que no es necesario que en el oficio que decreta la sanción se invoquen los preceptos que facultan a la autoridad para practicar la visita siempre que se hubieran citado en la orden de visita respectiva.

Explicó que, en el caso concreto, en la orden de visita domiciliaria la autoridad impuso a la contribuyente la obligación de poner a disposición de los visitadores todos los elementos que integran su contabilidad, informes, datos y documentos que se le solicitaran, apercibida que de no hacerlo se haría acreedora a una infracción en términos del artículo 85, fracción I, del Código Fiscal de la Federación, sancionada en términos del diverso artículo 86, fracción I, del mismo ordenamiento, lo que evidencia que la multa, cuya nulidad se demandó no es independiente del procedimiento de fiscalización ni mucho menos de la orden de visita.

Dijo que la relación estrecha entre la orden de visita y la multa impuesta, se pone en evidencia si se toma en cuenta que de no haberse practicado la visita, no hubiera existido intromisión en el domicilio de la contribuyente ni mucho menos se le habría formulado el requerimiento, cuyo incumplimiento dio origen a la sanción impuesta.

Aclaró que no todos los vicios de los que pudiera adolecer la orden de visita son susceptibles de trascender a la validez de la multa, sino sólo aquellos que incidan de manera directa en los motivos que la sustentan.

Sobre esa base, sostuvo que el Magistrado instructor responsable tenía la obligación de analizar los argumentos con que la actora pretendió demostrar la ilegalidad de la orden de visita domiciliaria y, en consecuencia, concedió el amparo para el efecto de que emitiera una nueva sentencia en que, con plenitud de jurisdicción, se ocupara de los argumentos respectivos.

Por otra parte, el criterio del Séptimo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, derivó de lo resuelto en el juicio de amparo directo 728/2012, promovido por **********, contra la sentencia de diez de julio del dos mil doce, dictada por la Magistrada instructora de la Novena Sala Regional Metropolitana del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa en el juicio 6982/12-17-09-1, en que se demandó la nulidad de la resolución que le impuso una multa por omitir proporcionar la información y documentos requeridos por la autoridad hacendaria en el acta parcial de entrega de oficio de solicitud de información y documentación emitida dentro de una visita domiciliaria.

En la parte que interesa, el Tribunal Colegiado de Circuito del conocimiento consideró que, si bien la multa impuesta a la quejosa se emitió dentro de un procedimiento de fiscalización sin haber concluido la visita domiciliaria, lo cierto es que se trata de una sanción de carácter formal e independiente del resultado de la visita. Por tanto, no es necesario que culmine el ejercicio de las facultades de comprobación para que la autoridad hacendaria se encuentre en aptitud de imponerla.

Explicó que los artículos 46 y 46-A del Código Fiscal de la Federación establecen las formalidades que deben cumplirse para el desarrollo de una visita y prevén las facultades que tienen las autoridades competentes para verificar el cumplimiento de las disposiciones fiscales con la finalidad de proteger el sistema tributario que constituye la fuente de ingresos que tiene el Estado para sufragar el gasto público.

Agregó que la tutela de esa facultad está inmersa en un sistema normativo que, además de derechos, establece diversas obligaciones a cargo de los particulares, cuyo incumplimiento puede derivar tanto en la omisión o inexacto pago de una contribución, como en la obstaculización y entorpecimiento de la actividad fiscalizadora que debe llevar a cabo la autoridad competente.

Expuso que con el objeto de que la autoridad hacendaria se encuentre en posibilidad de verificar el cumplimiento de las disposiciones fiscales por parte de los contribuyentes, el legislador estableció como infracción en el artículo 85, fracción I, del Código Fiscal de la Federación el no suministrar datos, informes, contabilidad o elementos que exijan las autoridades, la cual será sancionada con multa en términos del diverso artículo 86, fracción I, del mismo ordenamiento, sin que para ello sea necesario que la autoridad concluya el procedimiento de visita domiciliaria, a través del levantamiento del acta final, porque, únicamente se sanciona la conducta renuente del particular de proporcionar la información que le fue solicitada independientemente del resultado de la visita.

Agregó que condicionar la imposición de la multa a la conclusión del procedimiento de fiscalización, obstaculizaría las facultades de comprobación de la autoridad, pues se permitiría que los contribuyentes no proporcionen todos los elementos suficientes y necesarios para verificar el cumplimiento de las obligaciones fiscales.

Así, consideró que las violaciones cometidas en el procedimiento de fiscalización, se pueden hacer valer hasta que se emita la resolución de ese procedimiento, con excepción de los actos procesales que incidan en la decisión final y que, además, hubieran afectado las defensas del particular.

Sobre esas bases, el tribunal del conocimiento concluyó que, en el juicio contencioso administrativo promovido contra la imposición de una multa por no proporcionar la información y documentos requeridos por la autoridad hacendaria, no es oportuno examinar la validez de la orden de visita domiciliaria que dio origen al procedimiento de fiscalización, pues dicho acto, surgió necesariamente del requerimiento y apercibimiento efectuados al visitado en un acta parcial practicada con posterioridad a la emisión de la orden y, además, la multa impuesta no incide preponderantemente en la decisión final que llegue a emitirse en ese procedimiento ni afecta las defensas del particular, con independencia que, condicionar la imposición de la multa al examen de legalidad de la orden de visita, obstaculiza las facultades de comprobación de la autoridad fiscal.

De ahí que, concluyera que, como lo consideró la Magistrada responsable, los conceptos de anulación propuestos por la parte actora contra la orden de visita domiciliaria son ajenos a la multa que constituyó la resolución administrativa impugnada simplemente porque se trata de una decisión tendente a sancionar la conducta omisiva de la contribuyente.

Finalmente, expuso que si bien la jurisprudencia P./J. 2/2012 (10a.), del Pleno del Alto Tribunal, visible en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Décima Época, Libro VII, Tomo 1, abril del 2012, página 61, de rubro: "ORDEN DE VISITA DOMICILIARIA. PUEDE SER IMPUGNADA EN AMPARO CON MOTIVO DE SU DICTADO O, POSTERIORMENTE, EN VIRTUD DE QUE SUS EFECTOS NO SE CONSUMAN IRREPARABLEMENTE AL PROLONGARSE DURANTE EL DESARROLLO DE LA DILIGENCIA RESPECTIVA AL TRASCENDER A LA RESOLUCIÓN QUE DERIVE DEL PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN.", permite reclamar la orden de visita domiciliaria por vicios propios, a través de un juicio de amparo indirecto, lo cierto es que en el caso concreto el particular decidió al juicio contencioso administrativo federal para impugnar la legalidad de la multa que le fue impuesta, por lo que ésa es la materia a la que circunscribe la litis en el juicio de nulidad.

De dicha resolución derivó el criterio sostenido en la tesis aislada I..A.81 A (10a.), de rubro: "MULTA IMPUESTA POR NO PROPORCIONAR INFORMACIÓN Y DOCUMENTOS REQUERIDOS POR LA AUTORIDAD HACENDARIA DURANTE UNA VISITA DOMICILIARIA. EN EL JUICIO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO FEDERAL PROMOVIDO EN SU CONTRA, ES INOPORTUNO EXAMINAR LA VALIDEZ DE LA ORDEN QUE ORIGINÓ EL PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN."

CUARTO.-Una vez establecidas las posturas que sirvieron de base para la tramitación de la contradicción de tesis planteada y tomando en consideración que un presupuesto lógico para su resolución es su existencia, corresponde verificarla.

Con esa finalidad, conviene precisar que de acuerdo con la mecánica que prevalece en la calificación sobre la existencia o no de la contradicción de tesis, esta Suprema Corte de Justicia de la Nación ha determinado que se configura cuando los Tribunales Colegiados de Circuito, al resolver los asuntos implicados en la denuncia, examinan cuestiones jurídicas esencialmente iguales, incluso cuando parten de aspectos fácticos distintos, frente a las cuales adoptan posiciones o criterios jurídicos discrepantes en las consideraciones, razonamientos o interpretaciones jurídicas de las sentencias respectivas.

Dicho criterio encuentra reflejo en la tesis jurisprudencial P./J. 72/2010, del Pleno de este Alto Tribunal, publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, T.X., agosto del 2010, página 7, que establece:

"CONTRADICCIÓN DE TESIS. EXISTE CUANDO LAS SALAS DE LA SUPREMA CORTE DE JUSTICIA DE LA NACIÓN O LOS TRIBUNALES COLEGIADOS DE CIRCUITO ADOPTAN EN SUS SENTENCIAS CRITERIOS JURÍDICOS DISCREPANTES SOBRE UN MISMO PUNTO DE DERECHO, INDEPENDIENTEMENTE DE QUE LAS CUESTIONES FÁCTICAS QUE LO RODEAN NO SEAN EXACTAMENTE IGUALES.-De los artículos 107, fracción XIII, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, 197 y 197-A de la Ley de Amparo, se advierte que la existencia de la contradicción de criterios está condicionada a que las Salas de la Suprema Corte de Justicia de la Nación o los Tribunales Colegiados de Circuito en las sentencias que pronuncien sostengan ‘tesis contradictorias’, entendiéndose por ‘tesis’ el criterio adoptado por el juzgador a través de argumentaciones lógico-jurídicas para justificar su decisión en una controversia, lo que determina que la contradicción de tesis se actualiza cuando dos o más órganos jurisdiccionales terminales adoptan criterios jurídicos discrepantes sobre un mismo punto de derecho, independientemente de que las cuestiones fácticas que lo rodean no sean exactamente iguales, pues la práctica judicial demuestra la dificultad de que existan dos o más asuntos idénticos, tanto en los problemas de derecho como en los de hecho, de ahí que considerar que la contradicción se actualiza únicamente cuando los asuntos son exactamente iguales constituye un criterio rigorista que impide resolver la discrepancia de criterios jurídicos, lo que conlleva a que el esfuerzo judicial se centre en detectar las diferencias entre los asuntos y no en solucionar la discrepancia. Además, las cuestiones fácticas que en ocasiones rodean el problema jurídico respecto del cual se sostienen criterios opuestos y, consecuentemente, se denuncian como contradictorios, generalmente son cuestiones secundarias o accidentales y, por tanto, no inciden en la naturaleza de los problemas jurídicos resueltos. Es por ello que este Alto Tribunal interrumpió la jurisprudencia P./J. 26/2001 de rubro: ‘CONTRADICCIÓN DE TESIS DE TRIBUNALES COLEGIADOS DE CIRCUITO. REQUISITOS PARA SU EXISTENCIA.’, al resolver la contradicción de tesis 36/2007-PL, pues al establecer que la contradicción se actualiza siempre que ‘al resolver los negocios jurídicos se examinen cuestiones jurídicas esencialmente iguales y se adopten posiciones o criterios jurídicos discrepantes’ se impedía el estudio del tema jurídico materia de la contradicción con base en ‘diferencias’ fácticas que desde el punto de vista estrictamente jurídico no deberían obstaculizar el análisis de fondo de la contradicción planteada, lo que es contrario a la lógica del sistema de jurisprudencia establecido en la Ley de Amparo, pues al sujetarse su existencia al cumplimiento del indicado requisito disminuye el número de contradicciones que se resuelven en detrimento de la seguridad jurídica que debe salvaguardarse ante criterios jurídicos claramente opuestos. De lo anterior se sigue que la existencia de una contradicción de tesis deriva de la discrepancia de criterios jurídicos, es decir, de la oposición en la solución de temas jurídicos que se extraen de asuntos que pueden válidamente ser diferentes en sus cuestiones fácticas, lo cual es congruente con la finalidad establecida tanto en la Constitución General de la República como en la Ley de Amparo para las contradicciones de tesis, pues permite que cumplan el propósito para el que fueron creadas y que no se desvirtúe buscando las diferencias de detalle que impiden su resolución."

También se ha estimado que para el surgimiento de la contradicción de tesis es indispensable que lo que se afirma en una sentencia se niegue en la otra o viceversa, y que, además, la cuestión jurídica estudiada en los criterios antagónicos goce de generalidad y no de individualidad, de manera tal que con la jurisprudencia que derive del fallo, se cumpla el objetivo perseguido por esta institución, que es el de dar certidumbre jurídica.

Sentado lo anterior y a fin de decidir si en el caso que nos ocupa existe la contradicción de tesis denunciada, se toma en cuenta que de la lectura de las posturas que la propiciaron, sintetizadas en el considerando que antecede, se obtiene que los Tribunales Colegiados de Circuito contendientes, conocieron de amparos directos promovidos contra sentencias que reconocieron la validez de las resoluciones, a través de las que se impuso una multa a contribuyentes por omitir exhibir la documentación, informes y datos que les fueron requeridos durante la práctica de una visita domiciliaria.

En los juicios de nulidad de los que derivaron las sentencias reclamadas, las contribuyentes adujeron conceptos de nulidad, tanto contra la multa impuesta como contra la orden de visita domiciliaria, argumentos últimos que fueron desestimados por los Magistrados instructores responsables sobre la consideración esencial de que no es posible aducir vicios contra la orden cuando el acto impugnado es la multa que hizo efectivo el apercibimiento efectuado al momento de requerirles la documentación relativa.

En su demanda de amparo, las quejosas adujeron, esencialmente, que la autoridad responsable debió analizar los conceptos de impugnación propuestos contra la orden de visita domiciliaria, porque la multa fue impuesta dentro de la tramitación de un procedimiento de fiscalización que dio inicio con la orden respectiva. Por tanto, de demostrarse su ilegalidad, se acreditaría también la de la multa impuesta por provenir de un acto viciado de origen.

El Cuarto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Tercer Circuito consideró que, el Magistrado instructor tenía la obligación de estudiar los argumentos respectivos, en tanto los procedimientos de fiscalización (como es una visita domiciliaria), se constituyen por una serie concatenada de actos. Por tanto, si la multa tuvo como origen un apercibimiento decretado en un acta parcial emitida dentro de la visita domiciliaria, es claro que se pueden analizar los vicios de la orden respectiva en el entendido de que no todos aquellos de los que pudiera adolecer son susceptibles de trascender a la validez de la multa, sino sólo aquellos que incidan de manera directa en los motivos que la sustentan.

Por su parte, el Séptimo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito consideró que el Magistrado instructor no tenía la obligación de estudiar los argumentos tendentes a demostrar la ilegalidad de la orden de visita, puesto que son ajenos a la multa que constituyó la resolución administrativa impugnada, esencialmente, por las razones siguientes: porque dicho acto surgió necesariamente del requerimiento y apercibimiento efectuados al visitado en un acta parcial practicada con posterioridad a la emisión de la orden, porque la multa impuesta no incide preponderantemente en la decisión final que llegue a emitirse en ese procedimiento ni afecta las defensas del particular y porque condicionar la imposición de la multa al examen de legalidad de la orden de visita, obstaculiza las facultades de comprobación de la autoridad fiscal.

Pues bien, de la confrontación de las posturas referidas, se advierte que los Tribunales Colegiados de Circuito contendientes, se enfrentaron una misma situación jurídica, a saber, determinar si en un juicio contencioso administrativo promovido contra multas impuestas por no cumplir el requerimiento de información, datos o documentos efectuado por la autoridad hacendaria durante el desarrollo de una visita domiciliaria es posible analizar los conceptos de nulidad tendentes a demostrar la ilegalidad de la orden de visita.

Sobre dicha problemática cada tribunal arribó a una conclusión distinta, pues el Cuarto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Tercer Circuito consideró que sí se deben analizar los argumentos respectivos siempre que se trate de vicios que incidan de manera directa en los motivos que sustentan la multa, mientras que el Séptimo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito concluyó que no, lo que evidencia que lo afirmado por un órgano contendiente fue negado por el otro.

Pues bien, bastan las explicaciones anteriores para advertir que se encuentran satisfechas las condiciones para considerar existente la contradicción de criterios pues los tribunales contendientes conocieron de la misma cuestión jurídica general concluyendo en forma antagónica, de manera tal que la jurisprudencia que derive del fallo cumplirá el objetivo de generar certidumbre jurídica.

Ante tales circunstancias esta Segunda Sala considera que el problema jurídico a resolver consiste en determinar si en un juicio contencioso administrativo promovido contra multas impuestas por no cumplir el requerimiento de información, datos o documentos efectuado por autoridad hacendaria durante el desarrollo de una visita domiciliaria, es posible analizar los conceptos de nulidad tendentes a demostrar la ilegalidad de la orden de visita.

QUINTO.-Para estar en aptitud de resolver el problema jurídico planteado, resulta conveniente tener en cuenta que esta Suprema Corte de Justicia de la Nación ha sostenido que el sujeto pasivo de la contribución puede tener dos clases de obligaciones, a saber, sustantivas y formales, o bien, principales y secundarias.

Al dirimir la contradicción de tesis 375/2010, el Tribunal Pleno estableció que la obligación principal o sustantiva, se traduce específicamente en el pago de un impuesto, esto es, consiste en un dar (pago, entero o liquidación del impuesto o contribución). En cambio, las obligaciones secundarias o formales han sido divididas en tres modalidades:

a) De hacer: Entre las que se encuentran la de presentar declaraciones, inscribirse en el Registro Federal de Contribuyentes, llevar determinados libros para su contabilidad, guardar la documentación referente a su actividad por determinado tiempo, expedir documentos determinados, respecto a su giro, dar aviso de modificaciones a sus estatutos, en el caso de personas morales, entre otras.

b) De no hacer: No proporcionar datos falsos, no oponerse a las facultades de comprobación de la autoridad fiscal, no llevar dos o más libros similares de contabilidad con datos diversos, etcétera.

c) De tolerar: Permitir la práctica de visitas domiciliarias, permitir la revisión de sus libros de contabilidad, papeles, entre otras.

En dicha resolución se dijo que para distinguir una obligación sustantiva de una formal, también es conveniente señalar que las leyes tributarias son disposiciones de observancia general que dimanan, tanto de la expresión tributaria del Estado, como de la potestad normativa paratributaria que consiste en la facultad para emitir disposiciones de observancia general, mediante las cuales se regulan los procedimientos de fiscalización, liquidación y cobro coactivo de los tributos y se pormenorizan aspectos secundarios de sus elementos esenciales.

Las normas tributarias que afectan en forma relevante el patrimonio del gobernado son las que regulan los elementos de una contribución como sujeto, hecho imponible, procedimiento para cuantificar la base gravable, cuota, tarifa, no sujeciones, exenciones, entre otras instituciones fiscales que inciden en el pago mismo del tributo, a las que se les denomina sustantivas.

Por su parte, las obligaciones tributarias accesorias o formales son las previstas en un acto materialmente legislativo, cuyo objeto es vincular a los gobernados a desarrollar una determinada conducta, diversa al pago en sí de contribuciones, que permite al Estado recaudar en forma eficiente esas prestaciones patrimoniales de carácter público. Esto es, se trata de obligaciones que no trascienden al núcleo de la obligación de pago pero que pueden coadyuvar a que el Estado recaude eficientemente las contribuciones.

Ahora bien, al dirimir la contradicción de tesis 285/2016, esta Segunda Sala sostuvo que la base del sistema tributario se encuentra en la confianza depositada por el Estado en que los contribuyentes cumplirán su deber constitucional de contribuir al gasto público, mediante la autodeterminación del impuesto que corresponda a su cargo.

Además, se dijo que ante la posibilidad de que se transgreda la confianza base del sistema tributario para desarrollar prácticas ilícitas defraudadoras del fisco, el legislador reconoció medios para que el Estado intervenga no sólo para neutralizarlas, sino también para sancionarlas y erradicarlas, los cuales, a fin de respetar la garantía de seguridad jurídica, se encuentran detallados, delimitados y pormenorizados en la legislación, a fin de que los contribuyentes tengan la certeza de que la autoridad hacendaria, únicamente podrá actuar conforme a la ley expresamente la faculta.

Entre los métodos empleados por el legislador para garantizar el cumplimiento de las obligaciones tanto fiscales como tributarias de los contribuyentes, se encuentra el otorgamiento de facultades a las autoridades hacendarias, las cuales han sido clasificadas por esta Segunda Sala en de gestión y de comprobación, según se advierte de la tesis aislada 2a. CXLVII/2016 (10a.), visible en la Gaceta del Semanario Judicial de la Federación, Décima Época, Libro 38, Tomo I, enero del 2017, página 796 «y en el Semanario Judicial de la Federación del viernes 6 enero de 2017 a las 10:07 horas», que establece:

"FACULTADES DE COMPROBACIÓN Y DE GESTIÓN DE LAS AUTORIDADES FISCALES. ASPECTOS QUE LAS DISTINGUEN. Desde la perspectiva del derecho tributario administrativo, la autoridad fiscal, conforme al artículo 16, párrafos primero y décimo sexto, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos puede ejercer facultades de gestión (asistencia, control o vigilancia) y de comprobación (inspección, verificación, determinación o liquidación) de la obligación de contribuir prevista en el numeral 31, fracción IV, del mismo Ordenamiento Supremo, concretizada en la legislación fiscal a través de la obligación tributaria. Así, dentro de las facultades de gestión tributaria se encuentran, entre otras, las previstas en los numerales 22, 41, 41-A y 41-B del Código Fiscal de la Federación; en cambio, las facultades de comprobación de la autoridad fiscal se establecen en el artículo 42 del código citado y tienen como finalidad inspeccionar, verificar, determinar o liquidar las referidas obligaciones, facultades que encuentran en el mismo ordenamiento legal invocado una regulación y procedimiento propios que cumplir."

De la tesis transcrita, se advierte que existe una clara distinción entre las facultades de gestión y las de comprobación, pues mientras aquéllas auxilian a la autoridad en la asistencia, control o vigilancia del cumplimiento de las obligaciones fiscales a cargo de los contribuyentes, éstas tienden a la inspección, verificación, determinación o liquidación, esto es, a verificar el cumplimiento de la obligación de contribuir, prevista en el numeral 31, fracción IV, constitucional.

De esta manera podemos afirmar que las facultades de gestión, se vinculan normalmente con el cumplimiento de obligaciones accesorias o formales, mientras que las facultades de comprobación, se relacionan con la obligación principal o sustantiva de enterar o pagar contribuciones.

Las facultades de comprobación, se encuentran previstas en el artículo 42 del Código Fiscal de la Federación, entre las que destaca para el caso que nos ocupa, la establecida en su fracción III, que dispone:

"Artículo 42. Las autoridades fiscales a fin de comprobar que los contribuyentes, los responsables solidarios o los terceros con ellos relacionados han cumplido con las disposiciones fiscales y aduaneras y, en su caso, determinar las contribuciones omitidas o los créditos fiscales, así como para comprobar la comisión de delitos fiscales y para proporcionar información a otras autoridades fiscales, estarán facultadas para:

"...

"III. Practicar visitas a los contribuyentes, los responsables solidarios o terceros relacionados con ellos y revisar su contabilidad, bienes y mercancías."

El precepto transcrito prevé en su párrafo primero que las autoridades fiscales, a fin de comprobar que los contribuyentes, los responsables solidarios o los terceros con ellos relacionados han cumplido las disposiciones fiscales y aduaneras y, en su caso, determinar las contribuciones omitidas o los créditos fiscales, así como para comprobar la comisión de delitos fiscales y para proporcionar información a otras autoridades fiscales, contarán con diversas facultades.

Esa disposición corrobora que las facultades de comprobación tienden a la inspección, verificación, determinación o liquidación, esto es, a verificar el cumplimiento de la obligación de contribuir, prevista en el numeral 31, fracción IV, constitucional.

Concretamente la fracción III prevé la facultad de la autoridad hacendaria de practicar visitas domiciliarias a los contribuyentes, los responsables solidarios o terceros relacionados y revisar su contabilidad, bienes y mercancías.

Las formalidades para la ejecución de una visita domiciliaria, se encuentran reguladas en los artículos 43 a 47 del Código Fiscal de la Federación.

Conforme a los artículos 43 y 44 de ese ordenamiento, para que dé inicio la visita domiciliaria se debe librar una orden que debe precisar el lugar o lugares donde se efectuará; el nombre de la persona o personas que practicaran la diligencia, quienes pueden ser sustituidas, aumentadas o reducidas en su número, y el nombre del visitado, excepto cuando se trate de órdenes de verificación en materia de comercio exterior y se ignore ese dato, caso en el que deben señalarse los datos que permitan la identificación del afectado.

La visita se debe desarrollar en el lugar o lugares ordenados debiendo los visitadores, al inicio de la diligencia, identificarse ante la persona con quien se entenderá. Después de la identificación, se debe requerir al visitado para que designe dos testigos, si no son designados o los designados no aceptan servir como tales, los visitadores los nombrarán.

Por su parte, el artículo 45 dispone que los visitados, sus representantes o la persona con quien se entienda la visita en el domicilio fiscal, están obligados a permitir a los visitadores designados por las autoridades fiscales el acceso al lugar o lugares que constituyen su objeto, así como mantener a su disposición la contabilidad y demás papeles que acrediten el cumplimiento de las disposiciones fiscales de los que los visitadores podrán sacar copias para que previo cotejo con sus originales se certifiquen y sean anexados a las actas finales o parciales que levanten con motivo de la visita.

También les impone la obligación de permitir la verificación de bienes y mercancías, así como de los documentos, estados de cuentas bancarias, discos, cintas o cualquier otro medio procesable de almacenamiento de datos que tengan en los lugares visitados y, en los casos en que lleven su contabilidad o parte de ella en medios electrónicos autorizados, deberán poner a disposición de los visitadores el equipo de cómputo y sus operadores, para que los auxilien en el desarrollo de la visita, así como entregar a la autoridad los archivos electrónicos en donde conste.

En caso de que los visitadores obtengan copias certificadas de la contabilidad deberán levantar acta parcial, la cual deberá reunir los requisitos que establece el artículo 46 del Código Fiscal de la Federación, con la que podrá terminar la visita domiciliaria en el domicilio o establecimientos del visitado, pudiéndose continuar el ejercicio de las facultades de comprobación en el domicilio del visitado o en las oficinas de las autoridades fiscales, donde se levantará el acta final, con las formalidades a que se refiere el citado artículo.

El artículo 46 del Código Fiscal de la Federación establece las reglas a que se sujetará el desarrollo de la visita domiciliaria que se traducen, esencialmente, en lo siguiente:

De toda visita que se practique se debe levantar acta en la que se hagan constar de manera circunstanciada los hechos u omisiones que se hubieren conocido. Si la visita se realiza simultáneamente en dos o más lugares, en cada uno de ellos se deberán levantar actas parciales que se agregarán al acta final que de la visita se haga, la cual puede ser levantada en cualquiera de dichos lugares.

Durante el desarrollo de la visita los visitadores a fin de asegurar la contabilidad, correspondencia o bienes que no estén registrados en la contabilidad podrán, indistintamente, sellar o colocar marcas en dichos documentos, bienes o en muebles, archiveros u oficinas donde se encuentren, así como dejarlos en calidad de depósito al visitado o a la persona con quien se entienda la diligencia, previo inventario que al efecto formulen, siempre que dicho aseguramiento no impida la realización de las actividades del visitado, entendiendo por esto que los documentos asegurados no estén relacionados con las actividades del mes en curso y los dos anteriores.

Cuando en el desarrollo de una visita las autoridades fiscales conozcan hechos u omisiones que puedan entrañar incumplimiento de las disposiciones fiscales, los consignarán en forma circunstanciada en actas parciales.

Entre la última acta parcial y el acta final deben transcurrir, cuando menos, veinte días durante los cuales el contribuyente puede presentar los documentos, libros o registros que desvirtúen los hechos u omisiones asentados por los visitadores, así como optar por corregir su situación fiscal. Cuando se trate de más de un ejercicio revisado o fracción de éste, la autoridad debe ampliar el plazo por quince días más, siempre que el contribuyente presente aviso dentro del plazo inicial.

Es necesaria la presencia del visitado en el cierre del acta final, consecuentemente, la autoridad deba cerciorarse de que esté debidamente citado; en caso de que no comparezca la diligencia se entenderá con quien esté presente.

El artículo 46-A del código tributario en cita prevé que las visitas deben concluir dentro de un plazo máximo de doce meses contado a partir de que se notifique a los contribuyentes el inicio de las facultades de comprobación, regla general que admite las siguientes excepciones:

a) Tratándose de contribuyentes que integran el sistema financiero, así como de aquellos que consoliden para efectos fiscales, cuyas visitas domiciliarias deben concluir en el plazo de dieciocho meses.

b) Tratándose de contribuyentes, respecto de los cuales la autoridad fiscal o aduanera solicite información a autoridades fiscales o aduaneras de otro país o esté ejerciendo sus facultades para verificar el cumplimiento de las obligaciones establecidas en los artículos 76, fracción IX, 179 y 180 de la Ley del Impuesto sobre la Renta o cuando la autoridad aduanera esté llevando a cabo la verificación de origen a exportadores o productores de otros países de conformidad con los tratados internacionales celebrados por México. En estos casos, el plazo de duración de las visitas será de dos años.

Cuando las autoridades no levanten el acta final o no notifiquen el oficio de observaciones o, en su caso, el de conclusión de la revisión dentro de los plazos mencionados, la visita se entiende concluida en esa fecha, quedando sin efectos la orden y las actuaciones que de ella derivaron.

Finalmente, de conformidad con el artículo 50 del Código Fiscal de la Federación, la autoridad cuenta con un plazo máximo de seis meses, contado a partir de la fecha en que se levante el acta final de la visita para notificar la resolución que determine contribuciones omitidas que se hubieran conocido con motivo del ejercicio de la facultad de comprobación que nos ocupa.

De no acatarse la previsión anterior, queda sin efectos la orden y las actuaciones que se efectuaron durante la visita.

El propio Código Fiscal de la Federación establece que contra esa resolución es procedente tanto el recurso de revocación o el juicio contencioso administrativo federal, debiéndose agotar la defensa ordinaria antes de acudir al juicio de garantías, siempre y cuando no se actualice alguna excepción al principio de definitividad.

De las explicaciones anteriores, se advierte que el procedimiento de visita domiciliaria es uno seguido en forma de juicio, en tanto las etapas o fases que lo integran tienden a la preparación de una resolución definitiva que determine o liquide contribuciones omitidas que se hubieran conocido con motivo del ejercicio de la facultad de comprobación.

Ahora bien, al resolver la contradicción de tesis 1/2008, el Tribunal Pleno consideró que la orden de visita domiciliaria es un acto de autoridad, cuyo inicio y desarrollo pueden infringir continuamente derechos fundamentales del visitado durante su práctica, ya sea que se verifique exclusivamente en una diligencia o a través de distintos actos vinculados entre sí.

Por tanto, debe reconocerse la procedencia del juicio de amparo contra las órdenes de visita domiciliaria para constatar su apego a lo previsto en la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos y en las leyes secundarias, con el objeto de que el particular sea restituido, antes de la consumación irreparable de aquellos actos, en el goce pleno de los derechos transgredidos por la autoridad administrativa.

Así, es posible impugnar de inmediato la orden de visita a través del juicio de amparo indirecto y hasta que cese la violación al derecho fundamental de inviolabilidad del domicilio, lo que no implica la imposibilidad de proponer posteriormente los vicios constitucionales o legales de que adolezca la señalada orden, cuando su legalidad no haya sido motivo de análisis en diversa instancia.

Dichas consideraciones dieron origen a la jurisprudencia P./J. 2/2012 (10a.), visible en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Décima Época, Libro VII, Tomo 1, abril del 2012, página 61, que establece:

"ORDEN DE VISITA DOMICILIARIA. PUEDE SER IMPUGNADA EN AMPARO CON MOTIVO DE SU DICTADO O, POSTERIORMENTE, EN VIRTUD DE QUE SUS EFECTOS NO SE CONSUMAN IRREPARABLEMENTE AL PROLONGARSE DURANTE EL DESARROLLO DE LA DILIGENCIA RESPECTIVA AL TRASCENDER A LA RESOLUCIÓN QUE DERIVE DEL PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN. Conforme al principio de seguridad jurídica previsto en el artículo 16 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, la orden de visita domiciliaria expedida en ejercicio de la facultad del Estado para verificar el cumplimiento de obligaciones fiscales a cargo de los contribuyentes debe: a) constar en mandamiento escrito; b) ser emitida por autoridad competente; c) contener el objeto de la diligencia; y, d) satisfacer los demás requisitos que fijan las leyes de la materia. Ahora bien, en virtud de dicho mandamiento, la autoridad tributaria puede ingresar al domicilio de las personas y exigirles la exhibición de libros, papeles o cualquier mecanismo de almacenamiento de información, indispensables para comprobar, a través de diversos actos concatenados entre sí, que han acatado las disposiciones fiscales, lo que implica la invasión a su privacidad e intimidad. En esa medida, al ser la orden de visita domiciliaria un acto de autoridad cuyo inicio y desarrollo puede infringir continuamente derechos fundamentales del visitado durante su práctica, ya sea que se verifique exclusivamente en una diligencia o a través de distintos actos vinculados entre sí, debe reconocerse la procedencia del juicio de amparo para constatar su apego a lo previsto en la Constitución General de la República y en las leyes secundarias, con el objeto de que el particular sea restituido, antes de la consumación irreparable de aquellos actos, en el goce pleno de los derechos transgredidos por la autoridad administrativa. Por ende, la orden de visita se puede impugnar de inmediato a través del juicio de amparo indirecto, conforme al artículo 114, fracción II, párrafo primero, de la Ley de Amparo, dentro del plazo legal establecido para ese efecto en el propio ordenamiento y hasta que cese la violación al derecho fundamental de inviolabilidad del domicilio, lo cual no implica la imposibilidad de plantear posteriormente en el juicio de amparo, promovido contra la liquidación respectiva o la resolución que ponga fin a los medios ordinarios de defensa procedentes en su contra, al tenor de los párrafos tercero y cuarto de la fracción XII del artículo 73 de la Ley referida, los vicios constitucionales o legales que pudiese tener la señalada orden cuando no haya sido motivo de pronunciamiento en diverso juicio de amparo."

Así, de conformidad con el criterio transcrito existen dos momentos en que se puede impugnar la orden de visita domiciliaria. El primero cuando se libra, en que será impugnable en forma inmediata, mediante amparo indirecto, a fin de evitar que los actos que le sucedan se consumen irreparablemente y, el segundo, una vez que se emita la resolución definitiva en el procedimiento administrativo correspondiente (determinación o liquidación del crédito), en que se podrá cuestionar su legalidad como vicio procedimental.

Y es que, precisamente, por su naturaleza de procedimiento seguido en forma de juicio, los actos emitidos dentro de una visita domiciliaria no son impugnables autónomamente, sino que se requiere hasta el dictado de la resolución definitiva determinante del crédito para estar en aptitud de verter las alegaciones que correspondan no sólo contra este acto, sino contra cualquier otro que hubiera formado parte del procedimiento respectivo, respecto del que el gobernado hubiera advertido alguna irregularidad, hecha excepción por supuesto de la orden de visita domiciliaria que es susceptible de ser reclamada mediante juicio de amparo indirecto únicamente en los términos a que se refiere la jurisprudencia P./J. 2/2012 (10a.), que ya ha quedado transcrita.

Ahora, como quedó expuesto, dentro del desarrollo de una visita los gobernados tienen diversas obligaciones de hacer y de tolerar que, como tales, son de aquellas de carácter formal o accesorio.

Dentro de dichas obligaciones, destacan las relativas a permitir el desarrollo de la visita y a poner a disposición de los visitadores la información, documentación, datos y/o contabilidad que les sea requerida que, como quedó visto, prevé el artículo 45 del Código Fiscal de la Federación.

Es importante destacar que si bien dichas obligaciones se encuentran inmersas en el desarrollo de una visita domiciliaria, lo cierto es que no están vinculadas con la obligación principal o sustantiva de contribuir al gasto público que se pretende inspeccionar, mediante el ejercicio de facultades de comprobación, sino que se trata de obligaciones formales o accesorias que, como se dijo, no tienen como objeto lograr el pago de una contribución, sino vincular a los gobernados a desarrollar una determinada conducta diversa al pago en sí mismo que bien puede permitir al Estado recaudar en forma eficiente esas prestaciones patrimoniales.

Ahora, para lograr el cumplimiento de esas obligaciones, el legislador previó que oponerse a que se practique una visita domiciliaria o no suministrar los datos e informes que legalmente sean exigidos, constituyen infracciones relacionadas con el ejercicio de facultades de comprobación. Así se advierte del artículo 85, fracción I, del Código Fiscal de la Federación, que establece:

"Artículo 85. Son infracciones relacionadas con el ejercicio de la facultad de comprobación las siguientes:

"I. Oponerse a que se practique la visita en el domicilio fiscal. No suministrar los datos e informes que legalmente exijan las autoridades fiscales; no proporcionar la contabilidad o parte de ella, el contenido de las cajas de valores y en general, los elementos que se requieran para comprobar el cumplimiento de obligaciones propias o de terceros, o no aportar la documentación requerida por la autoridad conforme a lo señalado en el artículo 53-B de este código."

Esa infracción está sancionada con multa, en términos del diverso artículo 86, fracción I, del mismo ordenamiento, que establece:

"Artículo 86. A quien cometa las infracciones relacionadas con el ejercicio de las facultades de comprobación a que se refiere el artículo 85, se impondrán las siguientes multas:

"I. De $15,430.00 a $46,290.00 a la comprendida en la fracción I."

De las normas transcritas, se advierte que la autoridad hacendaria está facultada a imponer una sanción (multa) en los casos en que los contribuyentes sujetos a una visita domiciliaria incumplan sus obligaciones formales o accesorias de hacer o de tolerar al oponerse a su práctica o, incluso, negándose a proporcionar los datos, informes, documentos o medios electrónicos que les sean requeridos, a fin de que los visitadores estén en aptitud de recabar la información necesaria para determinar su situación fiscal que permita a la autoridad hacendaria, definirla mediante la emisión de la resolución definitiva con que culmine el procedimiento respectivo.

A través de la imposición de esa sanción el legislador pretendió, entre otras cuestiones, garantizar el respeto a las obligaciones formales de los contribuyentes, reprimiendo una conducta infractora de la legislación que impide directamente que las autoridades ejerzan sus facultades de comprobación y, como consecuencia, que estén en aptitud de verificar el cumplimiento de las obligaciones a cargo de los contribuyentes.

De esta manera, el legislador pretendió garantizar que las autoridades se encuentren en aptitud de culminar el ejercicio de sus facultades de comprobación dentro de los plazos legales habiendo recabado toda la documentación, información y datos necesarios para determinar la situación fiscal de los contribuyentes.

Visto desde otra perspectiva, el legislador pretendió, entre otras cuestiones, evitar que los contribuyentes impidan el ejercicio de las facultades de comprobación mediante evasiones o negativas a los requerimientos de la autoridad que permitan definir su situación fiscal.

Pues bien, de todo lo hasta aquí expuesto es posible arribar a las siguientes conclusiones:

1. En materia tributaria existen dos tipos de obligaciones a cargo de los contribuyentes: una principal o sustantiva de dar que se traduce en la de pago o entero de las contribuciones, y diversas accesorias o formales que pueden ser de hacer, de no hacer o de tolerar.

2. Las obligaciones formales o accesorias no tienen como objeto lograr el pago de una contribución, sino vincular a los gobernados a desarrollar una determinada conducta diversa al pago en sí mismo que bien puede permitir al Estado recaudar en forma eficiente esas prestaciones patrimoniales de carácter público.

3. Para verificar que los contribuyentes cumplan tanto con sus obligaciones principales como con las accesorias, el legislador previó diversas facultades en favor de la autoridad hacendaria que han sido clasificadas como de gestión y de comprobación.

4. Las facultades de comprobación tienden a la inspección, verificación, determinación o liquidación, esto es, a verificar el cumplimiento de la obligación de contribuir, prevista en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.

5. Una de las facultades de comprobación que previó el legislador es la de practicar visitas domiciliarias, que se trata de un procedimiento seguido en forma de juicio en tanto las etapas o fases que lo integran tienden a la preparación de una resolución definitiva que determine o liquide contribuciones omitidas que se hubieran conocido con motivo del ejercicio de la facultad de comprobación.

6. Al tratarse de un procedimiento seguido en forma de juicio, por regla general, los actos emitidos dentro de una visita domiciliaria no son impugnables autónomamente, sino que se requiere hasta el dictado de la resolución definitiva determinante del crédito para estar en aptitud de verter las alegaciones que correspondan no sólo contra este acto, sino contra cualquier otro que hubiera formado parte del procedimiento respecto del que el gobernado hubiera advertido alguna irregularidad.

7. El Tribunal Pleno de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, ha reconocido una excepción a dicha regla general, consistente en que la orden de visita domiciliaria es susceptible de ser reclamada autónomamente en juicio de amparo indirecto en cuanto se libra, a fin de evitar que los actos que le sucedan se consumen irreparablemente.

8. De conformidad con la jurisprudencia de este Alto Tribunal, existen entonces dos momentos en que se puede impugnar la orden de visita domiciliaria. El primero cuando se libra y, el segundo, una vez que se emita la resolución definitiva en el procedimiento administrativo correspondiente en que se podrá cuestionar su legalidad como vicio procedimental.

9. Dentro del desarrollo de una visita los gobernados tienen diversas obligaciones de carácter formal o accesorio que, como tales, no tienen como objeto lograr el pago de una contribución, sino vincularlos a desarrollar una determinada conducta diversa al pago en sí mismo que bien puede permitir al Estado recaudar en forma eficiente esas prestaciones patrimoniales.

10. Dentro de dichas obligaciones destacan las relativas a permitir el desarrollo de la visita y a poner a disposición de los visitadores la información, documentación, datos y/o contabilidad que les sea requerida, cuyo incumplimiento constituye una infracción al ejercicio de las facultades de comprobación susceptible de ser sancionada a través de multa.

11. Entre los propósitos de dicha sanción, se encuentra el relativo a reprimir una conducta infractora de la legislación que impide a las autoridades hacendarias verificar el cumplimiento de las obligaciones a cargo de los contribuyentes, mediante la evasiva o negativa a los requerimientos de la autoridad que permitan definir su situación fiscal.

Las explicaciones anteriores son suficientes para advertir que al controvertir mediante juicio contencioso administrativo federal una multa impuesta por incumplir una obligación formal o accesoria como es proporcionar a la autoridad hacendaria los informes, datos o documentos que sean solicitados al contribuyente durante el desarrollo de una visita domiciliaria, no es posible proponer vicios de ilegalidad de la orden de visita domiciliaria.

En primer lugar, porque esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, ha reconocido que existen dos momentos en que se puede impugnar la orden de visita domiciliaria: El primero, mediante juicio de amparo indirecto cuando se libra y, el segundo, hasta que se emita la resolución definitiva en el procedimiento administrativo correspondiente en que se podrá cuestionar su legalidad como vicio procedimental.

En segundo lugar, porque aun cuando las obligaciones incumplidas motivo de la sanción, se encuentran inmersas en el desarrollo de una visita domiciliaria, lo cierto es que no están vinculadas con la obligación principal o sustantiva de contribuir al gasto público que se pretende inspeccionar mediante el ejercicio de facultades de comprobación, sino que se trata de obligaciones formales o accesorias que, como se dijo, no tienen como objeto lograr el pago de una contribución, sino vincular a los gobernados a desarrollar una determinada conducta diversa al pago en sí mismo.

Es decir, la imposición de la sanción deriva no de la obligación principal o sustantiva, cuyo cumplimiento se pretende verificar mediante el ejercicio de la facultad de comprobación respectiva, sino del incumplimiento a una obligación formal a cargo de los contribuyentes.

Sostener lo contrario, esto es, que al impugnar la multa impuesta en los términos referidos se propongan vicios de ilegalidad de la orden de visita, sería tanto como obstaculizar el ejercicio de las facultades de comprobación de la autoridad hacendaria por no contar con los elementos suficientes para definir la situación fiscal de los contribuyentes, cuando este Alto Tribunal ya dijo que la orden de visita sólo es reclamable autónomamente, mediante amparo indirecto y en los casos expresamente previstos y, en caso de no optar por ese medio de defensa, es necesario esperar a la emisión de la resolución definitiva determinante de la situación fiscal.

Esta Segunda Sala considera necesario precisar que el simple hecho de que la multa sea impuesta mientras se tramita la visita no implica, por sí mismo, que derive de la orden misma. Por el contrario, la multa constituye una sanción a un requerimiento expreso de la autoridad de documentación, informes y datos independiente del resultado de la visita que será, en su caso, la determinación en cantidad líquida de contribuciones a cargo del gobernado.

Por tanto, en el juicio que se promueva contra dicha sanción, únicamente es posible proponer vicios del acto de requerimiento y de la resolución sancionatoria misma, pero no de la orden de visita, máxime que sería imposible definir con un criterio objetivo qué vicios de la orden pudieran trascender a la multa impuesta.

De conformidad con lo expuesto, esta Segunda Sala considera que debe prevalecer con carácter de jurisprudencia el siguiente criterio:

Conforme al artículo 86, fracción I, del Código Fiscal de la Federación, la autoridad hacendaria puede imponer al contribuyente, responsable solidario y a los terceros relacionados una multa cuando incurran en la infracción descrita en el diverso 85, fracción I, consistente en no suministrar los datos, informes, documentación, contabilidad o parte de ella que sean requeridos durante el ejercicio de facultades de comprobación, pues constituye una obligación formal a cargo de los contribuyentes cuyo cumplimiento no tiene como objeto lograr el pago de una contribución, sino vincularlos a desarrollar una determinada conducta diversa al pago en sí mismo. Por tanto, en el juicio contencioso administrativo federal promovido contra dicha sanción, únicamente pueden proponerse conceptos de nulidad tendentes a demostrar vicios del acto de requerimiento y de la propia resolución sancionatoria, pero no de la orden de visita que origina la facultad de comprobación ejercida para verificar el cumplimiento de la obligación tributaria de pago. Sostener lo contrario, sería tanto como obstaculizar el ejercicio de las facultades de comprobación de la autoridad hacendaria por no contar con los elementos suficientes para definir la situación fiscal de los contribuyentes, máxime que el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, en la jurisprudencia P./J. 2/2012 (10a.),(1) sostuvo que la orden de visita sólo es reclamable autónomamente mediante el juicio de amparo indirecto en los casos expresamente previstos y, de no optar por ese medio de defensa, es necesario esperar a la emisión de la resolución definitiva determinante de la situación fiscal.

Por lo expuesto y fundado, se resuelve:

PRIMERO.-Existe la contradicción de tesis denunciada.

SEGUNDO.-Debe prevalecer con carácter de jurisprudencia el criterio sustentado por esta Segunda Sala.

TERCERO.-Publíquese la tesis de jurisprudencia que se sustenta en la presente resolución en términos del artículo 220 de la Ley de Amparo.

N.; remítanse testimonios de esta resolución a los Tribunales Colegiados de Circuito contendientes y, en su oportunidad, archívese el expediente como asunto concluido.

Así lo resolvió la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación por unanimidad de cinco votos de los Ministros A.P.D., J.L.P. (ponente), J.F.F.G.S., M.B.L.R. y presidente E.M.M.I..

En términos de lo previsto en el artículo 3, fracciones II y III, de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental, en esta versión pública se suprime la información considerada legalmente como reservada o confidencial que encuadra en esos supuestos normativos.

Esta ejecutoria se publicó el viernes 27 de octubre de 2017 a las 10:37 horas en el Semanario Judicial de la Federación.